"Финансовая газета. Региональный выпуск", N 47, 2004

НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ ЗЕМЕЛЬНЫХ УЧАСТКОВ,

ВЫДЕЛЕННЫХ ДЛЯ ЖИЛИЩНОГО СТРОИТЕЛЬСТВА

Плательщиками земельного налога за земельные участки, предоставленные для жилищного строительства, являются граждане и юридические лица, которые приобрели данные земельные участки. Процедура предоставления гражданам и юридическим лицам земельных участков из земель, находящихся в государственной и муниципальной собственности, на основании решения исполнительных органов государственной власти или органов местного самоуправления, обладающих правом предоставления соответствующих земельных участков, приведена в Земельном кодексе Российской Федерации. Гражданин или юридическое лицо, заинтересованные в предоставлении земельного участка для строительства, обращаются в исполнительный орган государственной власти или орган местного самоуправления с заявлением о выборе земельного участка и предварительном согласовании места размещения объекта. В заявлении должны быть указаны назначение объекта, предполагаемое место его размещения, обоснование примерного размера земельного участка, испрашиваемое право на него. Орган местного самоуправления по заявлению гражданина или юридического лица обеспечивает выбор земельного участка на основе документов государственного земельного кадастра и документов землеустройства с учетом экологических, градостроительных и иных условий использования соответствующей территории посредством определения вариантов размещения объекта и проведения процедур согласования с соответствующими государственными органами, органами местного самоуправления, муниципальными организациями. Органы местного самоуправления городских или сельских поселений информируют население о возможном или предстоящем предоставлении земельных участков для строительства. Затем оформляется акт о выборе земельного участка для строительства, а в необходимых случаях и для установления его охранной или санитарно-защитной зоны. К акту прилагаются утвержденные органом местного самоуправления проекты границ каждого земельного участка в соответствии с возможными вариантами их выбора.

Исполнительный орган государственной власти или орган местного самоуправления принимает решение о предварительном согласовании места размещения объекта, утверждающее акт о выборе земельного участка. Копия такого решения с приложением проекта границ земельного участка выдается заявителю в семидневный срок со дня его утверждения. Решение о предварительном согласовании места размещения объекта является основанием для последующего принятия решения о предоставлении земельного участка для строительства и действует в течение трех лет.

Исполнительный орган государственной власти или орган местного самоуправления на основании заявления гражданина или юридического лица, заинтересованных в предоставлении земельного участка для строительства, и приложенной к нему кадастровой карты (плана) земельного участка в двухнедельный срок принимает решение о предоставлении земельного участка.

Результаты работ по выбору земельных участков для строительства оформляются актом о выборе земельного участка. На основании распорядительного акта при предоставлении земельного участка на праве собственности, ином вещном праве осуществляется учетная и государственная регистрация этого права: первая - учреждениями Росземкадастра (Роснедвижимость), вторая - учреждениями юстиции. Согласно п.2 ст.19 Федерального закона от 02.01.2000 N 28-ФЗ "О государственном земельном кадастре" постановка на государственный кадастровый учет сформированного земельного участка производится по заявке исполнительного органа государственной власти или органа местного самоуправления, направляемой в орган местного самоуправления по месту нахождения этого участка вместе с документами о межевании. В результате проведения такого учета исполнительному органу государственной власти или органу местного самоуправления выдается удостоверенная кадастровая карта (план) земельного участка, содержащая всю необходимую информацию об этом участке в текстовой и графической форме.

Известно, что основанием для установления налога за землю являются документы, удостоверяющие право собственности, владения и пользования земельным участком. Эти документы, как правило, выдавались ранее, до введения в действие Федерального закона от 21.07.1997 N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним". В настоящее время выдаются свидетельства о государственной регистрации прав. Земельный кодекс Российской Федерации в этом случае рекомендует применять правоудостоверяющие документы - как выданные ранее, так и оформляемые в настоящее время. В ст.3 Федерального закона от 25.10.2001 N 137-ФЗ "О введении в действие Земельного кодекса Российской Федерации" установлено, что государственные акты, свидетельства и другие документы, удостоверяющие права на землю и выданные гражданам или юридическим лицам до введения в действие Федерального закона "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним", имеют равную юридическую силу с записями в Едином государственном реестре прав на недвижимое имущество и сделок с ним. В связи с этим признаются действительными и имеют равную юридическую силу с записями в Едином государственном реестре прав на недвижимое имущество и сделок с ним выданные свидетельства о праве собственности на землю по форме, утвержденной Указом Президента Российской Федерации от 27.10.1993 N 1767 "О регулировании земельных отношений и развитии аграрной реформы в России", а также государственные акты о праве пожизненного наследуемого владения земельными участками, праве постоянного (бессрочного) пользования земельными участками по формам, утвержденным Постановлением Совета Министров РСФСР от 17.09.1991 N 493 "Об утверждении форм государственного акта на право собственности на землю, пожизненного наследуемого владения, бессрочного (постоянного) пользования землей" (с изм. от 25.01.1999 N 112), свидетельства о праве собственности на землю по форме, утвержденной Постановлением Правительства Российской Федерации от 19.03.1992 N 177 "Об утверждении форм свидетельства о праве собственности на землю, договора аренды земель сельскохозяйственного назначения и договора временного пользования землей сельскохозяйственного назначения" (Постановления от 17.09.1991 N 493, от 19.03.1992 N 177 и Указ Президента Российской Федерации от 27.10.1993 N 1767 отменены, но формы правоудостоверяющих документов в настоящее время применяются).

Как только земельные участки приобретены для жилищного строительства и получены правоудостоверяющие документы (решения местных органов власти о предоставлении земельных участков также будут являться основанием для уплаты налога) физические и юридические лица становятся плательщиками земельного налога. Это местный налог, который является одним из основных источников формирования местных бюджетов. Вопросы исчисления и уплаты земельного налога регламентируются положениями Закона Российской Федерации от 11.10.1991 N 1738-1 "О плате за землю", а также принятыми в соответствии с ним законами субъектов Российской Федерации и решениями органов местного самоуправления.

Собственники земли, землевладельцы и землепользователи облагаются ежегодным земельным налогом. В ст.12 Закона "О плате за землю" содержится подробный перечень льготных категорий налогоплательщиков и земель. Региональным и местным органам власти предоставлено право устанавливать налоговые льготы по земельному налогу. Так, органы законодательной (представительной) власти субъектов Российской Федерации и органы местного самоуправления согласно ст.ст.13 и 14 указанного Закона вправе устанавливать отдельным категориям налогоплательщиков дополнительные льготы по земельному налогу в пределах сумм налога, остающихся (находящихся) в их распоряжении. На федеральном уровне устанавливаются только отдельные льготы, носящие общий характер.

В ст.12 Закона "О плате за землю" не включены землепользователи, земельные участки которых используются под индивидуальное жилищное строительство.

Пониженная ставка земельного налога, предусмотренная ч.5 ст.8 Закона "О плате за землю" (в размере 3% от ставок земельного налога, установленных в городах и поселках городского типа, но не менее 51,84 коп. за 1 кв. м в 2003 г. и 57,02 коп. за 1 кв. м в 2004 г.), применяется при исчислении налога за земли, занятые жилищным фондом (государственным, муниципальным, общественным, кооперативным, индивидуальным) в границах городской (поселковой) черты. Таким образом, при определении налога за земли, занятые таким жилищным фондом, установлена пониженная ставка налога. Исходя из этого налог за земли, занятые жилищным фондом, взимается со всей площади земельного участка в размере 3% от ставок земельного налога, установленных в городах и поселках городского типа. В ч.1 ст.8 указанного Закона определено, что налог за городские (поселковые) земли устанавливается на основе средних ставок согласно Приложению 2 (табл. 1, 2, 3) к данному Закону. Это положение не вступает в противоречие с нормой ч.5 ст.8 Закона, а лишь уточняет ставку налога за земли, занятые жилищным фондом. Закон "О плате за землю" не ставит предоставление налоговой льготы в зависимость от целевого назначения земельного участка либо от отнесения его к той или иной территориальной зоне, а напрямую связывает право на льготу с наличием на земельном участке объекта жилищного фонда.

В то же время понятие "жилищного фонда" в законодательстве о налогах и сборах не определено. Согласно п.1 ст.11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в НК РФ, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено НК РФ. При трактовке нормы Закона "О плате за землю" (ч.5 ст.8) необходимо было исходить из того, что она применяется в отношении земельных участков, занятых жилищным фондом.

Определение понятия "жилищный фонд" приводится в Жилищном кодексе РСФСР и в Законе Российской Федерации от 24.12.1992 N 4218-1 "Об основах федеральной жилищной политики". В Жилищном кодексе РСФСР говорится о том, что жилищный фонд включает жилые дома и жилые помещения в других строениях, принадлежащие государству (государственный жилищный фонд); жилые дома и жилые помещения в других строениях, принадлежащие колхозам и другим кооперативным организациям, их объединениям, профсоюзным и иным общественным организациям (общественный жилищный фонд); жилые дома, принадлежащие жилищно-строительным кооперативам (фонд жилищно-строительных кооперативов); жилые дома и квартиры, находящиеся в личной собственности граждан (индивидуальный жилищный фонд). В жилищный фонд включаются также жилые дома, принадлежащие государственно-колхозным и иным государственно-кооперативным объединениям, предприятиям и организациям. В жилищный фонд не входят нежилые помещения в жилых домах, предназначенные для торговых, бытовых и иных нужд непромышленного характера. Таким образом, Жилищный кодекс РСФСР под индивидуальным жилищным фондом понимает жилые дома, находящиеся в личной собственности граждан, а не земли, используемые под индивидуальное жилищное строительство дома.

Закон "Об основах федеральной жилищной политики" под жилищным фондом понимает совокупность всех жилых помещений независимо от форм собственности, включая жилые дома, специализированные дома (общежития, гостиницы-приюты, дома маневренного фонда, жилые помещения из фондов жилья для временного поселения вынужденных переселенцев и лиц, признанных беженцами, жилые помещения из фонда жилья для временного поселения граждан, утративших жилье в результате обращения взыскания на жилое помещение, которое приобретено за счет кредита банка или иной кредитной организации, специальные дома для одиноких престарелых, дома-интернаты для инвалидов, ветеранов и др.), квартиры, служебные жилые помещения, иные жилые помещения в других строениях, пригодные для проживания. Данный законодательный акт, как и Жилищный кодекс РСФСР, содержит исчерпывающее определение жилищного фонда и не относит индивидуальное жилищное строительство к этому жилищному фонду.

В Положении о государственном учете жилищного фонда в Российской Федерации, утвержденном Постановлением Правительства Российской Федерации от 13.10.1997 N 1301 "О государственном учете жилищного фонда в Российской Федерации", жилищное строительство не рассматривается как жилищный фонд до момента окончания строительства и включения построенного объекта в состав жилищного фонда организациями технической инвентаризации. Жилищный фонд подлежит государственному учету, осуществляемому независимо от принадлежности жилищного фонда по единой для Российской Федерации системе учета путем проведения технической инвентаризации и регистрации документов об обязанностях правообладателей по содержанию жилых строений и жилых помещений. При приемке жилых строений в эксплуатацию или при включении жилого помещения в жилищный фонд составляется технический паспорт домовладения, строения и жилого помещения. В случае ввода в эксплуатацию жилых строений и жилых помещений обязательны для применения инвентаризационные сведения и иные данные технического учета жилищного фонда. Исполнительная учетно-техническая документация на законченный строительством жилой дом, составляемая БТИ, включается в состав документации, предъявляемой заказчиком (застройщиком) приемочной комиссии. Из указанных положений следует, что после окончания строительства жилых домов построенные объекты включаются в состав жилищного фонда.

Таким образом, можно сделать вывод о том, что не предусмотрено льготное налогообложение земельных участков, предоставленных под индивидуальное жилищное строительство, так как взимание налога по пониженной ставке (3% от ставок, установленных в городах и поселках городского типа) было предусмотрено только в отношении земельных участков, занятых жилищным фондом.

Налоговые органы в соответствии с законодательством о налогах и сборах направляли налогоплательщикам налоговые уведомления с указанием сумм земельного налога, которые должны быть уплачены в сроки до 15 сентября и 15 ноября. Суммы земельного налога были рассчитаны с учетом регионального законодательства о земельном налоге. Руководствуясь ст.17 Закона "О плате за землю", в соответствии с которой пересмотр неправильно произведенного налогообложения допускается не более чем за три предшествующих года, налоговые органы доначисляли земельный налог за земельные участки, занятые индивидуальным жилищным строительством.

Следует отметить, что в тех регионах и муниципальных образованиях, где на региональном или местном уровне было принято решение о применении льгот в отношении земельных участков, предоставленных под индивидуальное жилищное строительство, вопросов об исчислении земельного налога данной категории налогоплательщиков не возникало. Соответствующие решения региональных и (или) местных органов власти были приняты на основании ст.ст.13 и 14 Закона "О плате за землю".

Учитывая, что с 2003 г. в соответствии со ст.10 Федерального закона от 24.07.2002 N 110-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации" было предусмотрено поступление земельного налога за земли городов и поселков только в региональные и местные бюджеты (исключая федеральный бюджет), законодательные (представительные) органы власти субъектов Российской Федерации и органы местного самоуправления своими нормативными правовыми актами могли предоставить льготы по уплате земельного налога в виде полного освобождения. При этом на уровне субъектов Российской Федерации и муниципальных образований можно было определить те категории граждан, которым их финансовое положение не позволяло уплачивать налог на общих основаниях. Кроме того, учитывались нормы п.4 ст.5 НК РФ, в которой установлено, что акты законодательства о налогах и сборах, отменяющие налоги и (или) сборы, снижающие размеры ставок налогов (сборов), устраняющие обязанности налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов, их представителей или иным образом улучшающие их положение, могут иметь обратную силу, если прямо предусматривают это. Поэтому законодательные (представительные) органы власти субъектов Российской Федерации могли предоставлять льготы, которые распространялись бы на отношения, возникшие за предыдущие налоговые периоды.

В Московской области вопрос о применении ставок земельного налога к указанным землям решался следующим образом. На территории области зарегистрировано 1 163 636 физических лиц - плательщиков земельного налога. Для индивидуального жилищного строительства в городской (поселковой) черте было выделено 80 883 земельных участка, из них на 58 261 земельном участке жилые дома введены в эксплуатацию. Из всех застройщиков, на земельных участках которых строительство не завершено, на долю пенсионеров, работников бюджетной сферы, малоимущих многодетных семей приходится 12%.

Законом Московской области от 31.12.2002 N 165/2002-ОЗ "О внесении изменений и дополнений в Закон Московской области "О льготном налогообложении в Московской области" предусмотрены льготы для физических лиц по уплате земельного налога за земли, выделенные для индивидуального жилищного строительства, в виде уменьшения исчисленной за период с 1 января 1999 г. по 1 января 2003 г. суммы земельного налога за земли городов и поселков, предоставленные для индивидуального жилищного строительства, в части средств, зачисляемых в областной бюджет. Были предусмотрены налоговые льготы и за период с 1 января 2003 г. по 1 января 2004 г. указанным выше физическим лицам, которые освобождаются от уплаты части земельного налога, равной 90% суммы налога, исчисленного за земельные участки в части площади земельных участков, не превышающей 1500 кв. м.

Советами депутатов и администрациями городов и районов в 25 муниципальных образованиях также были приняты соответствующие нормативные акты о льготировании данной категории налогоплательщиков в части местного бюджета. В ряде других регионов, применявших пониженную ставку (3%) по отношению к земельным участкам, выделенным под индивидуальное жилищное строительство, с учетом перерасчетов за три предшествующих года налогоплательщикам выставлялись значительные суммы.

Верховный Суд Российской Федерации вынес Определение от 13.02.2003 по делу N 78-Впр03-3 в части перерасчета суммы земельного налога за земельный участок, имеющий целевое назначение "под индивидуальный жилой дом", в размере 3% от установленной ставки. Однако это определение было принято по определенному делу (по жалобе А.А. Жукова) и, следовательно, на основании п.3 ст.196 Гражданского процессуального кодекса Российской Федерации распространялось на дело по конкретной жалобе, что не являлось основанием для применения определения в других случаях. Поэтому в иных случаях применялась полная ставка при расчете земельного налога за земельные участки, предоставленные для индивидуального жилищного строительства. Определением Президиума ВС РФ от 19.05.2004 N 5пв-04 данное Определение было отменено. А впоследствии Определением Президиума ВС РФ от 14.07.2004 N 15пв04пр было отменено и Определение от 19.05.2004 Таким образом, осталось в силе Определение ВС РФ от 13.02.2003 по делу N 78-Впр03-3, в котором предлагалось рассчитывать земельный налог за земельный участок, имеющий целевое назначение "под индивидуальный жилой дом", в размере 3% установленной ставки.

В Обзоре законодательства и судебной практики ВС РФ за III квартал 2003 г., утвержденном Постановлениями Президиума ВС РФ от 03.12.2003 и 24.12.2003, был освещен вопрос, касающийся налогообложения земельных участков, предоставленных для индивидуального жилищного строительства. ВС РФ указал на то, что в соответствии с ч.1 ст.8 Закона "О плате за землю" налог за городские (поселковые) земли устанавливается на основе средних ставок согласно Приложению 2 (табл. 1, 2, 3) к указанному Закону (за исключением земель сельскохозяйственного использования, занятых личным подсобным хозяйством и жилищным фондом, дачными и садовыми участками, индивидуальными и кооперативными гаражами, для которых установлен иной порядок исчисления налога). Часть 5 этой статьи устанавливает порядок исчисления налога, в частности, за земли, занятые жилищным фондом (государственным, муниципальным, общественным, кооперативным, индивидуальным), а именно: налог уплачивается со всей площади земельного участка в размере 3% от ставок земельного налога, установленных в городах и поселках городского типа, но не менее 10 руб. за 1 кв. м (неденоминированных и без учета индексации по соответствующим годам), т.е. в части уплаты налога за земли, занятые жилищным фондом, Законом установлена льгота.

ВС РФ ссылался на нормы Положения о государственном учете жилищного фонда в Российской Федерации, утвержденного Постановлением Правительства Российской Федерации от 13.10.1997 N 1301, из которых вытекает, что объекты жилищного строительства до ввода их в эксплуатацию не могут рассматриваться как жилищный фонд. Из анализа приведенных норм следует, что жилищное строительство не может рассматриваться как жилищный фонд, поэтому положение ч.5 ст.8 Закона "О плате за землю" о льготном налогообложении земель, занятых жилым фондом, не распространяется на земли, на которых строительство жилых домов не завершено.

Свое мнение по указанному вопросу высказал Конституционный Суд Российской Федерации. В мотивировочной части Определения КС РФ от 05.06.2003 N 276-О говорится, что в процессе изучения представленных заявителями материалов было установлено, что Судебная коллегия по гражданским делам Верховного Суда Российской Федерации Определением от 13.02.2003 по протесту заместителя Генерального прокурора Российской Федерации в связи с нарушением норм материального права отменила судебные решения, вынесенные по делу А.А. Жукова. В Определении указывается, что ч.5 ст.8 Закона "О плате за землю" предусматривает 3% ставки налога исходя из целевого назначения земли и прямо не связывает право на нее со сроками сдачи дома в эксплуатацию и регистрацией его в качестве жилого фонда. В соответствии со ст.3 данного Закона размер земельного налога не зависит от результатов хозяйственной деятельности собственников земли, ссылка же на ст.4 Жилищного кодекса РСФСР ошибочна, поскольку эта норма не является налоговой. Указанное Определение Судебной коллегии по гражданским делам Верховного Суда Российской Федерации, таким образом, устранило неопределенность в понимании оспариваемой нормы.

Следует добавить, что ст.6 Федерального конституционного закона от 21.07.1994 N 1-ФКЗ "О Конституционном Суде Российской Федерации" установлено, что решения Конституционного Суда Российской Федерации обязательны на всей территории Российской Федерации для всех представительных, исполнительных и судебных органов государственной власти, органов местного самоуправления, предприятий, учреждений, организаций, должностных лиц, граждан и их объединений. Согласно ст.79 указанного Федерального конституционного закона решение Конституционного суда Российской Федерации окончательно, не подлежит обжалованию и вступает в силу немедленно после его провозглашения. Поэтому с момента принятия Определения от 05.06.2003 N 276-О налоговые органы при определении ставки земельного налога за земли, предоставленные для индивидуального жилищного строительства, руководствовались позицией КС РФ, изложенной в указанном Определении, и с этого времени применяли ставку земельного налога 3% за земли, предоставленные для индивидуального жилищного строительства.

(Окончание см. "Финансовая газета. Региональный выпуск", N 48, 2004)

Н.Голубева

Советник налоговой службы

Российской Федерации III ранга

Подписано в печать

17.11.2004

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——