"Главбух", N 23, 2004

ОСНОВНЫЕ СРЕДСТВА ПЕРЕВОДЯТ

ИЗ ОДНОГО ВИДА ДЕЯТЕЛЬНОСТИ В ДРУГОЙ

На практике нередко получается так, что имущество изначально используется в одном виде деятельности, а через какое-то время передается в другой. Проблемы появляются в том случае, если при этом фирма применяет разные режимы налогообложения.

Мы рассмотрели следующие ситуации. Первая - если организация совмещает общий режим и ЕНВД. Соответственно, она может передать основные средства из деятельности на ЕНВД в бизнес на общей системе или перебросить его из общего режима во "вмененную" деятельность.

Второй случай - фирма сочетает ЕНВД с "упрощенкой" и при этом рассчитывает единый налог с базы "доходы минус расходы". Тут также возможны два варианта: имущество передается из деятельности на "упрощенке" в бизнес на ЕНВД и наоборот.

В каждом из случаев имущество фактически меняет режим налогообложения. Как при этом рассчитывать налоги и вести учет - читайте в нашем материале.

Из деятельности на ЕНВД -

в бизнес на общей системе

Перевод на уплату ЕНВД освобождает фирму от обязанности платить НДС (за исключением налога, подлежащего уплате при ввозе товаров в Россию). Соответственно, сумма этого налога, предъявленная поставщиком, включается в стоимость приобретенных основных средств (п.4 ст.170 Налогового кодекса РФ).

Если же впоследствии основные средства будут переведены в деятельность, по которой фирма применяет общую систему налогообложения, то может возникнуть следующий вопрос: вправе ли фирма пересчитать НДС и предъявить к вычету ту его часть, которая приходится на недоамортизированную стоимость основного средства? На наш взгляд, сделать так не получится. Дело в том, что налоговое законодательство, и в первую очередь гл.21 Налогового кодекса РФ, не содержит норм, в которых был бы прописан механизм пересчета НДС в подобной ситуации.

Кроме того, изначально не было выполнено одно из условий вычета НДС: имущество должно быть предназначено для использования в деятельности, облагаемой НДС. А как не раз подчеркивали судьи (об этом чуть ниже), последующие изменения в характере использования имущества на вычет НДС уже не влияют.

Отсюда можно сделать вывод, что начислять амортизацию и в бухгалтерском, и в налоговом учете после передачи имущества в деятельность на общей системе нужно со стоимости основных средств с учетом НДС. Этой позиции придерживаются и чиновники.

А как определить остаточную стоимость имущества, по которой будет начисляться амортизация для расчета налога на прибыль? В Минфине России разъяснили, что действовать нужно следующим образом. Амортизацию за тот период, пока имущество использовалось во "вмененной" деятельности, следует рассчитать по правилам гл.25 Налогового кодекса РФ. Полученную сумму надо вычесть из первоначальной стоимости имущества. Результат - остаточная стоимость, которую фирма будет амортизировать и учитывать при расчете налога на прибыль в обычном порядке. Косвенно этот подход подтверждает и Письмо Минфина России от 16 сентября 2004 г. N 03-03-02-04/1/15.

Отметим, что у тех организаций, которые в бухучете установили срок использования имущества согласно Классификации, утвержденной Постановлением Правительства РФ от 1 января 2002 г. N 1, а также начисляли амортизацию линейным методом, данные бухгалтерского и налогового учета будут совпадать. А потому заново пересчитывать им ничего не придется, нужно будет просто взять остаточную стоимость из бухучета.

Пример. ЗАО "Мир" занимается розничной торговлей. По этому виду деятельности организация переведена на ЕНВД. В январе 2004 г. фирма приобрела легковой автомобиль стоимостью 111 000 руб. (с учетом НДС). В том же месяце машина была введена в эксплуатацию. С 1 ноября автомобиль был передан в аренду другой фирме. Доходы от такой деятельности облагаются налогами в обычном порядке. Однако сумму НДС по автомобилю принять к вычету уже нельзя.

Установить срок полезного использования машины можно в пределах от трех до пяти лет. Фирма остановилась на отметке 37 месяцев. Для расчета амортизации ЗАО "Мир" применяет линейный метод. Остаточную стоимость автомобиля на 1 ноября 2004 г. бухгалтер предприятия рассчитал так:

111 000 руб. - 111 000 руб. : 37 мес. х 9 мес. = 84 000 руб.,

где 9 месяцев - период, в течение которого автомобиль использовался во "вмененной" деятельности (с февраля по октябрь включительно).

Таким образом, начисленная к 1 ноября амортизация составила 27 000 руб. (111 000 - 84 000). Эта сумма при расчете налога на прибыль не учитывается.

Обратите внимание: если имущество в дальнейшем будет использоваться в обоих видах деятельности, то учесть всю сумму амортизационных отчислений в налоговом учете нельзя. Эту сумму придется распределять пропорционально доле выручки от деятельности на обычном режиме в общем доходе, который получила фирма без учета НДС (п.9 ст.274 Налогового кодекса РФ).

Делить стоимость имущества придется и при определении налоговой базы по налогу на имущество. При этом применять нужно тот же порядок, что и при расчете налога на прибыль. Подробнее об этом вы можете прочитать в журнале "Главбух" N 14, 2004 на странице 32.

Из общего режима - в деятельность на ЕНВД

Теперь рассмотрим обратную ситуацию: имущество, которое использовалось только на общей системе, переводится в деятельность на ЕНВД. Нужно ли в таком случае восстанавливать НДС, приходящийся на стоимость передаваемого имущества и ранее правомерно принятого к вычету?

Этот вопрос уже не раз обсуждался экспертами, в том числе и на страницах нашего журнала. Поэтому ответим кратко. По мнению чиновников, восстановить НДС нужно. Ведь имущество больше не будет использоваться в деятельности, облагаемой НДС.

Однако против этого выступают судьи. Высший Арбитражный Суд РФ посчитал, что для вычета НДС вполне достаточно, чтобы были выполнены четыре условия, прописанные в ст.ст.171 и 172 Налогового кодекса РФ. А именно: имущество должно быть оплачено, получено, на него есть счет-фактура и оно будет использоваться в деятельности, облагаемой НДС. И даже если в дальнейшем имущество окажется задействовано в деятельности, по которой фирма переведена на ЕНВД, восстанавливать НДС не нужно (Постановление Президиума ВАС РФ от 22 июня 2004 г. N 2565/04).

Вывод отсюда можно сделать такой: для восстановления НДС, правомерно принятого к вычету, гл.21 Налогового кодекса РФ должна содержать конкретный механизм. Если же его нет, требования налоговиков нельзя признать законными.

Что касается бухучета, то там имущество будет амортизироваться в прежнем порядке. Единственно, сама сумма амортизации будет списываться на те счета затрат, где учитываются расходы по "вмененной" деятельности. И в аналитическом учете по счету 01 имущество, переброшенное во "вмененку", следует показать на отдельном субсчете.

Из "упрощенки" - во "вмененную" деятельность

Если основные средства приобретены в период применения упрощенной системы, учесть их стоимость при расчете единого налога можно при выполнении двух условий: оплаты и ввода в эксплуатацию (п.2 ст.346.17 и п.3 ст.346.16 Налогового кодекса РФ). Если же основные средства были куплены еще до перехода на "упрощенку" (во время применения общего режима), то их стоимость списывается в особом порядке в зависимости от срока полезного использования (пп.2 п.3 ст.346.16 Налогового кодекса РФ).

А как быть, если впоследствии это имущество будет использоваться в деятельности, переведенной на ЕНВД? Следует ли в этом случае сторнировать уже списанные расходы? Нет, делать этого не нужно. Глава 26.2 Налогового кодекса РФ не устанавливает требований пересчитать единый налог при переводе имущества из деятельности на "упрощенке" в бизнес на ЕНВД. Следовательно, если фирма правомерно учла расходы на покупку основных средств при расчете единого налога, никаких оснований исключать их из состава затрат нет. Такой же позиции придерживаются и в Управлении налогообложения малого бизнеса ФНС России.

Вот какое мнение по этой проблеме высказала Пахалуева Светлана Борисовна, заместитель начальника Управления налогообложения малого бизнеса ФНС России:

- Предприятия, перешедшие на упрощенную систему, вправе учесть при расчете единого налога затраты на приобретение основных средств (п.3 ст.346.16 Налогового кодекса РФ). Если же в дальнейшем это имущество будет использоваться в деятельности, по которой фирма переведена на уплату ЕНВД, исключать из состава расходов затраты на покупку такого имущества и, соответственно, пересчитывать единый налог не нужно. Дело в том, что корректировать расходы гл.26.2 Налогового кодекса предписывает только в случае реализации (передачи) основных средств другому лицу.

Отметим, что в бухгалтерском учете никаких проблем при переводе имущества не возникает. Ведь "упрощенцы" не освобождены от бухучета основных средств (п.3 ст.4 Федерального закона от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете").

Из деятельности на ЕНВД -

в бизнес на "упрощенке"

На практике возможна и обратная ситуация: имущество поначалу используется только в деятельности на ЕНВД, а затем переводится в бизнес, по которому фирма применяет упрощенную систему налогообложения. Можно ли в таком случае списать остаточную стоимость основных средств при расчете единого налога? В ФНС считают, что нет. Такой ответ мы получили в Управлении налогообложения малого бизнеса ФНС России.

Налоговики рассуждают следующим образом. При "упрощенке" списать на расходы можно стоимость только следующих основных средств:

- тех, которые приобретены в период применения упрощенной системы;

- тех, которые были приобретены до перехода на "упрощенку", - причем тут берут остаточную стоимость объектов на момент перехода на упрощенную систему.

В нашем же случае имущество первоначально используется только в деятельности на ЕНВД. Следовательно, расходы на покупку никак нельзя списать в момент приобретения. После же перевода имущества в деятельность на "упрощенке" сделать это нельзя из-за того, что сама фирма уже применяет "упрощенку" и одновременно остается плательщиком ЕНВД - то есть как такового перехода на упрощенную систему не происходит.

Да, формальные основания у налоговиков для такой точки зрения есть. Тем не менее их позиция не бесспорна. Дело в том, что в данном случае рассматривается ситуация, когда организация одновременно применяет и "упрощенку", и ЕНВД. Получается, что имущество приобретается именно в период применения упрощенной системы, пусть даже для того вида деятельности, который подпадает под ЕНВД. Понятно, что до тех пор, пока объект используется во "вмененной" деятельности, списать его стоимость на расходы при "упрощенке" нельзя.

Однако в тот момент, когда имущество переведено в деятельность на упрощенной системе, у фирмы появляется право включать в расходы его стоимость. Только брать надо не первоначальную, а остаточную стоимость основного средства. Отметим, что с этой точкой зрения согласны специалисты Минфина России. Тем не менее пока официального разъяснения по этому поводу нет. Поэтому не исключено, что доказывать эту точку зрения придется в суде, а арбитражной практики по этому вопросу пока не сложилось.

Итак, предположим, что вы приняли решение включить в расходы остаточную стоимость основных средств. Как же ее посчитать? В этом случае можно воспользоваться Письмом МНС России от 27 сентября 2004 г. N 22-1-14/1558@. В этом документе сказано, что определять стоимость основных средств на момент перехода с ЕНВД на "упрощенку" нужно исходя из данных бухгалтерского учета. То есть данные об остаточной стоимости следует брать именно из бухучета.

С.А.Шилкин

Эксперт журнала "Главбух"

Подписано в печать

24.11.2004

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——