"Нормативные акты для бухгалтера", N 23, 2004

<КОММЕНТАРИЙ

К ПИСЬМУ МИНФИНА РОССИИ

ОТ 09.11.2004 N 03-04-11/201

<ОБ НДС ПО РЕКЛАМНЫМ РАСХОДАМ>>

Письмо департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России - это ответ на частный вопрос. В нем чиновники в очередной раз объяснили, как надо принимать к вычету входной НДС по нормируемым рекламным расходам.

Какие расходы нормируются?

Напомним, что не все затраты на рекламу фирма может учесть для налогообложения прибыли в полном объеме.

Некоторые виды рекламных расходов (например, на изготовление призов, которые вручают победителям розыгрышей во время массовых рекламных кампаний) нормируются. Для налогообложения прибыли их можно учесть только в пределах 1 процента от суммы выручки от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав. Таковы требования п.4 ст.264 НК РФ и п.44 ст.270 НК РФ.

Обратите внимание: для расчета норматива рекламных расходов выручка берется без НДС. Это следует из п.4 ст.264 НК РФ, где сказано, что выручка при исчислении норматива должна определяться в соответствии со ст.249 НК РФ (то есть без налога).

НДС "нормативный"...

Итак, входной НДС можно принять к вычету только в том размере, который соответствует нормативу рекламных расходов. Об этом говорится в п.7 ст.171 НК РФ. "Сверхнормативный" налог зачесть из бюджета нельзя.

Пример 1. Магазин ЗАО "Пауэр" торгует бытовой техникой.

За I квартал 2005 г. выручка фирмы от реализации товаров составила 590 000 руб. (в т.ч. НДС - 90 000 руб.). В ходе рекламной кампании, приуроченной к рождественским праздникам, ЗАО "Пауэр" проводило розыгрыши. Победителям вручали майки, ручки и бейсболки с фирменной символикой. За их изготовление и доставку магазин заплатил поставщику 47 200 руб. (в т.ч. НДС - 7200 руб.).

Получая и оплачивая ценности, ЗАО "Пауэр" сделало такие записи:

Дебет 10 субсчет "Рекламные материалы" Кредит 60

- 40 000 руб. (47 200 - 7200) - отражена стоимость полученных ценностей для использования в рекламной кампании;

Дебет 19 Кредит 60

- 7200 руб. - отражен НДС по приобретенным ценностям;

Дебет 60 Кредит 51

- 47 200 руб. - оплачены ценности поставщику.

Выдачу призов бухгалтер отразил такой проводкой:

Дебет 44 Кредит 10 субсчет "Рекламные материалы"

- 40 000 руб. - списана стоимость ценностей, переданных покупателям в ходе рекламной кампании.

Однако учесть для целей налогообложения прибыли можно не все эти расходы, а лишь ту их часть, которая не превышает 1 процента от выручки, а именно:

500 000 руб. х 1% = 5000 руб.

Значит, ЗАО "Пауэр" вправе принять к вычету не весь НДС по "рекламным" ценностям, а только ту сумму налога, которая соответствует "нормативным" расходам:

5000 руб. х 18% = 900 руб.

В бухгалтерском учете магазина делается такая проводка:

Дебет 68 Кредит 19

- 900 руб. - зачтен входной НДС по "нормативным" рекламным расходам.

...и "сверхнормативный"

Помимо того, что этот налог нельзя зачесть из бюджета, его нельзя учесть и в составе расходов для исчисления налога на прибыль. Впрочем, прямо об этом в Налоговом кодексе РФ не сказано. Но ведь "сверхнормативные" рекламные расходы налогооблагаемые доходы не уменьшают. Поэтому логично предположить, что и входной НДС по ним при расчете налога на прибыль не учитывается.

По мнению Минфина России (которое он выражает в Письме), "сверхнормативный" НДС не уменьшает налогооблагаемую прибыль потому, что он не соответствует критериям затрат, которые перечислены в ст.252 НК РФ. Что это за критерии?

Расходы можно учесть для налогообложения прибыли, если они:

- документально подтверждены;

- экономически оправданны;

- понесены при осуществлении деятельности, которая направлена на получение дохода.

Надо сказать, что как раз все перечисленные признаки у "сверхнормативного" НДС есть. Но сути это не меняет: в составе расходов для исчисления налога на прибыль его все равно учесть не удастся. Что касается бухгалтерского учета, то этот "беспризорный" налог надо списать со счета 19 на счет 44.

Пример 2. Продолжим пример 1.

Сумма "сверхнормативного" НДС по рекламным расходам ЗАО "Пауэр" составила:

7200 руб. - 900 руб. = 6300 руб.

Бухгалтер магазина сделал такую проводку:

Дебет 44 Кредит 19

- 6300 руб. - списан НДС по сверхнормативным рекламным расходам.

Величина переменная или постоянная?

Нормируемые расходы считают нарастающим итогом с начала года. Поэтому может случиться, что, например, в I квартале фирма превысит норматив рекламных расходов, а по итогам полугодия - нет. Или, наоборот, по результатам полугодия компания уложится в норматив, а в конце года фактические расходы превысят его. Значит, и сумма "нормативного" входного НДС будет меняться, и ее нужно регулярно пересчитывать. Отчитываться по НДС надо ежемесячно или ежеквартально. По налогу на прибыль отчетные периоды - это I квартал, первое полугодие, 9 месяцев и год. Или один месяц, два месяца, три месяца и т.п. Если отчетные периоды по обоим налогам совпадают, то такой перерасчет делают в конце каждого квартала или месяца. А если нет, то норматив рекламных расходов и сумму "нормативного" НДС пересчитывают в конце каждого отчетного периода по налогу на прибыль.

Однако Минфин России придерживается иной точки зрения. В Письме сказано: если рекламные расходы относятся к нескольким отчетным периодам, то НДС по ним подлежит вычету в размере, соответствующем нормативу, который применялся тогда, когда возникли эти расходы. Что это означает? Это значит, что сумму "нормативного" НДС рассчитывают только один раз - когда фирма понесла рекламные расходы. И больше не пересчитывают. Надо сказать, что здесь минфиновцы несколько погорячились. Получается, что норматив рекламных расходов в течение года будет меняться, а "нормативная" величина входного НДС по ним - нет.

Пример 3. Снова воспользуемся условиями примера 1. Предположим, что выручка ЗАО "Пауэр" в первом полугодии 2005 г. составила 1 770 000 руб. (в т.ч. НДС - 270 000 руб.). Рекламных расходов магазин больше не понес. А их норматив за первое полугодие 2005 г. таков:

(1 770 000 руб. - 270 000 руб.) х 1% = 15 000 руб.

Значит, для целей налогообложения прибыли можно учесть еще 10 000 руб. (5000 руб. уже учли в I квартале). А часть НДС, ранее списанную на счет 44, нужно восстановить и зачесть из бюджета. В бухгалтерском учете это сопровождается такими записями:

     
       ———————————————————¬
       |Дебет 44 Кредит 19|
       L———————————————————
   

- 1800 руб. (10 000 руб. х 18%) - восстановлен (сторнирован) НДС, ранее отнесенный на расходы;

Дебет 68 Кредит 19

- 1800 руб. - зачтен входной НДС по "нормативным" рекламным расходам.

Однако если следовать рекомендациям минфиновцев, то эти проводки делать не надо. Ведь бухгалтер уже зачел входной НДС по "нормативным" расходам (900 руб.) в I квартале 2005 г. - тогда, когда они возникли.

И.И.Иванцов

Аудитор

Подписано в печать

26.11.2004

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——