"Учет.Налоги.Право", N 46, 2004

НАЙДЕНО ОСНОВНОЕ СРЕДСТВО НЕЯСНОГО ПРОИСХОЖДЕНИЯ

Как поступить, если при инвентаризации обнаружены неучтенные основные средства? Как их оприходовать? Как и когда начислять по ним амортизацию? Надо ли пересчитывать налоги? Мы ответим на эти и другие вопросы.

Если в ходе инвентаризации обнаружено имущество, которое не числится среди основных средств организации, его надо принять к бухгалтерскому учету. Нормативные документы по бухгалтерскому учету по этому поводу говорят следующее.

Цитируем документ. "Неучтенные объекты основных средств, выявленные при проведении организацией инвентаризации активов и обязательств, принимаются к бухгалтерскому учету по текущей рыночной стоимости и отражаются по дебету счета учета основных средств в корреспонденции со счетом прибылей и убытков в качестве внереализационных доходов" (п.36 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств (утв. Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н)).

Однако не надо торопиться записывать каждое обнаруженное основное средство в излишки. Не ко всем находкам применим п.36 Методических указаний. Сначала надо изучить "историю" появления этого имущества, поискать имеющиеся на него первичные документы и только потом делать соответствующие выводы.

Ошибка - повод для исправления

Вполне может оказаться, что неучтенным имущество стало благодаря простой бухгалтерской ошибке. Вот примеры таких ошибок.

Ошибка первая. Приобретенное основное средство стоило менее 10 000 руб. и было списано на расходы в момент ввода в эксплуатацию. Но при этом бухгалтер не составил соответствующий регистр внебалансового учета. В данном случае ошибка исправляется просто - надо завести регистр, в котором и учитывать движение основного средства.

В этом случае никакого "излишка" не будет. Инвентаризация как раз и подтвердит наличие ранее списанного основного средства, учитываемого вне баланса.

Ошибка вторая. Основное средство сразу после приобретения стало эксплуатироваться без составления каких бы то ни было документов о вводе в эксплуатацию. Поэтому бухгалтер, имея на руках только документы об оплате и получении имущества, сделал проводки только по этим операциям. В итоге имущество осталось "висеть" на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы", хотя фактическая эксплуатация его началась сразу после оприходования.

Эта ошибка тоже легко исправляется. Для этого нужно составить первичный документ, констатирующий дату начала фактической эксплуатации. Проводка по дебету счета 01 "Основные средства" в корреспонденции с кредитом счета 08 делается в том периоде, в котором ошибка обнаружена. В этом же периоде списывается в расходы вся амортизация, накопившаяся за период с начала фактической эксплуатации.

Эта ситуация имеет и налоговые последствия. Если НДС к моменту исправления ошибки еще не был предъявлен к вычету, то его можно предъявить (если, конечно, соблюдаются требования ст.ст.171, 172 НК РФ). Кроме того, за весь период с момента совершения ошибки до момента ее обнаружения придется пересчитать налог на имущество. Ведь основное средство не попало в налоговую базу, хотя и должно было попасть. Кроме того, придется пересчитать и налог на прибыль. Здесь надо будет учесть в расходах дополнительно начисленный налог на имущество и амортизацию.

Ошибка третья. Основное средство ошибочно списано полностью на расходы как "товар" или как "материалы". Эту ошибку исправить сложнее, чем две предыдущие. Сначала надо проанализировать ошибочно сделанные проводки и "сторнировать" их. А затем, исходя из имеющихся документов, сделать "правильные" проводки по счету 01 в том периоде, когда обнаружена ошибка.

Амортизация доначисляется, как и в предыдущем случае. Однако общие налоговые последствия в этом случае гораздо серьезнее. Так, за весь период с момента совершения ошибки до момента ее обнаружения придется пересчитать налог на имущество и налог на прибыль. Причем по налогу на прибыль кроме самого налога придется доплатить еще и пени, ведь наше имущество было списано в расходы единовременно, а теперь этот расход сторнируется.

Ошибка четвертая. Эта ситуация представляет собой подвид третьей ошибки, только с меньшими налоговыми потерями: в организации, торгующей, например, компьютерами, часть товара стала использоваться для собственных нужд. Документы на перевод товара в разряд основных средств своевременно не оформили, и на момент инвентаризации компьютеры числились на счете 41. В этом случае необходимо оформить перевод товара в состав основных средств и сделать необходимые исправления в бухгалтерском и налоговом учете аналогично предыдущему примеру.

Итак, если обнаружено имущество, не учтенное вследствие ошибки, то такую ошибку следует исправлять. И к этим ситуациям неприменим п.36 Методических указаний.

Имущество невесть откуда - учти по рыночной

Однако не всегда изучение истории обнаруженного основного средства может привести к истокам ошибки.

Документов, на основании которых следует исправить ошибки, может просто не существовать. В этих случаях основное средство должно с полным правом считаться "излишками основных средств, выявленных в ходе инвентаризации". Приведем примеры таких излишков.

Предприятие, производящее металлорежущее оборудование, при проведении инвентаризации обнаружило, что несколько произведенных станков используется на самом предприятии. При этом не удалось определить, кем и когда были сделаны эти станки и какие расходы были при этом произведены.

Однако может быть и более сложная ситуация. Энергоснабжающая организация при инвентаризации обнаружила, что она использует линию электропередачи и трансформаторную подстанцию, через которые снабжается электроэнергией поселок в тайге. Как выяснилось позднее, эти основные средства были построены геологами. Оставленное геологами энергооборудование не было передано на баланс энергетикам. Энергетики в свою очередь вынуждены обслуживать эти брошенные основные средства, поэтому должны взять их на свой баланс. Никаких документов, подтверждающих год постройки или стоимость этого оборудования, обнаружено не было.

Несмотря на то что оба примера на первый взгляд разные, последствия у них совершенно одинаковые: обнаруженные излишки следует принять к учету в качестве основных средств.

Но по какой стоимости их следует принять на баланс? Методические указания говорят, что по "текущей рыночной цене" с отнесением этой стоимости на внереализационные доходы. При этом стоимость основного средства определяется с учетом фактического износа, то есть как "имущество, бывшее в употреблении". Также устанавливается и срок полезного использования - уменьшенный на срок уже произведенной эксплуатации. Как правило, срок полезного использования определяется экспертным путем. Принимается на баланс основное средство в том периоде, в котором будут оформлены документы: акт проведения инвентаризации и выявления излишков, заключение эксперта о сроке полезного использования, акт ввода в эксплуатацию. Амортизация соответственно начнется со следующего месяца.

Безвозмездно, то есть... в доход

А что происходит с излишками в налоговом учете? Глава 25 не устанавливает специальных правил для имущества, обнаруженного в ходе инвентаризации. Обнаруженное основное средство следует рассматривать как безвозмездно полученное имущество. Поясним наш вывод.

Имущество организация может приобрести (получить) возмездно (за плату или в обмен на другое имущество) или безвозмездно (то есть не неся каких-либо расходов на его приобретение). А в нашем случае из-за отсутствия документов доказать, что имущество получено на возмездной основе, невозможно. Поэтому к нему и должны быть применимы правила, предусмотренные для имущества, полученного безвозмездно.

Стоимость безвозмездно полученного имущества, определяемая исходя из рыночных цен, включается во внереализационные доходы (п.8 ст.250 НК РФ). Если это имущество относится к основным средствам, то оно принимается к налоговому учету в качестве амортизируемого в рыночной оценке (п.1 ст.257 НК РФ). Амортизация по таким основным средствам производится на общих основаниях начиная с месяца, следующего за месяцем принятия к учету основного средства.

А.Б.Погребс

Аудитор-консультант

Подписано в печать

03.12.2004

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——