"Российский налоговый курьер", N 23, 2004

УЧЕТНАЯ ПОЛИТИКА ПО НДС: СПОР РАЗРЕШИЛСЯ БЕЗ СУДА

Организация не отразила в учетной политике способ установления момента определения налоговой базы по НДС. По результатам проверки налоговая инспекция начислила организации недоимку, пени и штрафы. Налогоплательщик не согласился с решением инспекции и обжаловал его в вышестоящий орган. Однако в ФНС России пришли к выводу, что инспекция действовала правомерно.

В прошлом номере РНК мы открыли новую рубрику "Налоговые споры". Мы пообещали читателям освещать в ней не только судебные решения по налоговой тематике, но и практику административного разрешения споров. Выполняя это обещание, мы рассмотрим ответ ФНС России на жалобу налогоплательщика по вопросу правил отражения в учетной политике момента оплаты отгруженных товаров в целях уплаты НДС. Но прежде мы расскажем об основных преимуществах подачи жалобы на решения налоговых органов в вышестоящие инстанции и о процедуре административного обжалования решений инспекций.

Плюсы административного обжалования

Практика показывает, что большинство налогоплательщиков предпочитает решать споры с налоговыми органами в арбитражных судах. При этом далеко не все используют процедуру административного обжалования. Хотя нередко подача жалобы на решение инспекции в вышестоящий налоговый орган, а затем и в суд повышает шансы налогоплательщика добиться разрешения спора в свою пользу.

Институт административного разрешения споров используется налоговыми органами достаточно интенсивно. Так, за I полугодие 2004 г. центральные органы налоговой службы рассмотрели 3800 жалоб, из которых 1600 было удовлетворено полностью или частично. В целом же по стране процент принятия решений в пользу налогоплательщиков по жалобам достаточно большой и находится на том же уровне, что и в большинстве развитых стран.

Обжалование: буква закона

Обжалование решений налоговых органов в административном порядке имеет ряд преимуществ. Во-первых, административное обжалование осуществляется в более сжатые сроки. Налогоплательщик может получить ответ на свою жалобу в течение двух месяцев, в то время как судебное разбирательство порой длится от полугода до нескольких лет. Во-вторых, подача жалобы не лишает налогоплательщика права параллельно обратиться с иском в суд. Наконец, при обжаловании в вышестоящий орган решения нижестоящего органа налогоплательщику не нужно уплачивать госпошлину или нести какие-либо другие затраты.

В налоговой службе существует жесткая система рассмотрения жалоб налогоплательщиков. До центрального аппарата доходят, как правило, те жалобы, по которым региональные Управления ФНС России вынесли решения, признанные налогоплательщиками незаконными.

Порядок обжалования актов налоговых органов и действий или бездействия их должностных лиц, а также процедура рассмотрения жалоб и принятие решений по ним установлены гл.19 и 20 Налогового кодекса. Каждый налогоплательщик вправе обжаловать акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц, если, по его мнению, такие акты (действия или бездействие) нарушают его права. Это установлено ст.137 НК РФ. Вышестоящий налоговый орган также рассматривает жалобы физических и юридических лиц на акты налоговых органов, связанные с применением законодательства в сфере производства и оборота алкоголя, безалкогольной и табачной продукции, а также по вопросам применения законодательства о государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей. Кроме того, налогоплательщики могут подавать жалобы при несогласии с привлечением к административной ответственности за совершение правонарушений в области налогового или валютного законодательства, а также в связи с нарушением требований законодательства о применении контрольно-кассовых машин и работы с денежной наличностью.

Жалоба подается в письменной форме соответствующему налоговому органу или должностному лицу. Решения налоговой инспекции налогоплательщик должен обжаловать в региональное Управление ФНС России. При несогласии с актом, действиями или бездействием должностных лиц регионального УФНС России вышестоящим органом для обжалования является ФНС России.

Как мы уже отметили, подача жалобы в вышестоящий налоговый орган не исключает права налогоплательщика на одновременную или последующую подачу аналогичной жалобы в суд. Причем если по жалобе налогоплательщика суд принял какое-либо решение (в пользу налогоплательщика или нет), которое вступило в законную силу, последующая подача аналогичной жалобы в вышестоящий налоговый орган невозможна. Такую жалобу вышестоящий налоговый орган оставит без рассмотрения. Это установлено ст.16 Арбитражного процессуального кодекса РФ.

Подача жалобы

Согласно ст.139 НК РФ жалоба в вышестоящий налоговый орган подается в течение трех месяцев со дня, когда налогоплательщик узнал или должен был узнать о нарушении своих прав. В случае пропуска срока подачи жалобы вышестоящий налоговый орган может восстановить срок. Правда, только если налогоплательщик пропустил указанный срок по уважительной причине. При этом, например, отпуск налогоплательщика не может являться уважительной причиной.

Текст жалобы составляется в произвольной форме, но, как правило, он строится по аналогии с судебным иском. Налоговый орган может отказать в рассмотрении жалобы, если в ней не указан предмет обжалования или отсутствует обоснование заявленных требований.

Важным моментом является подпись на жалобе. Налогоплательщик вправе участвовать в споре с налоговыми органами через законного или уполномоченного представителя. Но даже если он участвует лично, он не лишается права иметь представителя.

Законными представителями налогоплательщика-организации признаются лица, уполномоченные ее представлять на основании закона или ее учредительных документов. Законными представителями налогоплательщика - физического лица признаются лица, выступающие в данном качестве в соответствии с гражданским законодательством.

Уполномоченный представитель организации осуществляет свои полномочия на основании доверенности, выдаваемой в порядке, установленном гражданским законодательством, а уполномоченный представитель физического лица - на основании нотариально удостоверенной доверенности или доверенности, приравненной к нотариально удостоверенной в соответствии с гражданским законодательством. Жалобы, поданные ненадлежащим лицом, например подписанные заместителем директора, главным бухгалтером, исполняющим обязанности директора и другими сотрудниками организации, если их полномочия по обжалованию не установлены учредительными документами, налоговый орган не рассматривает. То же самое относится и к не заверенным надлежащим образом копиям жалоб или доверенностям.

При наличии обстоятельств, исключающих рассмотрение жалобы, налоговый орган обязан сообщить об этом подавшему ее налогоплательщику. При этом налоговый орган обязан указать причины невозможности рассмотрения жалобы. Чтобы обратиться с жалобой повторно, заявитель должен устранить те недостатки, на которые указал налоговый орган. Повторную жалобу налогоплательщик может подать в пределах тех же трех месяцев, что отведены для подачи жалобы.

Решение по жалобе

Лицо, подавшее жалобу в вышестоящий налоговый орган или вышестоящему должностному лицу, до принятия решения по ней может ее отозвать. Для этого ему надо подать письменное заявление. Следует учитывать, что в случае отзыва заявителем жалобы он лишается права на подачу повторной жалобы по тем же основаниям в тот же налоговый орган или тому же должностному лицу. Кроме того, повторное принятие решения тем же налоговым органом по жалобе налогоплательщика по одному и тому же предмету и основанию действующим законодательством не предусмотрено.

Подача жалобы в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу) не приостанавливает исполнения обжалуемого акта или действия, за исключением случаев, предусмотренных Налоговым кодексом. Если налогоплательщик считает, что акт или действие налогового органа, нарушающие его права, подлежат полному или частичному приостановлению, он может подать вместе с жалобой аргументированное ходатайство о приостановлении такого акта или действия. Вышестоящий налоговый орган, в который подана жалоба, вправе полностью или частично приостановить исполнение обжалуемого акта или действия нижестоящего органа. Разумеется, в том случае, если есть достаточные основания полагать, что обжалуемый акт (действие) не соответствует законодательству. Решение о приостановлении исполнения акта (действия) принимает руководитель налогового органа, принявшего такой акт, либо вышестоящего налогового органа.

По результатам рассмотрения жалобы вышестоящий налоговый орган в соответствии со ст.140 НК РФ принимает решение:

- об отмене обжалуемого решения и прекращении производства по делу;

- об отмене обжалуемого акта налогового органа и назначении налоговой проверки;

- об оставлении жалобы без удовлетворения;

- или о вынесении решения по существу.

Ситуация: учетная политика по НДС

В ФНС России поступила жалоба от налогоплательщика. Суть дела, изложенного в жалобе, заключалась в следующем.

По результатам камеральной налоговой проверки декларации по налогу на добавленную стоимость за май 2003 г. налоговый орган установил, что налогоплательщик в поданной декларации не отразил реализацию товара по счету-фактуре от 27.05.2003 и НДС. Налоговый орган начислил недоимку, сославшись на то, что в положении об учетной политике организации не был указан способ установления момента определения налоговой базы для целей исчисления и уплаты НДС в 2003 г. Исходя из этого, инспекторы пришли к выводу, что для целей налогообложения НДС моментом определения налоговой базы по мере отгрузки и предъявления покупателю расчетных документов будет являться день отгрузки (передачи) товара. Таким образом, сумму налога, полученную в составе выручки, налогоплательщик должен был отразить в декларации по НДС за май 2003 г.

Аргументы налогоплательщика

Организация не согласилась с решением инспекции. В подтверждение своей позиции организация сообщила, что приказом от 30.05.2003 она внесла изменения к положению об учетной политике. А именно: организация указала, что моментом определения налоговой базы должна считаться дата оплаты отгруженных товаров.

Налогоплательщик, не согласившись с решением инспекции, обжаловал его в вышестоящий налоговый орган.

Аргументы и решение налогового органа

По результатам рассмотрения жалобы вышестоящий налоговый орган вынес решение об отказе в ее удовлетворении. Основанием для отказа послужили следующие причины.

Как следует из п.2 ст.55 НК РФ, если организация была создана после начала календарного года, то первым налоговым периодом для нее является период времени со дня ее создания до конца данного года. При этом днем создания организации признается день ее государственной регистрации.

Согласно п.12 ст.167 НК РФ учетная политика организации для целей налогообложения утверждается соответствующими приказами или распоряжениями ее руководителя. Учетная политика для целей налогообложения, принятая вновь созданной организацией, утверждается не позднее окончания первого налогового периода и считается применяемой со дня создания организации. Если налогоплательщик не указал в учетной политике способ установления момента определения налоговой базы для целей исчисления и уплаты НДС, то момент определения налоговой базы устанавливается по мере отгрузки и предъявления покупателю расчетных документов. То есть это - день отгрузки (передачи) товара (работ, услуг).

Изменение учетной политики организации может осуществляться только в случае:

- внесения поправок в законодательство или нормативные акты по бухгалтерскому учету;

- разработки организацией новых способов ведения бухгалтерского учета;

- существенного изменения условий деятельности организации.

Об этом сказано в п.16 ПБУ 1/98 "Учетная политика организации".

При этом изменения к положению об учетной политике вводятся с 1 января года (начала финансового года), следующего за годом их утверждения, соответствующим организационно-распорядительным документом.

Исходя из этого ФНС России указала, что изменения к положению об учетной политике организации от 30.05.2003, на которые сослался налогоплательщик, распространяются на следующий финансовый год. То есть применяются с 1 января 2004 г. и поэтому не могут регулировать учетную политику организации в текущем году.

Таким образом, в декларации за май 2003 г. организация должна была отразить реализацию товара по счету-фактуре от 27.05.2003 и НДС.

В заключение отметим, что позиция ФНС России подтверждается арбитражной практикой. Например, по описанной выше проблеме аналогичное решение вынес Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в деле от 28.07.2004 N Ф04-5159/2004 (А03-3201-31).

С.А.Окутин

Советник налоговой службы РФ

III ранга

Юридическое управление

ФНС России

И.А.Шубина

Советник налоговой службы

I ранга

Юридическое управление

ФНС России

Подписано в печать

16.11.2004

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——