"Аудиторские ведомости", N 12, 2004

ВИДЫ ДОХОДОВ, НЕ ПОДЛЕЖАЩИЕ НАЛОГООБЛОЖЕНИЮ

Остановимся на некоторых видах доходов, не подлежащих налогообложению в соответствии с нормами п.п.1, 3 ст.217 НК РФ.

Выплаты государственным и муниципальным служащим

Компенсационные выплаты государственным и муниципальным служащим могут быть установлены действующим законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления. При этом в соответствии со ст.164 ТК РФ под компенсацией понимаются денежные выплаты, установленные в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых или иных предусмотренных федеральным законом обязанностей. ТК РФ также поименованы случаи предоставления компенсаций. Правовые основы организации государственной службы Российской Федерации и основы правового положения государственных служащих Российской Федерации определены Федеральным законом от 31.07.1995 N 119-ФЗ "Об основах государственной службы Российской Федерации". Согласно ст.3 этого Закона к государственным служащим отнесены государственные служащие федеральных органов государственной власти, государственные служащие органов государственной власти субъектов Российской Федерации, а также иных государственных органов, образуемых в соответствии с Конституцией Российской Федерации. Нормы ст.15 "Гарантии для государственного служащего" Закона N 119-ФЗ распространяются как на федеральных служащих, так и на государственных служащих органов власти субъектов Российской Федерации. Государственным служащим в зависимости от условий прохождения государственной службы в случаях и в порядке, установленных федеральными законами и законами субъектов Российской Федерации, предоставляется денежная компенсация транспортных расходов в случае непредоставления служебного транспорта, расходов в связи со служебными командировками, с приемом на государственную службу, переводом на государственную должность государственной службы в другой государственный орган, направлением на государственную службу в другую местность, в частности возмещаются связанные с этим транспортные расходы и расходы на оплату жилья. Перечень компенсационных выплат, установленных ст.15 Закона N 119-ФЗ, является исчерпывающим, и данные выплаты не подлежат налогообложению в соответствии с п.3 ст.217 НК РФ. Иные компенсационные выплаты в связи с нахождением на государственной службе, например "на лечение", "на довольствие", "на проезд к месту отпуска и обратно", данным Законом не предусмотрены. Соответственно такие выплаты, хотя бы и названные компенсационными в законах субъектов Российской Федерации, следует рассматривать в качестве дополнительных выплат, которые не носят характера возмещения затрат, связанных с исполнением трудовых обязанностей, т.е. не являются по своей сути компенсациями и подлежат включению в налоговую базу по НДФЛ. В аналогичном порядке решается вопрос налогообложения компенсационных выплат муниципальным служащим, производимых в соответствии с законодательными актами субъектов Российской Федерации, но выходящих за рамки норм Федерального закона от 08.01.1998 N 8-ФЗ "Об основах муниципальной службы в Российской Федерации". Данные компенсационные выплаты муниципальным служащим, предусмотренные действующим законодательством субъектов Российской Федерации и решениями представительных органов местного самоуправления, подлежат включению в налоговую базу по НДФЛ.

Компенсационные выплаты за несоблюдение установленного срока

выплаты заработной платы

При нарушении работодателем установленного срока выплаты заработной платы, оплаты отпуска, выплат при увольнении и других выплат, причитающихся работнику, согласно ст.236 ТК РФ работодатель обязан выплатить их с уплатой процентов (денежной компенсации) в размере не ниже одной трехсотой действующей в это время ставки рефинансирования Банка России от не выплаченных в срок сумм за каждый день задержки начиная со следующего дня после установленного срока выплаты по день фактического расчета включительно. Конкретный размер выплачиваемой работнику денежной компенсации определяется коллективным договором или трудовым договором. На компенсацию, установленную ст.236 ТК РФ, конкретный размер которой определяется коллективным или трудовым договором, п.3 ст.217 НК РФ распространяется только в том случае, если размер выплачиваемой работнику денежной компенсации указан в коллективном договоре.

Компенсационные выплаты за неиспользованный отпуск

Положениями ст.126 ТК РФ предусмотрена замена по письменному заявлению работника части отпуска, превышающей 28 дней, денежной компенсацией. Перечень гарантий и компенсаций, предоставляемых работнику в связи с исполнением трудовых обязанностей, установлен разд.VII ТК РФ. Под компенсациями понимаются в соответствии со ст.164 ТК РФ денежные выплаты, установленные в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых или иных установленных федеральным законом обязанностей. Предусмотренная ст.126 ТК РФ замена по письменному заявлению работника части отпуска денежной компенсацией не включена в перечень компенсаций, указанный в ТК РФ в связи с исполнением трудовых обязанностей. Кроме того, согласно п.3 ст.217 НК РФ компенсации за неиспользованный отпуск при увольнении работника не отнесены к выплатам, освобождаемым от налогообложения, и отпускные суммы, выплачиваемые при обычном отпуске, облагаются НДФЛ на общих основаниях. Учитывая изложенное, денежная компенсация, выплаченная работнику за неиспользованный отпуск на основании письменного заявления согласно ст.126 НК РФ, не подпадает под действие п.3 ст.217 НК РФ и подлежит обложению НДФЛ в общеустановленном порядке.

Компенсационные выплаты, связанные с увольнением работников

Компенсационные выплаты, связанные с увольнением работников, установлены, в частности, ст.ст.178, 180 и 318 ТК РФ. В соответствии с п.3 ст.217 НК РФ не подлежат обложению НДФЛ все виды установленных действующим законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, соответствующих законодательству Российской Федерации), связанных с увольнением работников, за исключением компенсации за неиспользованный отпуск. Следовательно, выходное пособие в размере среднего месячного заработка, выплачиваемое при расторжении трудового договора в связи с ликвидацией организации либо сокращением численности или штата работников организации увольняемому работнику согласно ст.178 ТК РФ, не подлежит обложению НДФЛ. Не подлежат налогообложению суммы, выплачиваемые работнику согласно ст.178 ТК РФ в размере среднего месячного заработка на период трудоустройства, но не более двух месяцев со дня увольнения (в исключительных случаях, указанных в ст.178 ТК РФ, и в течение третьего месяца), а также дополнительная компенсация в размере двухмесячного среднего заработка при увольнении сотрудника на основании ст.180 ТК РФ. Также не подлежат налогообложению суммы, выплачиваемые согласно ст.318 ТК РФ лицам, уволенным из организаций, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях в связи с ликвидацией организации, сокращением численности или штата работников.

Возмещение командировочных расходов

Согласно п.3 ст.217 НК РФ при оплате работодателем налогоплательщику расходов на командировки как внутри страны, так и за ее пределы в доход, подлежащий налогообложению, не включаются суточные, выплачиваемые в пределах норм, установленных в соответствии с действующим законодательством, а также фактически произведенные и документально подтвержденные целевые расходы на проезд до места назначения и обратно, сборы за услуги аэропортов, комиссионные сборы, расходы на проезд в аэропорт или на вокзал в местах отправления, назначения или пересадок, на провоз багажа, расходы по найму жилого помещения, оплате услуг связи, получению и регистрации служебного заграничного паспорта, получению виз, а также расходы, связанные с обменом наличной валюты или чека в банке на наличную иностранную валюту. При непредставлении налогоплательщиком документов, подтверждающих оплату расходов по найму жилого помещения, суммы такой оплаты освобождаются от налогообложения в пределах норм, установленных в соответствии с действующим законодательством. В случае направления в служебную командировку работодатель обязан возмещать работнику: расходы по проезду; расходы по найму жилого помещения; дополнительные расходы, связанные с проживанием вне места постоянного жительства (суточные); иные расходы, произведенные работником с разрешения или ведома работодателя (ст.168 ТК РФ). Порядок и размеры возмещения командировочных расходов, связанных со служебными командировками, определяются коллективным договором или локальным нормативным актом организации. При этом размеры возмещения не могут быть ниже размеров, установленных Правительством Российской Федерации. Коллективный и трудовой договоры не устанавливают нормы компенсационных выплат в возмещение командировочных расходов, а лишь предоставляют организации право самостоятельно определять порядок и размер возмещения работникам расходов, связанных со служебными командировками. В связи с этим суммы выплат в возмещение работникам расходов, связанных со служебными командировками, установленные коллективным или трудовым договором, не могут рассматриваться в качестве норм, установленных в соответствии с действующим законодательством Российской Федерации. Постановлением Правительства Российской Федерации от 08.02.2002 N 93 "Об установлении норм расходов организаций на выплату суточных или полевого довольствия, в пределах которых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций такие расходы относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией" определены нормы суточных за каждый день нахождения в командировке на территории Российской Федерации. Подпунктом "а" п.1 Постановления N 93 установлена норма для суточных в размере 100 руб. Командировочные расходы, выплачиваемые работникам при краткосрочных командировках на территории зарубежных стран, освобождаются от обложения НДФЛ в размерах, установленных Приказом Минфина России от 12.11.2001 N 92н "О размерах выплаты суточных при краткосрочных командировках на территории зарубежных стран" (в ред. Приказа Минфина России от 04.03.2002 N 16н; с изм. от 02.08.2004 N 64н), изданным на основании Постановления Совета Министров - Правительства Российской Федерации от 01.12.1993 N 1261 "О размере и порядке выплаты суточных при краткосрочных командировках на территории иностранных государств". Указанная позиция по порядку налогообложения компенсационных выплат в части возмещения расходов, связанных со служебными командировками, изложена в Письме МНС России от 17.02.2004 N 04-2-06/127.

Для работников учреждений и организаций, финансируемых из средств федерального бюджета, нормы установлены Постановлением Правительства Российской Федерации от 02.10.2002 N 729 "О размерах возмещения расходов, связанных со служебными командировками на территории Российской Федерации, работникам организаций, финансируемых за счет средств федерального бюджета" и Указом Президента Российской Федерации от 24.11.1995 N 1177 "О нормах расходов для федеральных государственных служащих на служебные командировки в пределах Российской Федерации". Размер расходов на выплату суточных за каждый день нахождения в командировке на территории Российской Федерации - 100 руб. в сутки, размер возмещения расходов по найму жилого помещения (кроме случая, когда направленному в служебную командировку работнику предоставляется бесплатное помещение) при отсутствии документов, подтверждающих эти расходы, - 12 руб. в сутки. При служебных командировках государственных служащих органов государственной власти субъектов Российской Федерации и служащих органов местного самоуправления органам государственной власти субъектов Российской Федерации и органам местного самоуправления п.7 Указа N 1177 рекомендовано применять нормы расходов на служебные командировки, установленные этим Указом.

Исходя из изложенного, суммы суточных, выплаченных сверх норм, установленных указанными нормативными документами, подлежат обложению НДФЛ в общеустановленном порядке. Если работник организации, направленный в служебную командировку, пользовался услугами такси для выполнения поставленных задач, то при наличии документального подтверждения произведенных расходов (кассовых чеков, бланков строгой отчетности об оплате услуг такси) возмещаемые ему суммы, ранее затраченные работником на оплату проезда в такси, не подлежат обложению НДФЛ.

В соответствии с Постановлением Правительства Российской Федерации от 03.02.1994 N 64 "О мерах по социальной защите специалистов государственной ветеринарной службы Российской Федерации" для работников государственной ветеринарной службы Российской Федерации, направляемых в командировки для проведения работ по борьбе с особо опасными заболеваниями животных - сапом, бруцеллезом, сибирской язвой, бешенством и туляремией, предусмотрена выплата суточных в размере 6% их месячных должностных окладов, установленных в соответствии с Единой тарифной сеткой по оплате труда работников бюджетной сферы, но не свыше двукратного установленного размера суточных.

Порядок и условия командирования работников определены Инструкцией Минфина СССР, Госкомитета СССР по труду и социальным вопросам, ВЦСПС от 07.04.1988 N 62 "О служебных командировках в пределах СССР". В соответствии с п.15 Инструкции N 62 при командировках в такую местность, откуда командированный имеет возможность ежедневно возвращаться к месту своего постоянного жительства, суточные (надбавки взамен суточных) не выплачиваются. Вопрос о возможности возвращения к месту жительства работника в каждом конкретном случае решается руководителем организации, которая направила работника в командировку, с учетом дальности расстояния, условий транспортного сообщения, характера выполняемого задания, а также необходимости создания работнику условий для отдыха. Поскольку при однодневной командировке работник не только может, но и обязан вернуться из командировки в тот же день, то оплата суточных при однодневной командировке не подпадает под действие п.3 ст.217 НК РФ и подлежит налогообложению на общих основаниях. В соответствии с п.3 ст.217 НК РФ при возврате в кассу организации командированным физическим лицом полученных под отчет наличных денег в связи с отменой командировки с приложением к авансовому отчету документа о сдаче билета и уплате сбора за эту операцию сумма сбора не включается в налогооблагаемый доход физического лица.

Не считаются командировками служебные поездки работников, постоянная работа которых протекает в пути или носит разъездной (либо подвижной) характер. В соответствии с Письмом Минтруда России от 07.08.2003 N 6154-ГП предельные нормы выплаты иностранной валюты взамен суточных членам экипажей судов заграничного плавания морского флота рыбной промышленности, установленные Распоряжениями Правительства Российской Федерации от 01.06.1994 N 819-р и от 03.11.1994 N 1741-р, не могут быть отнесены к командировочным расходам, поскольку в соответствии со ст.168 ТК РФ служебной командировкой является поездка работника по распоряжению работодателя на определенный срок для выполнения служебного поручения вне места постоянной работы. Служебные поездки работников, постоянная работа которых осуществляется в пути или имеет разъездной характер, служебными командировками не признаются. Следовательно, работа экипажей судов заграничного плавания морского флота российских судоходных компаний и судов заграничного плавания флота рыбной промышленности является работой, имеющей разъездной характер, а не командировкой. В отличие от командировок, носящих временный характер и ограниченных сроком, работа, связанная с разъездами или протекающая в пути, должна для работника быть постоянной и это условие должно быть закреплено в трудовом договоре. В связи с этим выплаты иностранной валюты взамен суточных членам экипажей судов заграничного плавания морского флота российских судоходных компаний и членам судов заграничного плавания флота рыбной промышленности, по мнению Минтруда России, являются компенсационными выплатами, связанными с особыми условиями труда в море, и относятся к расходам на оплату труда. Указанные выплаты не могут быть отнесены к командировочным расходам и подлежат обложению НДФЛ.

Согласно Основным положениям о вахтовом методе организации работ, утвержденным Постановлением Госкомтруда СССР, Секретариата ВЦСПС, Минздрава СССР от 31.12.1987 N 794/33-82 (в ред. от 17.01.1990, с изм. от 19.02.2003) (далее - Основные положения), вахтовый метод - это особая форма организации работ, основанная на использовании трудовых ресурсов вне места их постоянного жительства при условии, когда не может быть обеспечено ежедневное возвращение работников к месту постоянного проживания. Работа организуется по специальному режиму труда, как правило, при суммированном учете рабочего времени, а межвахтовый отдых предоставляется в местах постоянного жительства. Направление работника на вахту не является служебной командировкой. В соответствии с п.2.5 Основных положений проезд работников от места их постоянного жительства до пункта сбора и места работы (объекта, участка) и обратно оплачивается предприятием. В связи с этим стоимость проезда работников от места их постоянного жительства до пункта сбора и места работы (объекта, участка) и обратно не включается в облагаемый налогом доход работников на основании п.3 ст.217 НК РФ.

Возмещение расходов на повышение профессионального

уровня работников

В соответствии с п.3 ст.217 НК РФ не облагаются НДФЛ выплаты, производимые педагогическим работникам образовательных учреждений на приобретение книгоиздательской продукции и периодических изданий в соответствии с Законом Российской Федерации от 10.07.1992 N 3266-1 "Об образовании". Не облагаются НДФЛ компенсационные выплаты, связанные с повышением профессионального уровня работников (ст.ст.196, 197 ТК РФ), в том числе расходы по оплате обучения работника новой специальности в связи с производственной необходимостью, на условиях и в порядке, определяемых коллективным договором, если обучение не сопровождается повышением образовательного уровня обучающегося (получением среднего или высшего образования). Например, Программой реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности, утвержденной Постановлением Правительства Российской Федерации от 06.03.1998 N 283, предусмотрено повышение квалификации специалистов бухгалтерского учета и проведение аттестации профессиональных бухгалтеров (главных бухгалтеров и бухгалтеров-экспертов) в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходы, связанные с оплатой работодателем обучения бухгалтера для получения квалификационного аттестата профессионального бухгалтера, не подлежат обложению НДФЛ.

В то же время при заключении, например, администрацией города договоров о целевой подготовке специалистов с высшим образованием с выпускниками школ города и оплатой их обучения в высших учебных заведениях на коммерческой основе должен исчисляться и удерживаться НДФЛ с суммы оплаты за обучение на следующих основаниях. В соответствии с пп.1 п.2 ст.211 НК РФ к доходам, полученным налогоплательщиком в натуральной форме, в частности, относится оплата (полностью или частично) за него организациями или индивидуальными предпринимателями товаров (работ, услуг) или имущественных прав, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в интересах налогоплательщика. Согласно п.3 ст.217 НК РФ не подлежат налогообложению все виды установленных действующим законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), в частности связанных с возмещением расходов на повышение профессионального уровня работников. Согласно ст.21 Закона N 3266-1 профессиональная подготовка имеет целью ускоренное приобретение обучающимся навыков, необходимых для выполнения определенной работы, группы работ, и не сопровождается повышением образовательного уровня обучающегося, т.е. такое обучение не должно быть связано с получением нового высшего или среднего образования. В законодательном порядке предоставление гражданам бесплатных образовательных услуг в образовательных организациях предусмотрено ст.5 Закона N 3266-1 только в случае получения такого образования в государственных и муниципальных образовательных учреждениях на конкурсной основе, если образование данного уровня физическое лицо получает впервые. Также не подлежит налогообложению стоимость высшего или среднего образования, получаемого физическими лицами в соответствии с Положением о целевой контрактной подготовке специалистов с высшим и средним профессиональным образованием, утвержденным Постановлением Правительства Российской Федерации от 19.09.1995 N 942, либо в порядке осуществляемой на основе государственного заказа переподготовки согласно Постановлению Российской Федерации от 13.09.1994 N 1047 "Об организации переподготовки и повышения квалификации государственных служащих федеральных органов исполнительной власти" и Указу Президента Российской Федерации от 07.02.1995 N 103 "О государственном заказе на переподготовку и повышение квалификации государственных служащих" за счет средств федерального бюджета, бюджетов субъектов Российской Федерации и местных бюджетов.

Оплата получения среднего или высшего профессионального образования за физических лиц в иных случаях подлежит включению в налогооблагаемый доход этих лиц в общеустановленном порядке в соответствии с пп.1 п.2 ст.211 НК РФ.

Выплаты сумм социальной поддержки в пользу детей

В соответствии со ст.2 Федерального закона от 17.07.1999 N 178-ФЗ "О государственной социальной помощи" законодательство о государственной социальной помощи состоит из Федерального закона "О прожиточном минимуме в Российской Федерации", Федерального закона "О финансовых основах местного самоуправления в Российской Федерации", других федеральных законов и иных нормативных правовых актов Российской Федерации, законов и иных нормативных правовых актов субъектов Российской Федерации. Согласно ст.5 Закона N 178-ФЗ источниками оказания государственной социальной помощи являются средства федерального бюджета, средства бюджетов субъектов Российской Федерации и средства местных бюджетов. В случае недостаточности средств бюджетов субъектов Российской Федерации и средств местных бюджетов на оказание государственной социальной помощи такие средства выделяются субъектам Российской Федерации и органам местного самоуправления за счет средств бюджета вышестоящего уровня бюджетной системы Российской Федерации или дополнительных источников в порядке, установленном законодательством Российской Федерации. Например, в соответствии с решениями представительных органов местного самоуправления, определяющих сроки и размеры выплат многодетным семьям, производятся выплаты средств на приобретение многодетными семьями комплекта одежды, заменяющего школьную форму. Поскольку Указом Президента Российской Федерации от 05.05.1992 N 431 "О мерах по социальной поддержке многодетных семей" предусмотрено бесплатное обеспечение в соответствии с установленными нормативами школьной формой либо заменяющим ее комплектом детской одежды для посещения школьных занятий, а также спортивной формой на весь период обучения детей в общеобразовательной школе за счет средств всеобуча либо иных внебюджетных средств, указанные выплаты подпадают под действие п.1 ст.217 НК РФ и не подлежат налогообложению. Если производятся выплаты из бюджета денежных средств на питание, приобретение одежды, обуви, мягкого инвентаря для детей, находящихся под опекой (попечительством), то необходимо иметь в виду следующее. Постановлением Правительства Российской Федерации от 20.06.1992 N 409 "О неотложных мерах по социальной защите детей-сирот и детей, оставшихся без попечения родителей" (принятым во исполнение Указа Президента Российской Федерации от 11.07.1991 N 1 "О первоочередных мерах по развитию образования в РСФСР") для детей-сирот и детей, оставшихся без попечения родителей, находящихся в детских лечебно-профилактических учреждениях, воспитывающихся и обучающихся в учебно-воспитательных учреждениях и учебных заведениях независимо от их типа и ведомственной принадлежности, установлены нормы питания, обеспечения одеждой, обувью, мягким инвентарем и необходимым оборудованием согласно Приложениям N N 1 - 3 к Постановлению N 409. Нормы материального обеспечения и льготы, установленные для воспитанников указанных учреждений, распространены на детей-сирот и детей, оставшихся без попечения родителей и переданных под опеку (попечительство) в семьи граждан, в приемные семьи и детские дома семейного типа (п.3 Постановления N 409). Таким образом, выплата из бюджета денежных средств на питание, приобретение одежды, обуви, мягкого инвентаря для детей, находящихся под опекой (попечительством) по установленным нормам, подпадают под действие п.1 ст.217 НК РФ и не подлежат обложению НДФЛ.

Выплаты "детских" пособий

Пособие по беременности и родам, единовременное пособие женщине, вставшей на учет в ранние сроки беременности, единовременное пособие при рождении ребенка, ежемесячные компенсационные выплаты на период отпуска по уходу за ребенком до полутора лет, ежемесячные компенсационные выплаты на период отпуска по уходу за ребенком до достижения им возраста трех лет, выплачиваемые в размерах, установленных действующим законодательством, не облагаются НДФЛ в соответствии с п.п.1 и 3 ст.217 НК РФ. Например, установленные п.11 Порядка назначения и выплаты ежемесячных компенсационных выплат отдельным категориям граждан, утвержденного Постановлением Правительства Российской Федерации от 03.11.1994 N 1206 (в ред. Постановления Правительства Российской Федерации от 08.08.2003 N 475), ежемесячные компенсационные выплаты в размере 50% МРОТ, назначенные и выплачиваемые находящимся в частично оплачиваемом отпуске по уходу за ребенком до достижения им возраста полутора лет, ежемесячные компенсационные выплаты матерям (или другим родственникам, фактически осуществляющим уход за ребенком), состоящим в трудовых отношениях на условиях найма с предприятиями, учреждениями и организациями независимо от их организационно-правовых форм, и женщинам-военнослужащим, находящимся в отпуске по уходу за ребенком до достижения им 3-летнего возраста, выплачиваемые в размере 50 руб. (Указ Президента Российской Федерации от 08.02.2001 N 136), не облагаются НДФЛ. Если работодатель осуществляет доплаты к указанным выплатам, то эти доплаты облагаются НДФЛ на общих основаниях.

Стоимость медицинских осмотров (обследований) работников

Не подлежат обложению НДФЛ на основании п.3 ст.217 НК РФ расходы организации по проведению обязательных предварительных (при поступлении на работу) и периодических (в течение трудовой деятельности) медицинских осмотров (обследований) работников, внеочередных медицинских осмотров (обследований) работников по их просьбам в соответствии с медицинским заключением с сохранением за ними места работы (должности) и среднего заработка на время прохождения указанных медицинских осмотров (обследований) в случаях, предусмотренных ТК РФ (ст.ст.212 и 213), законами и иными нормативными правовыми актами (включая медицинские осмотры работников, занятых на тяжелых работах и на работах с вредными и (или) опасными условиями труда (в том числе на подземных работах), а также на работах, связанных с движением транспорта).

Стоимость средств индивидуальной и коллективной защиты

работников, лечебно-профилактического питания

Не облагается НДФЛ возмещение расходов, связанных с приобретением средств индивидуальной и коллективной защиты работников, а также приобретением и выдачей за счет средств организации - налогового агента специальной одежды, специальной обуви и других средств индивидуальной защиты, смывающих и обезвреживающих средств в соответствии с установленными нормами работникам, занятым на работах с вредными и (или) опасными условиями труда, а также на работах, выполняемых в особых температурных условиях или связанных с загрязнением (ст.ст.212 и 221 ТК РФ). Стоимость бесплатно выдаваемых работникам на работах с вредными условиями труда по установленным нормам молока или других равноценных пищевых продуктов, а на работах с особо вредными условиями труда лечебно-профилактического питания согласно ст.222 ТК РФ также не включаются в налогооблагаемую базу по НДФЛ. Перечень производств, профессий и должностей, работа в которых дает право на бесплатное получение лечебно-профилактического питания в связи с особо вредными условиями труда, рационов лечебно-профилактического питания, норм бесплатной выдачи витаминных препаратов и правил выдачи лечебно-профилактического питания утвержден Постановлением Минтруда России от 31.03.2003 N 14. Указанный Перечень относится ко всем отраслям народного хозяйства, где производятся такие работы. Нормы и условия бесплатной выдачи молока или других равноценных пищевых продуктов, а также лечебно-профилактического питания утверждаются в порядке, установленном Постановлением N 13.

Компенсации за тяжелую работу и работу с вредными

и (или) опасными условиями труда

Статьей 210 ТК РФ, касающейся основных направлений государственной политики в области охраны труда, предусмотрено установление компенсаций за тяжелую работу и работу с вредными и (или) опасными условиями труда, неустранимыми при современном техническом уровне производства и организации труда. Указанные компенсационные выплаты предусмотрены также ст.ст.57 и 219 ТК РФ. Выплаты компенсационного характера, установленные работнику в соответствии с ТК РФ помимо повышенной заработной платы (предусмотренной ст.ст.146 и 147 ТК РФ) на основании закона, коллективного договора (ст.40 ТК РФ), соглашения (ст.45 ТК РФ), трудового договора (выплаты компенсационного характера, указанные в трудовом договоре, должны соответствовать размеру, установленному в коллективном договоре, соглашении, законе), если он занят на тяжелых работах и работах с вредными и (или) опасными условиями труда, подпадают под действие п.3 ст.217 НК РФ, в связи с чем не подлежат обложению НДФЛ.

Бесплатное предоставление жилых помещений и коммунальных услуг,

питания и продуктов, топлива или соответствующего

денежного возмещения

В соответствии с п.3 ст.217 НК РФ не подлежат обложению НДФЛ компенсационные выплаты, установленные, в частности:

Законом Российской Федерации от 19.02.1993 N 4520-1 "О государственных гарантиях и компенсациях для лиц, работающих и проживающих в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях";

Законом РСФСР от 18.10.1991 N 1761-1 "О реабилитации жертв политических репрессий";

Федеральным законом от 17.01.1992 N 2202-1 "О прокуратуре Российской Федерации";

Федеральным законом от 10.01.1996 N 6-ФЗ "О дополнительных гарантиях социальной защиты судей и работников аппаратов судов Российской Федерации";

Федеральным законом от 27.05.1998 N 76-ФЗ "О статусе военнослужащих";

Федеральным законом от 20.06.1996 N 81-ФЗ "О государственном регулировании в области добычи и использования угля, об особенностях социальной защиты работников организаций угольной промышленности" и другими законами.

Например, согласно п.4 ст.21 Закона N 81-ФЗ организации по добыче угля имеют право предоставлять безвозмездно уголь на бытовые нужды:

работникам организаций по добыче (переработке) угля;

пенсионерам, пенсии которым назначены в связи с работой в организациях по добыче (переработке) угля;

инвалидам труда, инвалидам по общему заболеванию, если они пользовались этим правом до получения инвалидности;

семьям работников, погибших (умерших) в организациях по добыче (переработке) угля, если жена (муж), родители, дети и (или) другие нетрудоспособные члены семьи получают пенсии по случаю потери кормильца;

вдовам работников организаций по добыче (переработке) угля;

работникам организаций по добыче (переработке) угля, проработавшим в таких организациях не менее 10 лет и уволенным в связи с сокращением штатов или ликвидацией таких организаций вне зависимости от места последующей работы, если указанные лица пользуются печным отоплением.

Дополнительные льготы по бесплатному предоставлению угля физическим лицам, например установленные отраслевым тарифным соглашением или коллективным договором, не могут рассматриваться как компенсационные выплаты, не подлежащие обложению НДФЛ в соответствии с законодательством Российской Федерации и, следовательно, облагаются НДФЛ на общих основаниях.

Оплата стоимости и (или) выдача полагающегося натурального

довольствия, а также выплата денежных средств взамен

этого довольствия

В соответствии с п.3 ст.217 НК РФ не подлежат обложению НДФЛ компенсационные выплаты, установленные, в частности:

Федеральным законом от 21.07.1997 N 114-ФЗ "О службе в таможенных органах Российской Федерации";

Федеральным законом от 27.05.1998 N 76-ФЗ "О статусе военнослужащих";

Федеральным законом от 03.12.1994 N 55-ФЗ "О некоторых вопросах организации и деятельности военных судов и органов военной юстиции" и другими законами.

Бесплатное питание экипажам морских,

речных и воздушных судов

Постановлением Правительства Российской Федерации от 07.12.2001 N 861 "О рационах питания экипажей морских, речных и воздушных судов" утвержден рацион питания экипажей морских, речных и воздушных судов. Пунктом 2 этого Постановления установлено, что порядок обеспечения питанием экипажей морских, речных и воздушных судов определяется Министерством транспорта Российской Федерации.

Согласно Порядку обеспечения питанием экипажей морских, речных и воздушных судов, утвержденному Приказом Министерства транспорта Российской Федерации от 30.09.2002 N 122 "О порядке обеспечения питанием экипажей морских, речных и воздушных судов", экипажи морских судов независимо от видов флота, а также экипажи плавучих перегружателей, плавучих кранов, плавучих морских маяков обеспечиваются судовладельцем бесплатным рационом питания. Рацион питания предоставляется членам экипажей, находящимся на судах в период их эксплуатации, включая ходовое время и время стоянки в порту, а также во время ремонтных работ, осуществляемых членами экипажа судна. Рацион питания предоставляется также членам экипажа в период их болезни на борту судна. С учетом режима работы экипажей судов питание для членов экипажей может устанавливаться: трехразовое - при нахождении членов экипажа на судне в течение суток; двухразовое - при нахождении членов экипажа на судне в пределах 12 часов; одноразовое - при нахождении членов экипажа на судне в пределах нормальной продолжительности рабочего времени (до 8 часов). Судовладелец в соответствии с установленной нормой и наименованием продуктов и их фактическими ценами устанавливает суточную стоимость рациона питания на одного члена экипажа. Допускается замена продуктов на аналогичные продукты питания в консервированном виде. Стоимость рациона питания плавсоставу деньгами не компенсируется. Судовладелец обеспечивает организацию питания членов экипажей судов, снабжение водой, топливом, кухонным и столовым оборудованием и инвентарем, тарой для получения и хранения продуктов. Допускается организация коллективного питания членов экипажей судов (плавучих объектов) через береговые организации общественного питания в соответствии с договорами.

Экипажи речных судов независимо от вида флота обеспечиваются бесплатным рационом питания судовладельцем (в том числе арендатором в соответствии с условиями договора аренды). Рацион питания предоставляется членам экипажей, находящимся на судах в период их эксплуатации, включая время подготовки к ней и вывода из нее, исходя из нормы рациона питания на одного человека в сутки. Рацион питания предоставляется также членам экипажей в период их болезни на борту судна. С учетом времени нахождения на судне членам экипажей устанавливается: трехразовое питание - при нахождении на судне в течение суток; двухразовое питание - при нахождении на судне в течение 12 часов; одноразовое питание - при нахождении на судне в пределах нормальной продолжительности рабочего времени (до 8 часов). Судовладелец (арендатор) в соответствии с установленной нормой и наименованием продуктов устанавливает суточную стоимость рациона питания на одного члена экипажа исходя из рыночных цен, сложившихся в регионе по месту нахождения судовладельца (арендатора). При работе судов в регионах вне места нахождения судовладельца (арендатора) определяется средняя стоимость рациона питания на одного члена экипажа в сутки в зависимости от времени нахождения судна в этих регионах по плану эксплуатационной работы. Для судов, работающих на участках, откуда члены экипажа ежедневно возвращаются к месту постоянной работы, стоимость нормы рациона питания на одного человека в сутки определяется с учетом времени нахождения членов экипажа на судне в сутки (режима работы). Для организаций-судовладельцев, финансируемых из федерального бюджета, стоимость нормы рациона питания на одного человека в сутки определяется в пределах средств, выделенных из федерального бюджета, и доходов от выполнения платных работ и услуг. Судовладелец (арендатор) вправе пересмотреть стоимость нормы рациона питания на одного человека в сутки в зависимости от роста рыночных цен в регионе на продукты, указанные в рационе питания. Судовладелец (арендатор) определяет размер сумм, выделяемых на экипаж для обеспечения рациона питания в месяц исходя из стоимости нормы рациона питания на одного человека в сутки, численности членов экипажа, находящихся на судне в период его эксплуатации, и времени их нахождения на судне в течение месяца. В случае обеспечения питания членов экипажей судов через организации общественного питания расходы этим организациям возмещаются судовладельцем (арендатором) в соответствии с заключенными с ними договорами. Наличные деньги (аванс) на закупку продуктов для обеспечения рационом питания экипажа выдаются капитану (командиру) судна судовладельцем (арендатором). Капитан обеспечивает организацию питания экипажа судна. Не разрешается выдавать на руки членам экипажей судов продукты взамен установленного рациона питания, а также заменять его денежной компенсацией. Судовладелец (арендатор) для организации питания членов экипажей речных судов обеспечивает надлежащие помещения, снабжение водой, топливом, кухонным и столовым оборудованием и инвентарем, тарой для получения и хранения продуктов. За время работы судов внутреннего водного транспорта в морских условиях и за границей Российской Федерации обеспечение рационом питания экипажей этих судов может осуществляться судовладельцем (арендатором) в соответствии с Порядком обеспечения питанием экипажей морских судов.

Экипажи воздушных судов гражданской авиации в дни полетов и дежурств обеспечиваются эксплуатантом бесплатным рационом питания. При невозможности обеспечения экипажа бесплатным питанием во внебазовых аэропортах (аэродромах, посадочных площадках) по причине отсутствия специализированных организаций общественного питания допускается возмещение расходов на питание членам экипажа. При организации питания в специализированных организациях общественного питания в базовых аэропортах эксплуатантом обеспечиваются рацион питания, составление меню-раскладок, учет пищевой ценности и калькуляция блюд. Калорийность суточного рациона питания в дни полетов и дежурств с учетом норм потребляемых белков, жиров и углеводов на одного члена экипажа не должна быть ниже 3500 ккал. Рацион питания предоставляется экипажу воздушного судна в зависимости от продолжительности рабочего времени при выполнении полетного задания: до 3 часов - одноразовое питание; от 3 до 6 часов - двухразовое питание; свыше 6 часов - трехразовое питание. При нахождении экипажей воздушных судов в резерве, на дежурствах (поисковые и аварийно-спасательные работы, санитарные задания, лесоохрана) обеспечение питанием производится в зависимости от продолжительности рабочего времени: до 4 часов - одноразовое питание; от 4 до 8 часов - двухразовое питание; свыше 8 часов - трехразовое питание. В таком же порядке обеспечиваются питанием экипажи воздушных судов при ожидании вылета во внебазовых аэропортах (на аэродромах, посадочных площадках) с целью продолжения выполнения полетного задания, выполнении внеплановых посадок и задержек вылета во внебазовых аэропортах (на аэродромах, посадочных площадках), не предусмотренных полетным заданием, члены экипажей воздушных судов. Организация питания экипажей воздушных судов, выполняющих авиационные работы, оговаривается эксплуатантом в соответствующих договорах с заказчиками.

Стоимость бесплатного питания, предоставляемого в соответствии с Постановлением N 861 (в пределах установленных норм (рациона питания), экипажам морских, речных и воздушных судов, а также возмещение расходов на питание членам экипажа воздушных судов гражданской авиации при невозможности обеспечения экипажа бесплатным питанием, обложению НДФЛ не подлежит в соответствии с п.3 ст.217 НК РФ.

Компенсационные выплаты, связанные с учебно-тренировочным

процессом и участием в спортивных соревнованиях

В соответствии со ст.6 Федерального закона от 29.04.1999 N 80-ФЗ "О физической культуре и спорте в Российской Федерации" в компетенцию органов государственной власти Российской Федерации в области физической культуры и спорта входит разработка федеральных нормативов финансирования физической культуры и спорта. Приказом Госкомспорта России от 05.02.2002 N 58 "Об изменении норм расходов на обеспечение участников спортмероприятий" утверждены и введены в действие с 1 февраля 2002 г. нормы расходов на обеспечение участников спортмероприятий, включенных в Единый календарный план всероссийских и международных спортивных мероприятий, в частности Нормы расходов на обеспечение питанием спортсменов, тренеров, специалистов. Пунктом 4 этого Приказа рекомендовано территориальным органам государственного управления физической культурой и спортом самостоятельно устанавливать порядок и нормы расходования средств на материальное обеспечение участников спортмероприятий за счет местных бюджетов с учетом сложившихся на территории цен и действующих тарифов по согласованию с местными органами исполнительной власти. В связи с этим на основании норм расходования средств, утвержденных, например, постановлением коллегии областного комитета по спорту, выплачивается денежная компенсация стоимости питания, не подлежащая обложению НДФЛ. Указанная льгота, предусмотренная п.3 ст.217 НК РФ, предоставляется спортсменам и работникам физкультурно-спортивных организаций. Согласно п.1 ст.27 Закона N 80-ФЗ перечень должностей работников физкультурно-спортивных организаций устанавливается Правительством Российской Федерации. До настоящего времени названный перечень не установлен. По этой причине к работникам физкультурно-спортивных организаций могут быть отнесены физические лица, принятые на работу в такие организации по трудовому договору. В соответствии со ст.56 ТК РФ трудовой договор является соглашением между работодателем и работником, согласно которому работодатель обязуется предоставить работнику работу по обусловленной трудовой функции, обеспечить условия труда, предусмотренные ТК РФ, законами и иными нормативными правовыми актами, коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами, содержащими нормы трудового права, своевременно и в полном размере выплачивать работнику заработную плату, а работник обязуется лично выполнять определенную этим соглашением трудовую функцию, соблюдать действующие в организации правила внутреннего трудового распорядка. Сторонами трудового договора являются работодатель и работник. Таким образом, до установления Правительством Российской Федерации перечня работников физкультурно-спортивных организаций льгота по оплате стоимости питания в пределах норм, утвержденных постановлением коллегии областного комитета по спорту, распространяется на судей и обслуживающий персонал, состоящих с физкультурно-спортивными организациями в трудовых отношениях.

Доплаты за нормативное передвижение работников

в шахтах (рудниках)

Статьей 164 ТК РФ определено, что компенсации - денежные выплаты, установленные в целях возмещения работником затрат, связанных с исполнением ими трудовых или иных предусмотренных федеральным законом обязанностей. Согласно Письму Минтруда России от 20.07.1992 N 1498-ВК выплаты за время передвижения работников, постоянно занятых на подземных работах в шахтах (рудниках), от ствола к месту работы и обратно, хотя и носят в конкретных производственных условиях постоянный характер, не являются выплатами за работу, а квалифицируются как компенсационные с целью возмещения дополнительных расходов, связанных с выполнением ими трудовых обязанностей. Поэтому доплаты за нормативное передвижение работников, постоянно занятых на подземных работах в шахтах (рудниках), от ствола к месту работы и обратно относятся к компенсационным выплатам, связанным с выполнением работником трудовых обязанностей, и не подлежат обложению НДФЛ в размерах, установленных Постановлением Правительства Российской Федерации от 15.05.1998 N 452 "О доплате работникам организаций угольной, сланцевой промышленности и шахтного строительства, постоянно занятым на подземных работах, за нормативное время их передвижения в шахте от ствола к месту работы и обратно" согласно п.3 ст.217 НК РФ.

Компенсационные выплаты, связанные с переездом

в другую местность

В соответствии со ст.169 ТК РФ размеры возмещения расходов при переезде на работу в другую местность определяются соглашением сторон трудового договора. При этом размеры возмещения не могут быть ниже размеров, установленных Правительством Российской Федерации для организаций, финансируемых из федерального бюджета. Возмещение расходов по проезду, провозу имущества и найму помещения при переводе либо переезде на работу в другую местность осуществляется в соответствии с Постановлением Совета Министров СССР от 15.07.1981 N 677 "О гарантиях и компенсациях при переезде на работу в другую местность". Следует учитывать, что Постановлением Правительства Российской Федерации от 02.04.2003 N 187 утверждены размеры возмещения организациями, финансируемыми за счет средств федерального бюджета, расходов работникам в связи с их переездом на работу в другую местность. Возмещение этих расходов в пределах установленных указанными Постановлениями норм не подлежат налогообложению. Суммы не облагаемых налогом расходов, возмещаемых в связи с переездом лиц в районы Крайнего Севера и приравненные к ним местности и выездом из этих районов, определены ст.326 ТК РФ и ст.35 Закона Российской Федерации от 19.02.1993 N 4520-1 "О государственных гарантиях и компенсациях для лиц, работающих и проживающих в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях". Перечень районов Крайнего Севера и приравненных к ним местностей утвержден Постановлением Совета Министров СССР от 10.11.1967 N 1029 (с изм. и доп.). Нормы возмещения расходов по найму, аренде и приобретению жилой площади гражданам, работающим и проживающим в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, а также размеры компенсаций, выплачиваемых за освобождаемое жилье при выезде граждан из указанных районов и местностей, определены Постановлением Совета Министров - Правительства Российской Федерации от 04.11.1993 N 1141 "О нормах возмещения расходов по найму, аренде и приобретению жилой площади гражданам, работающим и проживающим в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, о размерах компенсаций, выплачиваемых за освобождаемое жилье при выезде граждан из указанных районов и местностей".

Оплата работнику, проживающему и работающему в районах

Крайнего Севера, стоимости проезда в случае проведения

отпуска за рубежом

Согласно ст.325 ТК РФ лица, работающие в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, имеют право на оплачиваемый один раз в два года за счет средств работодателя проезд к месту использования отпуска в пределах территории Российской Федерации и обратно любым видом транспорта, в том числе личным (за исключением такси), а также на оплату стоимости провоза багажа весом до 30 кг. Оплата стоимости проезда работника личным транспортом к месту использования отпуска и обратно производится по наименьшей стоимости проезда кратчайшим путем. Таким образом, оплата фактических расходов по проезду работника к месту проведения отпуска и обратно касается только расходов в пределах границы Российской Федерации. Оплата стоимости проезда при проведении отпуска за пределами Российской Федерации действующим законодательством не предусмотрена. Юридическое оформление пересечения государственной границы производится в пунктах пропуска через государственную границу Российской Федерации. Таким образом, не подлежит включению в налоговую базу по НДФЛ на основании п.3 ст.217 НК РФ сумма оплаты стоимости проезда по территории Российской Федерации до места пересечения Государственной границы в случае проведения работником, проживающим и работающим в районах Крайнего Севера, отпуска за границей Российской Федерации. Например, если работник проводит свой отпуск в Турции и предъявляет к оплате авиабилеты Мурманск - Москва, Москва - Анталья, Анталья - Москва, Москва - Мурманск, то он имеет право на оплату стоимости проезда Мурманск - Москва и Москва - Мурманск и данная сумма не включается в налоговую базу по НДФЛ.

При наличии документов, подтверждающих проведение отпуска за рубежом, работнику, использовавшему свой личный автотранспорт для проезда к месту использования отпуска и обратно, возмещаются расходы по наименьшей стоимости проезда кратчайшим путем в оба конца только по территории Российской Федерации. Как правило, наименьшей стоимостью проезда в этом случае является стоимость израсходованных горюче-смазочных материалов при проезде на личном автотранспорте кратчайшим путем по территории Российской Федерации к месту проведения отпуска и обратно, определяемая по нормам расхода горюче-смазочных материалов, исходя из километража. Причем с 1 июля 2003 г. применяются нормы расхода на горюче-смазочные материалы, установленные Руководящим документом N Р3112194-0366-03 "Нормы расхода топлив и смазочных материалов на автомобильном транспорте", утвержденным Минтранспорта России 29.04.2003 и согласованным с МНС России 09.04.2003, а до 1 июля 2003 г. - Руководящим документом N Р3112194-0366-97 "Нормы расхода топлив и смазочных материалов на автомобильном транспорте", утвержденным Минтранспорта России 29.04.1997 (с изм. от 01.01.2003).

Стоимость льготы по бесплатному проезду

Не подлежит налогообложению стоимость льгот по бесплатному проезду, установленная законодательством Российской Федерации, например, для:

работников предприятий и организаций железнодорожного транспорта в соответствии со ст.25 Федерального закона от 10.01.2003 N 17-ФЗ "О железнодорожном транспорте в Российской Федерации". Работники железнодорожного транспорта общего пользования пользуются правом бесплатного проезда на железнодорожном транспорте за счет средств соответствующих организаций в порядке и на условиях, предусмотренных отраслевым тарифным соглашением и коллективными договорами. В связи с этим стоимость бесплатного проезда, предоставляемого работникам железнодорожного транспорта на основании Закона N 17-ФЗ, относится к компенсационным выплатам, установленным действующим законодательством, и не подлежит обложению НДФЛ при условии оплаты в пределах норм, установленных отраслевым тарифным соглашением по железнодорожному транспорту, и в соответствии с п.3 ст.217 НК РФ не включаются в налогооблагаемый доход физических лиц;

студентов, обучающихся по заочной форме в высших учебных заведениях, которые имеют государственную аккредитацию. Федеральным законом от 22.08.1996 N 125-ФЗ "О высшем и послевузовском профессиональном образовании" предусмотрено, что студентам, обучающимся по заочной форме в высших учебных заведениях, которые имеют государственную аккредитацию, один раз в учебном году организация-работодатель оплачивает проезд к месту нахождения высшего учебного заведения и обратно для выполнения лабораторных работ, сдачи зачетов и экзаменов, а также для сдачи государственных экзаменов, подготовки и защиты дипломного проекта (работы). Если же организация производит оплату стоимости проезда студента вторично в течение учебного года, то сумма второй в течение учебного года оплаты стоимости проезда подлежит налогообложению в составе совокупного дохода такого физического лица;

граждан, занятых на работах с химическим оружием, в соответствии со ст.6 Федерального закона от 07.11.2000 N 136-ФЗ "О социальной защите граждан, занятых на работах с химическим оружием".

Использование работниками личного транспорта

В соответствии со ст.188 ТК РФ при использовании работником с согласия или ведома работодателя и в его интересах личного имущества работнику выплачивается компенсация за использование, износ (амортизацию) инструмента, личного транспорта, оборудования и других технических средств и материалов, принадлежащих работнику, а также возмещаются расходы, связанные с их использованием. Размер возмещения расходов определяется соглашением сторон трудового договора, выраженным в письменной форме. Трудовой и коллективный договоры не устанавливают нормы компенсационных выплат, а лишь предоставляют организации право самостоятельно определять порядок и размер возмещения затрат, связанных с возмещением расходов при использовании личного имущества работника. В связи с этим суммы выплат в возмещение расходов при использовании работниками личного транспорта, установленные коллективным или трудовым договором, не являются нормами, установленными в соответствии с действующим законодательством Российской Федерации.

При определении не облагаемых НДФЛ компенсационных выплат за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов следует руководствоваться:

для работников учреждений и организаций, финансируемых из средств бюджетов всех уровней - нормами компенсации за использование личных легковых автомобилей и мотоциклов для служебных поездок, установленными Приказом Минфина России от 04.02.2000 N 16н "Об изменении предельных норм компенсации за использование личных легковых автомобилей и мотоциклов для служебных поездок", изданным в соответствии с Постановлением Правительства Российской Федерации от 24.05.1993 N 487 "О предельных нормах компенсации за использование личных легковых автомобилей и мотоциклов для служебных поездок";

для работников всех других организаций независимо от формы собственности и организационно-правовой формы - Постановлением Правительства Российской Федерации от 08.02.2002 N 92 "Об установлении норм расходов организации на выплату компенсации за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов, в пределах которых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций такие расходы относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией".

Выплата работникам производится в тех случаях, когда их работа по роду производственной (служебной) деятельности связана с постоянными служебными разъездами в соответствии с их должностными обязанностями. Основанием для выплаты компенсации работникам, использующим личные легковые автомобили для служебных поездок, является приказ руководителя предприятия, организации и учреждения, в котором устанавливаются размеры этой компенсации. В размерах компенсации работнику учтено возмещение затрат по эксплуатации используемого для служебных поездок личного легкового автомобиля (сумма износа, затраты на горюче-смазочные материалы, техническое обслуживание и текущий ремонт). Для получения компенсации работники представляют в бухгалтерию предприятия, учреждения, организации копию технического паспорта личного автомобиля, заверенную в установленном порядке, и ведут учет служебных поездок в путевых листах. Работнику, использующему личный легковой автомобиль для служебных поездок на основании доверенности собственника автомобиля, компенсация выплачивается в таком же порядке. Указанная позиция изложена в Письме МНС России от 02.06.2004 N 04-2-06/419@. Например, если организация выплачивает своему работнику за использование им для служебных поездок личного легкового автомобиля с рабочим объемом двигателя до 2000 куб. см 5000 руб. в месяц, то разница между выплачиваемой суммой и нормой, установленной Постановлением N 92 для этого автомобиля в зависимости от его рабочего объема двигателя (1200 руб. в месяц), подлежит обложению НДФЛ.

Возмещение вреда, причиненного увечьем или иным

повреждением здоровья

В соответствии с п.3 ст.217 НК РФ не подлежат обложению НДФЛ компенсационные выплаты, связанные с возмещением вреда, причиненного увечьем или иным повреждением здоровья, установленные, в частности:

ст.ст.2, 22 ТК РФ, согласно которым работодатель обязан возмещать вред, причиненный работникам в связи с исполнением ими трудовых обязанностей, а также компенсировать моральный вред в порядке и на условиях, которые установлены ТК РФ, федеральными законами и иными нормативными правовыми актами;

Федеральным законом от 24.07.1998 N 125-ФЗ "Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний";

Федеральным законом от 15.05.1991 N 1244-1 "О социальной защите граждан, подвергшихся воздействию радиации вследствие катастрофы на Чернобыльской АЭС", которым определены расходы, возмещаемые отдельным гражданам и членам их семей, подвергшимся воздействию радиации вследствие катастрофы на Чернобыльской АЭС, по переезду, провозу имущества и найму помещения.

Выплаты в возмещение вреда

Согласно ст.1064 ГК РФ вред, причиненный личности или имуществу гражданина, а также вред, причиненный имуществу юридического лица, подлежит возмещению в полном объеме лицом, причинившим вред. Кроме того, в соответствии со ст.1079 ГК РФ юридические лица и граждане, деятельность которых связана с повышенной опасностью для окружающих (использование транспортных средств, механизмов и т.п.), обязаны возместить вред, причиненный источником повышенной опасности, если не докажут, что вред возник вследствие непреодолимой силы или умысла потерпевшего. Причем ст.1082 ГК РФ установлено, что, удовлетворяя требование о возмещении вреда, суд в соответствии с обстоятельствами дела обязывает лицо, ответственное за причинение вреда, возместить вред в натуре (предоставить вещь того же рода и качества, исправить поврежденную вещь и т.п.) или возместить причиненные убытки (п.2 ст.15 ГК РФ). Пунктом 2 ст.15 ГК РФ определено, что под убытками понимаются расходы, которые лицо, чье право нарушено, произвело или должно будет произвести для восстановления нарушенного права, утрата или повреждение его имущества (реальный ущерб), а также неполученные доходы, которые это лицо получило бы при обычных условиях гражданского оборота, если бы его право не было нарушено (упущенная выгода). Например, по решению суда гражданину выплатили за поврежденный в ДТП автомобиль сумму в возмещение ущерба, которая взыскана с виновника аварии - другого физического лица. В соответствии с п.3 ст.217 НК РФ суммы в возмещение ущерба, которые взысканы с виновника аварии - другого физического лица или организации в пользу потерпевшего за поврежденный в ДТП автомобиль, относятся к доходам, не подлежащим обложению НДФЛ.

Выплаты при вынесении судом решения

о восстановлении на работе

В соответствии со ст.394 ТК РФ в случае признания увольнения или перевода на другую работу незаконными работник должен быть восстановлен на прежней работе органом, рассматривающим индивидуальный трудовой спор. Статьей 234 ТК РФ предусмотрена обязанность работодателя возместить работнику не полученный им заработок во всех случаях незаконного лишения его возможности трудиться. Сумма заработной платы, выплачиваемая организацией по решению суда, рассматривается как гарантия, а не как компенсация, в связи с чем она не подпадает под действие п.3 ст.217 НК РФ и подлежит обложению НДФЛ в общеустановленном порядке. В соответствии с п.2 ст.13 ГПК РФ вступившие в законную силу судебные постановления, а также законные распоряжения, требования, поручения, вызовы и обращения судов являются обязательными для всех без исключения органов государственной власти, органов местного самоуправления, общественных объединений, должностных лиц, граждан, организаций и подлежат неукоснительному исполнению на всей территории Российской Федерации. Статьей 395 ТК РФ установлено, что при признании органом, рассматривающим индивидуальный трудовой спор, денежных требований работника обоснованными они удовлетворяются в полном размере, т.е. работнику выплачивается вся сумма, указанная в исполнительном листе, без удержания налога. Если сумма выплачиваемой по решению суда заработной платы указана в исполнительном листе без учета НДФЛ, то в соответствии с п.5 ст.226 НК РФ при невозможности удержать у налогоплательщика исчисленную сумму налога налоговый агент обязан в течение одного месяца с момента возникновения указанных обстоятельств письменно сообщить в налоговый орган по месту своего учета о невозможности удержать налог и сумме задолженности налогоплательщика. В этом случае налог с указанной суммы будет взыскан налоговым органом. Согласно п.5 ст.228 НК РФ налогоплательщики, получившие доходы, при выплате которых налоговыми агентами не была удержана сумма налога, уплачивают налог равными долями в два платежа: первый - не позднее 30 дней с даты вручения налоговым органом налогового уведомления об уплате налога, второй - не позднее 30 дней после первого срока уплаты.

В соответствии со ст.237 ТК РФ моральный вред, причиненный работнику неправомерными действиями или бездействием работодателя, возмещается работнику в денежной форме в размерах, определяемых соглашением сторон трудового договора. В случае возникновения спора факт причинения работнику морального вреда и размеры его возмещения определяются судом независимо от подлежащего возмещению имущественного ущерба. Кроме этого, согласно ст.151 ГК РФ, если гражданину причинен моральный вред (физические или нравственные страдания) действиями, нарушающими его личные неимущественные права либо посягающими на принадлежащие гражданину другие нематериальные блага, а также в других случаях, предусмотренных законом, суд может возложить на нарушителя обязанность денежной компенсации указанного вреда. При определении размеров компенсации морального вреда суд принимает во внимание степень вины нарушителя и иные заслуживающие внимания обстоятельства, в частности степень физических и нравственных страданий, связанных с индивидуальными особенностями лица, которому причинен вред.

Таким образом, в случаях увольнения без законного основания или с нарушением установленного порядка увольнения либо незаконного перевода на другую работу суд по требованию работника может вынести решение о возмещении ему денежной компенсации морального вреда, причиненного работнику указанными действиями. Размер этой компенсации определяется судом. Выплаты работнику денежной компенсации за причинение морального вреда в связи с увольнением без законного основания или с нарушением установленного порядка увольнения относятся к компенсационным выплатам, установленным законодательством Российской Федерации, и не подлежат обложению НДФЛ на основании п.3 ст.217 НК РФ.

Выплаты в поддержку доходов безработных граждан

Пунктом 1 ст.24 Закона Российской Федерации от 19.04.1991 N 1032-1 "О занятости населения в Российской Федерации" предусмотрено, что органы исполнительной власти субъектов Российской Федерации, органы местного самоуправления по предложению и при участии органов службы занятости организуют в целях обеспечения временной занятости населения проведение оплачиваемых общественных работ в организациях, находящихся в их собственности, и по договорам - в других организациях. Порядок организации общественных работ и условия участия в этих работах граждан установлены Положением об организации общественных работ, утвержденным Постановлением Правительства Российской Федерации от 14.07.1997 N 875. При этом отношения между органами исполнительной власти субъектов Российской Федерации, органами местного самоуправления, органами службы занятости и организациями регулируются договорами о совместной деятельности по организации и проведению общественных работ. В рамках такого договора должны быть определены в том числе уровень оплаты труда лиц, привлекаемых к участию в общественных работах, стоимость выполнения работ, размеры и порядок их финансирования. В соответствии с ТК РФ с лицами, желающими принять участие в общественных (временных) работах, работодатель должен заключить срочный трудовой договор. Одним из обязательных условий трудового договора является оплата труда за выполненную работу граждан, занятых на общественных работах, которая производится за счет средств работодателя. В соответствии со ст.133 ТК РФ месячная заработная плата работника, отработавшего за этот период норму рабочего времени и выполнившего нормы труда (трудовые обязанности), не может быть ниже МРОТ.

Органы службы занятости за счет средств на финансирование мероприятий по содействию трудоустройству населения Российской Федерации согласно п.п.7.1.3, 7.1.4 и 7.1.5 Положения о финансировании мероприятий по содействию занятости населения и социальной поддержке безработных граждан за счет средств федерального бюджета (далее - Положение), утвержденного Приказом Минтруда России и Минфина России от 25.03.2002 N 57/21н (изданным во исполнение п.18 Постановления Правительства Российской Федерации от 28.02.2002 N 137 "О мерах по реализации Федерального закона "О федеральном бюджете на 2002 год"), обеспечивают поддержку доходов безработных граждан, принимающих участие в общественных работах, а также безработных граждан, особо нуждающихся в социальной защите, и несовершеннолетних граждан, принимающих участие во временных работах, на уровне не ниже минимального размера пособия по безработице, установленного законодательством Российской Федерации. Поддержку дохода (материальную поддержку) гражданин, участвующий в общественных (временных) работах, получает как дополнительные выплаты из федерального бюджета сверх установленной условиями срочного трудового договора заработной платы (дохода). Поддержка доходов (материальная поддержка) не входит в фонд оплаты труда организации и не является составной частью заработной платы гражданина, так как выплачивается не за выполненную гражданами (работниками) работу, а за их участие в реализуемых совместно с органами службы занятости мероприятиях. Расчет размера материальной поддержки для каждого гражданина производится органами службы занятости исходя из суммы денежных средств, выделяемой на каждого участника ежемесячно, за фактическое количество дней его участия в указанных работах в календарном исчислении, включая периоды временной нетрудоспособности, на основании представленных работодателем документов. Перечисление органами службы занятости средств федерального бюджета на поддержку доходов (материальную поддержку) граждан, участвующих в общественных (временных) работах, осуществляется целевым назначением на расчетный счет работодателя, указанный в договоре о совместной деятельности. В связи с этим выплаты из федерального бюджета в поддержку доходов безработных граждан, принимающих участие в общественных работах, рассматриваются как иные выплаты, не подлежащие включению в налоговую базу для исчисления НДФЛ на основании п.1 ст.217 НК РФ.

Вознаграждения за время участия в осуществлении правосудия

Согласно ст.170 ТК РФ работодатель обязан освобождать работника от работы с сохранением за ним места работы (должности) на время исполнения им государственных или общественных обязанностей в случаях, если в соответствии с федеральным законом эти обязанности должны исполняться в рабочее время. Государственный орган или общественное объединение, которые привлекли работника к исполнению государственных или общественных обязанностей, в случаях, предусмотренных частью первой указанной статьи, выплачивают работнику за время исполнения этих обязанностей компенсацию в размере, определенном законом, иным нормативным правовым актом либо решением соответствующего общественного объединения. В соответствии с п.1 ст.11 Федерального закона от 02.01.2000 N 37-ФЗ "О народных заседателях федеральных судов общей юрисдикции в Российской Федерации" за время участия народного заседателя в осуществлении правосудия соответствующий суд выплачивает ему за счет средств федерального бюджета компенсационное вознаграждение в размере одной четвертой части должностного оклада судьи данного суда. Статьей 6 Федерального закона от 30.05.2001 N 70-ФЗ "Об арбитражных заседателях арбитражных судов субъектов Российской Федерации" установлено, что арбитражному заседателю пропорционально количеству рабочих дней, в течение которых он участвовал в осуществлении правосудия, соответствующим арбитражным судом субъекта Российской Федерации за счет средств федерального бюджета выплачивается компенсационное вознаграждение в размере одной четвертой части должностного оклада судьи данного арбитражного суда, но не менее пятикратного минимального размера оплаты труда, установленного законодательством Российской Федерации. Выплачиваемые из федерального бюджета вознаграждения за время участия в осуществлении правосудия присяжным заседателям, народным заседателям, арбитражным заседателям, предусмотренные указанными законами, не облагаются налогом на доходы физических лиц на основании п.1 ст.217 НК РФ.

П.П.Грузин

Советник налоговой службы

Российской Федерации III ранга

Подписано в печать

15.11.2004

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——