"Консультант", N 23, 2004

ПОЛИТИКА КОМПАНИИ НА 2005 ГОД

В декабре главные бухгалтеры пересматривают учетную политику, которая действовала на предприятии в течение года. К этому процессу надо отнестись особенно внимательно, так как многие положения учетной политики в дальнейшем могут стать весомым аргументом в споре с налоговыми инспекторами.

В ноябре наше внимание привлек семинар "Учетная и налоговая политика предприятия", организованный Международным центром финансово-экономического развития (МЦФЭР). Вела семинар Ирина Петровна Лихникевич - кандидат экономических наук, преподаватель Центра переподготовки бухгалтеров и аудиторов МГУ им. М.В. Ломоносова. Ирина Петровна дала практические рекомендации, как формировать учетную политику в организации. Кроме того, она высказала свою точку зрения на многие спорные моменты составления учетной политики, как бухгалтерской, так и налоговой. Особое внимание г-жа Лихникевич уделила различиям между двумя системами учета.

Нормативная неразбериха

Как формировать учетную политику для целей бухгалтерского учета, в законодательстве прописано достаточно подробно. О том, что должна содержать налоговая политика и как ее оформлять, Налоговый кодекс говорит немного. Ирина Лихникевич отметила следующее. В Налоговом кодексе установлено, что понятия и термины других отраслей законодательства, которые не прописаны в Кодексе, нужно применять в том значении, в каком их используют в этих отраслях (п.1 ст.11 НК РФ). Таким образом, составляя налоговую политику, можно обращаться к документам, регулирующим вопросы учетной политики для целей бухучета.

Порядок составления учетной политики изложен в ПБУ 1/98. Так, в рамках этого документа нужно утвердить рабочий план счетов организации (п.5 ПБУ 1/98). Казалось бы, у бухгалтера нет никакой свободы в отношении синтетических счетов. Однако все не так однозначно. Ирина Петровна привела следующий пример. Компания приобретает здание, предполагая, что впоследствии сдаст его в аренду. Это имущество можно учесть как на счете 01 "Основные средства", так и на счете 03 "Доходные вложения в материальные ценности". Второй способ более выгоден компании, так как со стоимости объекта не надо будет платить налог на имущество. Как раз в учетной политике необходимо прописать и обосновать критерии отнесения подобных объектов на конкретные счета.

Другой момент - утверждение первичных документов. Их следует брать из альбомов унифицированных форм первичной учетной документации (п.2 ст.9 Закона "О бухгалтерском учете" N 129-ФЗ). Если же некая форма там не предусмотрена, то фирма может сама разработать необходимый бланк. Главное, чтобы он содержал все обязательные реквизиты. У аудитории возник вопрос: что делать, если контрагент дает документ, в котором есть все нужные реквизиты, но форма нетиповая, хотя типовая и существует? По мнению Ирины Петровны, принимать такой документ все же можно. Формально Закон "О бухгалтерском учете" будет нарушен, и у налоговой службы могут возникнуть претензии. Однако практика показывает, что суд, скорее всего, примет сторону организации. Ведь если сделка не выглядит притворной, оснований для наказания компании нет.

Основные средства: вопросы оценки

Далее г-жа Лихникевич перешла к сравнению конкретных элементов учетной политики для целей бухгалтерского и налогового учета. В первую очередь она разобрала вопросы, связанные с учетом имущества. Один из них - формирование первоначальной стоимости основного средства при его постановке на учет. К примеру, в ст.257 Налогового кодекса сказано, что в эту стоимость не нужно включать суммы налогов, подлежащих вычету. В том числе НДС. А п.8 ПБУ 6/01 "Учет основных средств" утверждает, что в первоначальную стоимость входят невозмещаемые налоги.

Теперь представим такую ситуацию: покупателю основного средства не выдали счет-фактуру, либо он сам еще не оплатил покупку. Таким образом, формально зачесть НДС он не может. Следует ли в этом случае признать, что налог можно будет зачесть в будущем? Скорее всего, организация не захочет включать сумму налога в стоимость основного средства. В то же время теоретически эта возможность у нее будет. Поэтому, по словам г-жи Лихникевич, порядок учета таких сумм необходимо указать в учетной политике.

Далее Ирина Петровна рассмотрела вопросы учета имущества, требующего государственной регистрации. В частности, до госрегистрации основные средства можно учитывать двумя способами: на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы" или на отдельном субсчете, открытом к счету 01 "Основные средства". Первый способ более выгодный, так как основное средство будет числиться в составе капитальных вложений до момента его госрегистрации. Следовательно, платить налог на имущество с его стоимости не придется. Соответствующее положение учетной политики, например, может звучать так: "Основные средства, которые подлежат государственной регистрации, учитываются на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы", субсчет "Имущество, подлежащее госрегистрации". После госрегистрации стоимость таких основных средств отражается на счете 01 "Основные средства".

Амортизация: свобода выбора

Другой момент, на который обратила внимание Ирина Лихникевич, - амортизация основных средств.

Во-первых, надо сделать выбор между одним из четырех способов в бухгалтерском учете и одним из двух методов в налоговом.

Во-вторых, если в налоговом учете выбран нелинейный метод, надо определить способ расчета амортизационных отчислений. Все это должно быть отражено в учетной политике.

Амортизацию рассчитывают исходя из остаточной стоимости имущества. Ирина Петровна отметила, что в отношении налогового учета не совсем понятно, на какую дату брать остаточную стоимость - на начало года или каждого месяца. В связи с этим лектор обратила внимание аудитории на п.54 Методических указаний по учету основных средств (утв. Приказом Минфина России от 13 октября 2003 г. N 91н). Там сказано, что в бухгалтерском учете следует использовать первый вариант (на начало года). В налоговом учете имеет смысл поступить аналогичным образом.

Еще одна проблема - порядок начисления амортизации по модернизированному основному средству. Как известно, затраты на модернизацию увеличивают первоначальную стоимость основных средств как в бухгалтерском, так и в налоговом учете. Причем срок службы объекта можно продлить. Однако на практике делать это невыгодно, поскольку амортизировать имущество придется дольше. Как поступать в этом случае? Налоговый кодекс четкого ответа на этот вопрос не дает. А вот работники Минфина считают, что компания может установить для таких средств новую норму амортизации, не увеличивая при этом срока службы основного средства (Письмо от 4 августа 2003 г. N 04-02-05/3/65 - Прим. ред.).

Чтобы "сблизить" два учета, фирма может применять в налоговом учете те же правила расчета амортизации модернизированных основных средств, что и в бухгалтерском. Это также необходимо прописать в учетной политике.

Главное - рациональность

Далее Ирина Петровна пояснила, как лучше отражать в учетной политике материально-производственные запасы.

Лектор отметила, что сегодня параллельно существуют такие понятия, как принятие МПЗ к учету, оприходование и поступление. Лектор предложила определять их следующим образом. Принятие к учету происходит на дату перехода права собственности. Оприходование подразумевает принятие к складскому учету. А поступление - физическое поступление в организацию.

Проблемы, связанные с оценкой МПЗ, аналогичны тем, что мы рассмотрели в отношении основных средств. Особенно спорным можно считать вопрос, включать ли в стоимость материалов проценты по заемным средствам, идущим на выдачу авансов.

На эту тему между лектором и участниками семинара разгорелась дискуссия. Напомним, что в ПБУ 15/01 "Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию" написано, что такие проценты входят в стоимость материалов. А для целей налогового учета включать их в стоимость материально-производственных запасов нельзя.

Г-жа Лихникевич выразила мнение, что в этой ситуации следует стремиться к единообразию двух видов учета, то есть не включать проценты в стоимость. Однако ряд слушателей не согласились с ней, указав, что лектор стремится "подогнать" бухгалтерский учет под налоговый. Ирина Петровна ответила так: учет процентов в стоимости МПЗ в данном случае не соответствует требованию рациональности учета, так как слишком сложен.

Аналогичную точку зрения г-жа Лихникевич высказала и в отношении того, как отражать покупку материалов. Налоговый учет предполагает учитывать всю сумму фактических затрат, а сделать это зачастую очень сложно. Таким образом, имеет смысл оформить регистры бухгалтерского учета также в качестве регистров учета налогового. В итоге в обоих видах учета картина будет одинакова.

Признание доходов и расходов

Заметные расхождения между бухгалтерским и налоговым учетом существуют при признании доходов на предприятиях с длительным циклом производства. По сути дела, эта проблема возникает во всех компаниях, которые имеют остатки незавершенного производства.

ПБУ 9/99 "Доходы организации" предполагает два способа учета доходов: по мере готовности этапов работ и по завершении выполнения работы в целом. А в Налоговом кодексе сказано, что доходы компания может распределять самостоятельно с учетом принципа равномерности доходов и расходов (ст.271 НК РФ).

То есть главбух компании обязательно должен прописать в налоговой учетной политике порядок распределения доходов - равномерно по дням или согласно принципу признания расходов.

Аналогичные положения необходимо внести в налоговую политику и в отношении порядка признания расходов организации.

Я.Колпаков

Эксперт "Консультанта"

Подписано в печать

22.11.2004

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——