"Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь", N 48, 2004

"СОСТАВЛЕНИЕ" И "ВЫСТАВЛЕНИЕ": ПОЧУВСТВУЙ РАЗНИЦУ

Бухгалтер каждой организации, реализующей товары, работы или услуги с НДС, всегда помнит о необходимости выписать счет-фактуру покупателю, но не всегда его выписывает непосредственно при продаже. Обычно бухгалтер утешает себя мыслью о том, что в запасе есть целых пять дней, в течение которых счет-фактура должен быть выставлен покупателю. Но есть ли он фактически, этот запас?!

В Налоговом кодексе употребляются понятия "составленные" и "выставленные" счета-фактуры. И, кроме того, применяется еще и термин "выписка счета-фактуры". Причем формулировка терминов не дана, а используются они иногда попросту произвольно. На практике продавец совершает со счетом-фактурой две операции: заполняет бланк счета-фактуры и передает заполненный экземпляр покупателю. Логично предположить, что под "выпиской" или "составлением" подразумевается именно заполнение бланка. А передача счета-фактуры (непосредственно покупателю либо отправка его по почте) - как раз и есть "выставление".

При таком подходе можно утверждать, что фраза из п.3 ст.168 НК РФ "выставляются соответствующие счета-фактуры не позднее пяти дней, считая со дня отгрузки товара" относится только к сроку, в течение которого счет-фактура должен быть передан продавцом покупателю! А собственно составление счета-фактуры регламентируется другой статьей - п.3 ст.169 НК РФ, где сказано, что "налогоплательщик обязан составить счет-фактуру... при совершении операций, признаваемых объектом налогообложения". Составлять счет-фактуру продавец обязан непосредственно при реализации товара, в момент передачи права собственности на него. И если право собственности переходит с момента отгрузки товара покупателю, то и составлять счет-фактуру следует именно в день отгрузки. Строго говоря, выписывать в таком случае счет-фактуру днем отгрузки необходимо, даже если налоговая база рассчитывается "по оплате".

Только когда в договоре указано, что моментом реализации товара считается поступление денег продавцу, можно выписать счет-фактуру именно днем осуществления расчетов. Это наиболее логичное понимание соотношения терминов "составленный" и "выставленный". Но в этой ситуации сразу же возникает вопрос: как соотнести требования о выставлении счета-фактуры не позднее пяти дней с момента отгрузки и о его составлении непосредственно при реализации? Ведь товар может быть оплачен и более чем через пять дней после отгрузки. Правильный ответ на данный вопрос: никак! Просто потому, что нельзя выставить несоставленный счет-фактуру! Нормы ст.ст.168 и 169 НК РФ между собой не увязаны. Приоритетным же для продавца является требование п.3 ст.169 о составлении счета-фактуры при совершении налогооблагаемой операции.

Однако в Кодексе содержатся фразы, несколько "размывающие" границу между "составлением" и "выставлением". Так, в п.5 ст.168 НК РФ сказано: "Счета-фактуры выставляются без выделения соответствующих сумм налога". Такая формулировка наводит на мысль, что выделение суммы НДС рассматривается как составная часть передачи счета-фактуры.

Еще более туманен смысл п.6 ст.169: "При выставлении счета-фактуры индивидуальным предпринимателем счет-фактура подписывается индивидуальным предпринимателем...". Существующий текст дает возможность предположить, что подписание является не элементом составления (заполнения бланка), а элементом выставления (передачи) счета-фактуры. То есть не исключена мысль, что подписание уже составленного счета-фактуры (при условии немедленной передачи подписанного документа покупателю) - это часть процесса его выставления.

Принципиальное значение для покупателя имеет дата составления счета-фактуры. Счет-фактура должен быть составлен непосредственно при реализации товара, а не в течение пяти (или иного количества) дней после момента реализации (п.3 ст.169 НК РФ). Следовательно, любая дата счета-фактуры, отличающаяся от даты совершения подлежащей налогообложению операции, дает налоговому органу формальное основание отказать в возмещении НДС покупателю!

С.Астахов

Юрист

Подписано в печать

25.11.2004

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——