Вопрос: В сентябре 2003 г. выручка организации - плательщика единого налога при применении УСНО, рассчитанная нарастающим итогом с начала III квартала 2003 г., составила 16 млн руб., в связи с чем согласно требованиям гл.26.2 НК РФ организация с 01.07.2003 считается переведенной на общий режим налогообложения.

В октябре на расчетный счет организации поступила оплата за товары, реализованные в августе, в цену которых НДС не включался, так как в тот момент общая сумма выручки от реализации не превышала 15 млн руб. и организация, исчисляя свои налоговые обязательства в соответствии с гл.26.2 НК РФ, еще не являлась плательщиком НДС.

Каким образом уплачивать в бюджет НДС с поступившей в распоряжение организации суммы, учитывая изложенные обстоятельства и то, что моментом определения налоговой базы по НДС организация избрала дату получения выручки за реализованные товары (работы, услуги)?

Ответ: Действительно, согласно п.4 ст.346.13 Налогового кодекса РФ превышение квартальной выручкой субъекта предпринимательской деятельности, перешедшего на УСНО, суммы, равной 15 млн руб., является причиной для перевода его на общий режим налогообложения с начала того квартала, в котором было допущено такое превышение.

Таким образом, в данном случае фактически организация признается плательщиком НДС с 01.07.2003, и реализация ею товаров в августе является объектом налогообложения по НДС на общих основаниях (пп.1 п.1 ст.146 НК РФ).

Однако в момент реализации товаров покупателю (в августе) организация еще правомерно применяла УСНО и на этом основании не предъявляла дополнительно к цене товара соответствующую сумму НДС, как это предусмотрено п.1 ст.168 НК РФ. Следовательно, поступившая в октябре в ее распоряжение сумма оплаты за товары, реализованные в августе, НДС не включает. Тем не менее налоговая база должна быть определена, а налог организацией уплачен в бюджет в общеустановленном порядке (пп.2 п.1 ст.167, п.1 ст.166, п.1 ст.173 НК РФ).

В такой ситуации возможны два варианта действий организации.

Вариант 1.

В силу п.1 ст.454 Гражданского кодекса РФ продавец и покупатель самостоятельно определяют цену реализуемого товара. Однако п.1 ст.168 НК РФ предписывает продавцам - плательщикам НДС увеличивать эту цену на соответствующую сумму налога.

В момент заключения договора поставки и определения цены товара (то есть в августе) организация не являлась плательщиком НДС и не имела права включать в цену товара сумму налога.

Следовательно, после возникновения обязанности по уплате НДС и в момент получения оплаты за товар (то есть в октябре) организация вправе потребовать от покупателя дополнительно перечислить сумму НДС, определяемую как произведение цены товара на одну из налоговых ставок, указанных в п.п.2, 3 ст.164 НК РФ (п.1 ст.154, п.1 ст.166 НК РФ, п.9 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 10.12.1996 N 9 "Обзор судебной практики применения законодательства о налоге на добавленную стоимость"). Дополнительно необходимо выставить счет-фактуру, включив в него данные об исчисленной сумме НДС. Полученную от покупателя сумму налога в дальнейшем необходимо перечислить в бюджет.

Отметим, что каких-либо негативных последствий для покупателя вышеприведенные действия продавца повлечь не должны, более того, уплаченную организации сумму НДС покупатель на основании исправленного счета-фактуры сможет принять к вычету (пп.1 п.2 ст.171, п.2 ст.172 НК РФ).

Вариант 2.

Отказ покупателя дополнительно к оплаченной стоимости товара перечислить сумму НДС не может служить основанием для освобождения организации от уплаты налога.

На наш взгляд, учитывая, что при реализации товара в августе НДС покупателю не предъявлялся, в распоряжение организации не поступал, сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, должна исчисляться путем умножения цены товара на одну из расчетных ставок НДС (10/110 или 20/120 - п.4 ст.164 НК РФ).

Именно такой вариант расчета суммы НДС предлагает МНС России в схожей ситуации, когда выручка за реализованные на экспорт товары субъектом предпринимательской деятельности уже получена, а право применения налоговой ставки НДС в размере 0 процентов так и не было подтверждено (см. разд.II Налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость по ставке 0 процентов, утвержденной Приказом МНС России от 03.07.2002 N БГ-3-03/338, разд.IV Инструкции по заполнению декларации по налогу на добавленную стоимость и декларации по налогу на добавленную стоимость по операциям, облагаемым по налоговой ставке 0 процентов, утвержденной Приказом МНС России от 21.01.2002 N БГ-3-03/25 (ред. от 06.08.2002, с изм. от 13.02.2003)).

А.И.Дыбов

Центр исследований

проблем налогообложения

и бухгалтерского учета

06.11.2003

————