"Учет.Налоги.Право", N 44, 2004

АЛГОРИТМ "ЦЕНОВОЙ" ПРОВЕРКИ

Контролируя правильность исчисления и уплаты налогов, налоговые органы могут проверять примененные налогоплательщиком цены. Нередко такие проверки приводят к доначислению налогов. В то же время в НК РФ прописаны строгие правила определения уровня цен, нарушение которых способно повлечь за собой отмену решения налоговиков.

Статья 40 НК РФ, содержащая принципы определения цены товаров, работ или услуг для целей налогообложения, по сути, носит универсальный характер. Применять ее можно при проверке правильности исчисления налогов практически по любым сделкам. Но при этом в статье зафиксирован строгий алгоритм, нарушение которого ставит под сомнение определенную налоговиками цену и соответственно решение о доначислении налога.

Одно из четырех

Прежде всего нужно принять во внимание главный принцип определения цен: для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. И пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен (п.1 ст.40 НК РФ).

Доказывать же несоответствие налоговые органы могут только в порядке, установленном ст.40 НК РФ. И право на подобную проверку налоговики имеют отнюдь не всегда, а только при наличии одного из четырех условий, перечисленных в п.2 этой статьи. Во-первых, если сделка совершена между взаимозависимыми лицами. Во-вторых, если она носит товарообменный (бартерный) характер. В-третьих, если речь идет о внешнеторговой операции. И наконец, в-четвертых, если установлено отклонение более чем на 20 процентов в сторону повышения или понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного времени.

Если свои различаются

При выявлении любого из четырех вышеперечисленных обстоятельств налоговый орган вправе сравнить цену по сделке с рыночной. И если выяснится, что рыночная цена более чем на 20 процентов отличается от цены, примененной налогоплательщиком, налоговики вправе вынести решение о доначислении налога (п.3 ст.40 НК РФ).

Обратим внимание - для выявления последнего (четвертого) условия, дающего право на проверку цены, налоговики должны сравнить примененные налогоплательщиком цены с ценами на идентичные товары, примененные этим же налогоплательщиком по другим сделкам. При этом такие сравниваемые сделки должны быть совершены в пределах непродолжительного периода.

Причем, как правило, для сравнения сделок самого налогоплательщика недостаточно одной лишь идентичности товаров (работ, услуг), а требуется также и сопоставимость условий сделки. Последнее выражается в схожести основных (существенных) условий договоров. Таким образом, если у налогоплательщика в течение непродолжительного периода времени нет сделок с похожими условиями, то и выявить отклонение, а значит, и получить право на проверку цен налоговики не смогут.

В чем сопоставимость

Но, допустим, налогоплательщик все-таки совершал сделки с идентичными товарами, и налоговая установила различие в уровне примененных им цен более чем в 20 процентов. Теперь эти цены должны быть сравнены с рыночной ценой по идентичным (однородным) товарам, работам и услугам, применяемым в сопоставимых условиях. В данном случае налоговые органы вправе принять во внимание цены по сделкам, совершаемым другими налогоплательщиками.

При этом сопоставимыми считаются условия, если различие между ними либо существенно не влияет на цену, либо может быть учтено с помощью поправок. Например, сопоставимыми должны быть количество товара, сроки исполнения обстоятельств, условия платежа и т.д. Так, в Постановлении от 22.09.2003 по делу N А42-8171/01-27-257/02 Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа, рассматривая проверку цен по сделкам с плодоовощной продукцией, указал, что по сравниваемым сделкам должно быть учтено не только количество, но и качество скоропортящегося товара.

Выбери метод

Сравнение цены с ценами идентичного товара, работы, услуги на соответствующем рынке - это приоритетный метод определения рыночной цены. Только при невозможности его использования, например в связи с отсутствием сделок с идентичными товарами, налоговики вправе использовать метод цены последующей реализации. Тогда цена определяется исходя из уровня цен, по которым товары (работы, услуги) были в последующем реализованы покупателем за вычетом понесенных им затрат.

Если же цену нельзя определить и таким образом, применяется затратный метод. При этом рыночная цена определяется как сумма произведенных затрат и обычной для данной сферы деятельности прибыли.

Обратим внимание - применять методы можно только в такой последовательности. То есть каждый последующий метод налоговики вправе использовать только тогда, когда использование предыдущего метода невозможно. Иначе решение о доначисление налога может быть отменено судом по причине нарушения правил ст.40 НК РФ. Кроме того, доказать невозможность применения предыдущих методов должны именно налоговые органы. Так, Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа не принял в качестве такого доказательства справку о том, что органы статистики в данном регионе не ведут наблюдение за изменением цен на подобные товары (Постановление от 05.02.2004 по делу N А79-4023/2003-СК1-4066). Суд счел, что этого отнюдь недостаточно для подтверждения отсутствия на рынке сделок с идентичными товарами. А значит, налоговики не могли пользоваться методом последующей реализации и затратным методом.

Кроме того, для определения цен финансовых инструментов срочных сделок и ценных бумаг применяются свои специфические методы (п.14 ст.40 НК РФ). Так, налоговики не могут применять затратный метод для определения материальной выгоды физического лица при покупке ценной бумаги (Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 28.07.2003 по делу N А26-6148/02-28). А при определении налога на прибыль организации от продажи акций Высший Арбитражный Суд признал правильным применение расчетного метода чистых активов, поскольку затратный метод не дал достоверных сведений о рыночной стоимости ценных бумаг (Постановление Президиума ВАС РФ от 25.05.2004 N 13860/03).

А.В.Илларионов

Руководитель юридического отдела

ООО "Веста-аудит экспертиза"

Подписано в печать

19.11.2004

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——