"ЭЖ-Юрист", N 45, 2004

СВОЕВОЛЬНОЕ ТОЛКОВАНИЕ?

В связи с активизацией в нашей стране рыночных отношений работодатели активно пользуются возможностью направлять своих работников в служебные командировки. Однако тут же возникают вопросы, связанные с порядком обложения налогом на доходы физических лиц суточных, получаемых работником при направлении в командировку.

Бедные командированные

Природу командировки работника в другую местность можно определять по-разному.

Материальные и моральные неудобства призваны компенсировать так называемые суточные, возмещающие работнику хотя бы часть производимых им внеплановых расходов. Порядок и размеры возмещения расходов, связанных со служебными командировками, определяются на предприятии (в организации, учреждении) коллективным договором или локальным нормативным актом.

При этом размеры возмещения не могут быть ниже размеров, установленных Правительством РФ для организаций, финансируемых из федерального бюджета (ст.168 ТК РФ). В настоящее время действует Постановление Правительства РФ от 02.10.2002 N 729 "О размерах возмещения расходов, связанных со служебными командировками на территории РФ, работникам организаций, финансируемых за счет средств федерального бюджета" (далее - Постановление N 729), которое определяет норму суточных для бюджетников за каждый день нахождения в командировке на территории нашей страны в размере 100 руб.

Столь небольшой размер суточных лишь частично покрывает расходы работника при нахождении в чужой для себя обстановке.

Налог платить не надо?

В соответствии с действующим российским налоговым законодательством выплачиваемые работодателями суточные относятся к доходам физических лиц, поэтому закономерен вопрос: подлежат ли они обложению налогом на доходы физических лиц? Анализ ст.217 НК РФ дает основания для существования двух разных точек зрения на размер суточных.

Суть позиции налоговых органов отражена в Письме МНС России от 17.02.2004 N 04-2-06/127 "О налогообложении компенсационных выплат по возмещению расходов, связанных со служебными командировками", согласно которому суммы суточных, выплаченных сверх нормы, установленной вышеуказанным Постановлением N 729, подлежат обложению налогом на доходы физических лиц в общеустановленном порядке. Недостаток такого мнения заключается в том, что в нем отсутствует четкая логическая обоснованность, однозначно подтверждавшая позицию налоговиков. Налоговые органы считают, что гарантированных ста рублей вполне достаточно для компенсации моральных и материальных неудобств командируемого работника; все, что выше, - его непосредственный доход.

Однако некоторое время назад в среде налоговых органов была отражена иная, благоприятная для работников коммерческих организаций точка зрения. 31 июля 2003 г. заместитель руководителя УМНС России по г. Москве подписал по сути революционное Письмо N 27-08н/42413, которое сейчас не применяется (Письмо УМНС России по г. Москве от 17.03.2004 N 27-08/17616). В нем речь шла о следующем: ст.168 ТК РФ установлено, что порядок и размеры возмещения расходов, связанных со служебными командировками, определяются коллективным договором или локальным нормативным актом организации. Размер компенсационных выплат должен быть оговорен в коллективном договоре или ином локальном нормативном акте.

Суточные, выплачиваемые работникам организацией, не находящейся на бюджетном финансировании, за время служебных командировок, предусмотренные коллективными договорами, соглашениями, локальными нормативными актами, содержащими нормы трудового права, в которых определены категории лиц и нормы таких выплат, подпадают под действие п.3 ст.217 НК РФ и не подлежат налогообложению в размерах, установленных работодателем в коллективном договоре или приказе. Нормы суточных, установленные Постановлением N 729, применяются в целях освобождения от налогообложения при учете расходов, связанных с командировками работников организаций, финансируемых из средств федерального бюджета.

Указанная позиция логически более выдержанна: п.3 ст.217 НК РФ исключает из налогообложения все виды установленных действующим законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ). Статья 168 ТК РФ оговаривает, что в случае направления в служебную командировку работодатель обязан возмещать работнику дополнительные расходы, связанные с проживанием вне места постоянного жительства (суточные). Как видим, компенсационные выплаты в виде суточных предусмотрены действующим законодательством РФ. Данная статья ТК РФ указывает на то, что порядок и размеры возмещения расходов командировочных определяются коллективным договором или локальным нормативным актом организации. Фактически законодатель делегирует работодателям самостоятельное право их устанавливать, соответственно, установление любого размера суточных в конкретной организации является легальным.

Налоговые органы обращают внимание на то, что в ст.168 ТК РФ не идет речь о нормах компенсационных выплат для целей налогообложения НДФЛ, так как установленные размеры возмещения затрат носят индивидуальный характер. Но несложно заметить, что в данном случае "нормы" и "размеры возмещения расходов" являются идентичными понятиями, и в любом локальном нормативном акте организации, посвященном вопросам командировок работников, речь идет именно о первых. И где же тогда эти пресловутые нормы содержатся? В Постановлении N 729?

Нормы и размеры

Попытка налоговых органов разграничить понятия "нормы" и "размеры возмещения расходов" и распространить действие Постановления N 729 на всех работодателей со всей очевидностью упирается в следующую проблему: в указанном Постановлении ведь тоже нет ни слова о "нормах"! Название Постановления начинается с фразы "О размерах возмещения расходов...", то есть налоговые органы в одном случае понятия "нормы" и "размеры возмещения расходов" уравнивают, в других же своей логики не придерживаются.

Почему в указанном Постановлении, которое утверждает "размеры возмещения расходов" для организаций, финансируемых из федерального бюджета, речь идет о нормах, установленных в соответствии с действующим законодательством, в аналогичных же по содержанию коллективных договорах или локальных нормативных актах коммерческих организаций говорится только о "размерах возмещения затрат"? Логичнее было бы предположить, что в настоящее время нет ни одного нормативного акта федерального уровня, который бы устанавливал "нормы" в том значении, в котором, по мнению налоговых органов, они упоминаются в п.3 ст.217 НК РФ. А суточные следует облагать НДФЛ полностью.

Представляется, что единственным выходом из столкновения позиций налоговых органов и налогоплательщиков будет соответствующий судебный акт, который поддержит ту или иную точку зрения. При этом налоговые органы смогут обосновать с помощью законов логики свое мнение, не ссылаясь на "некорректность" нормы права и не подменяя одно понятие другим.

Тем не менее даже положительный для налогоплательщиков судебный акт вряд ли изменит ситуацию со своевольным толкованием норм налогового права и постоянными попытками ущемления прав налогоплательщика. Но это уже вопрос другого исследования.

А.Бузакин

Юрист

Подписано в печать

19.11.2004

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——