"Нормативные акты для бухгалтера", N 23, 2004

<КОММЕНТАРИЙ

К ПИСЬМУ МИНФИНА РОССИИ ОТ 04.11.2004 N 03-03-02-04/1/44

"ОБ УЧЕТЕ ДОХОДОВ И РАСХОДОВ

ПРИ УПРОЩЕННОЙ СИСТЕМЕ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ">

Организации и предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, НДС, как правило, с покупателей не берут. Однако, когда "упрощенцы" являются сами покупателями, этот налог им приходится платить. Как они должны его учитывать, рассказал в опубликованном Письме Минфин России.

Суть вопроса

Если "упрощенец" считает налог с разницы между доходами и расходами, то в целях налогообложения он может учесть затраты, перечисленные в ст.346.16 Налогового кодекса. В частности, он может признать в расходах суммы, потраченные на приобретение товаров, основных средств и нематериальных активов. Как известно, в эти суммы включается и НДС. Как учесть этот налог после покупки указанных ценностей: включить его в их стоимость или отразить как отдельный расход? Позиция Минфина по этому вопросу неоднозначна.

Если приобретены товары

НДС со стоимости товарно-материальных ценностей Минфин разрешает учитывать как отдельный расход. Это правило он распространяет на товары, которые "упрощенцы" учитывают в материальных расходах, то есть используют в производстве. А также на товары, которые они приобретают для дальнейшей перепродажи. Логика здесь, в общем-то, очевидна. Ведь о самостоятельности НДС говорит пп.8 п.1 ст.346.16 Налогового кодекса. На него и ссылаются финансисты в Письме. Впрочем, это не единственный аргумент, который они приводят. Так, в отношении товаров, которые включаются в материальные расходы, они советуют руководствоваться п.2 ст.346.16 Налогового кодекса. Он в свою очередь отправляет к ст.ст.254 и 264 главного налогового документа страны. Согласно этим статьям, в материальных расходах товары учитываются за минусом НДС, а налог относится к прочим расходам. То есть опять же является отдельной тратой. Но и это еще не все. В комментируемом Письме Минфин признал, что входной НДС, уменьшающий налоговую базу по единому налогу, относится к налогам, которые уплачиваются в соответствии с законодательством Российской Федерации. То есть его можно учесть в расходах не только в вышеуказанном порядке, но также на основании пп.22 п.1 ст.346.16 Налогового кодекса. Не так давно финансисты указывали, что этот подпункт применяется только к налогам, от которых "упрощенцы" не освобождены (Письмо от 16.04.2004 N 04-03-11/61).

Итак, сделаем окончательный вывод. НДС, оплаченный поставщикам, включать в стоимость товаров не надо. Он должен уменьшать налоговую базу как самостоятельный расход. Для налогоплательщиков это означает, что в Книге учета доходов и расходов сумма НДС должна отражаться отдельной строкой.

Если приобретены основные средства

или нематериальные активы

Иначе "упрощенцы" должны учитывать НДС, который они платят при приобретении основных средств и нематериальных активов. Минфин считает, что налог, который относится к указанному имуществу, организации и предприниматели должны включать в его стоимость. То есть в отличие от налога по товарно-материальным ценностям учитывать его отдельно не нужно. К такому выводу финансовые специалисты пришли, ссылаясь на п.8 ПБУ 6/01 "Учет основных средств" (документ утвержден Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н). А также на п.6 ПБУ 14/2000 "Учет нематериальных активов" (утв. Приказом Минфина России от 16.10.2000 N 91н). Они указали, что первоначальная стоимость основных средств состоит из фактических затрат организации на их приобретение, сооружение и изготовление за минусом НДС. При этом указанный налог не включается в нее только тогда, когда его сумма подлежит возмещению из бюджета. В связи с тем что "упрощенцы" права на вычет не имеют, уплаченную сумму НДС они должны учитывать в стоимости основных средств. Аналогичные аргументы Минфин привел и по нематериальным активам.

Отметим, что такая позиция финансовых инспекторов не бесспорна. Ведь она основывается только на нормах ПБУ 6/01 и ПБУ 14/2000. Не затрагивая при этом правила, которые изложены в ст.346.16 Налогового кодекса. Вместе с тем, если следовать букве закона, именно этой статьей в первую очередь следует руководствоваться "упрощенцам", определяя порядок признания расходов, в том числе по основным средствам и нематериальным активам. Эта статья, как было отмечено выше, разрешает включать в расходы суммы налогов и сборов, уплаченные в соответствии с действующим законодательством (пп.22 п.1 ст.346.16 НК РФ). По смыслу, который вытекает из данного подпункта, они уменьшают налоговую базу в качестве самостоятельного расхода. В своем Письме Минфин признал, что указанная норма касается также сумм НДС, уплаченных организациями и предпринимателями. Таким образом, следуя этому положению, в расходах отдельно можно учесть НДС по основным средствам и нематериальным активам.

Что стоит за НДС, входящим в стоимость

Вообще-то, для определения налоговой базы порядок включения НДС в расходы принципиального значения не имеет. Ведь как бы он ни учитывался (в стоимости основных средств и нематериальных активов или отдельно), сумма единого налога от этого не изменится. Зачем же тогда мы затронули эту проблему?

Согласно п.4 ст.346.13 Налогового кодекса, организации и предприниматели теряют право на применение упрощенной системы налогообложения, если по итогам отчетного периода или года остаточная стоимость основных средств и нематериальных активов превышает 100 000 000 руб. Как сказано в этом пункте, указанная стоимость определяется в соответствии с законодательством Российской Федерации. То есть по правилам ПБУ 6/01 и ПБУ 14/2000. Если прислушиваться к советам Минфина, то первоначальная стоимость должна включать НДС. Между тем такой порядок может привести к тому, что именно за счет налога, учтенного в стоимости, остаточная стоимость основных средств и нематериальных активов может превысить указанный размер. И в этом случае организация или предприниматель вынуждены будут перейти на общий режим налогообложения. Однако парадокс заключается в том, что, вернувшись к нему, "упрощенец" снова получит право на применение спецрежима. Ведь он вправе "очистить" от налога основные средства и нематериальные активы, которые будут использоваться в деятельности, облагаемой НДС. Не так давно Минфин России заявил об этом в Письме от 26.04.2004 N 04-03-11/62. Правда, речь в нем идет о налоге, который организация, переходя на "упрощенку", когда-то восстановила в бюджет. Но суть от этого не меняется. Более того, это говорит о том, что стоимость снизится не только по основным средствам, приобретенным во время применения "упрощенки", но и по тем, которые были куплены раньше. Таким образом, получится замкнутый круг. Та стоимость основных средств и нематериальных активов, которая числится у организации или предпринимателя как у "упрощенца", не позволит применять ему спецрежим. А стоимость основных средств и нематериальных активов, которая будет учитываться у него как у обычного налогоплательщика, разрешит ему работать на указанной системе налогообложения.

Как же быть? Представляется, что в такой ситуации все же лучше учитывать НДС по основным средствам и нематериальным активам в расходах отдельно. На едином налоге это никак не отразится. В то же время не придется минусовать НДС из стоимости указанного имущества, если вдруг Минфин изменит свою точку зрения.

А.М.Павельев

Аудитор

Подписано в печать

26.11.2004

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——