"Финансовая газета", N 46, 2004

ПРИМЕНЕНИЕ ЕНВД ПРИ СМЕШАННОЙ ФОРМЕ РАСЧЕТОВ

В соответствии с пп.4 п.2 ст.346.26 НК РФ система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (далее - ЕНВД) может применяться по решению субъекта Российской Федерации в отношении розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала по каждому объекту организации торговли не более 150 кв. м, палатки, лотки и другие объекты организации торговли, в том числе не имеющие стационарной торговой площади. В Московской области принят Закон от 27.11.2002 N 136/2002-ОЗ "О системе налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности в Московской области", которым ЕНВД введен для деятельности в форме розничной торговли с площадью торгового зала не более 150 кв. м, осуществляемой на территории Московской области, как это предусмотрено пп.4 п.2 ст.346.26 НК РФ.

Согласно ст.346.27 НК РФ под розничной торговлей для целей исчисления ЕНВД понимаются торговля товарами и оказание услуг покупателям за наличный расчет, а также с использованием платежных карт. Таким образом, под систему ЕНВД в настоящее время подпадают почти все мелкие и средние магазины сети товаров народного потребления Московской области.

Однако у многих организаций и предпринимателей помимо розничной реализации товаров населению есть и другая деятельность - реализация отдельных партий товара оптом по безналичному расчету. В этом случае деятельность уже следует рассматривать как смешанную: частично - розничная торговля, частично - безналичная реализация. В НК РФ правовой статус смешанной деятельности применительно к системе налогообложения в виде ЕНВД не оговорен. Исходя из этого такую хозяйственную деятельность следует рассматривать как состоящую из двух видов - розничная торговля и иная торговля.

Поскольку для розничной торговли пп.4 п.2 ст.346.26 НК РФ и п.4 ст.1 Закона N 136/2002-ОЗ предусмотрено применение ЕНВД, то к этой деятельности должна применяться система налогообложения в виде ЕНВД, а в части иной деятельности организации (индивидуального предпринимателя) - общеустановленная (традиционная) система налогообложения.

Казалось бы, такой вывод закономерен. Это подтверждается Письмом МНС России от 04.09.2003 N 22-2-16/1962-АС207 "О порядке применения системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности", в п.1 которого определено, что налогоплательщики, осуществляющие розничную торговлю товарами и оказание услуг покупателям как за наличный, так и по безналичному расчету, привлекаются к уплате ЕНВД только в отношении результатов розничной торговли за наличный расчет. Доходы, полученные такими налогоплательщиками от осуществления розничной торговли по безналичному расчету, подлежат налогообложению в общеустановленном порядке на основе данных раздельного учета доходов и расходов. Таким образом, в данном Письме фактически констатируется, что смешанная деятельность должна облагаться смешанно: в части розничной торговли за наличный расчет (подпадающей под критерии, установленные пп.4 п.2 ст.346.26 НК РФ) - ЕНВД, в части торговли по безналичному расчету - общеустановленная система налогообложения. Далее в Письме указано, что согласно п.7 ст.346.26 налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей обложению ЕНВД, иные виды предпринимательской деятельности, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей обложению единым налогом, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с общим режимом налогообложения. В целях реализации данного положения гл.26.3 НК РФ налогоплательщики, осуществляющие одновременно виды предпринимательской деятельности, облагаемые ЕНВД, и виды предпринимательской деятельности, подпадающие под действие общеустановленной системы налогообложения, производят распределение понесенных ими в процессе осуществляемой предпринимательской деятельности общехозяйственных, общепроизводственных расходов, расходов на оплату труда, а также расходов, связанных с уплатой страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, пропорционально выручке, полученной от каждого вида осуществляемой ими деятельности.

Через восемь месяцев после этого Письма вышло новое Письмо МНС России от 13.05.2004 N 22-1-15/895@, в котором содержится прямо противоположное указание: при осуществлении розничной торговли с использованием смешанной формы расчетов (наличной и безналичной) всю хозяйственную деятельность облагать по общей системе налогообложения. Причем в Письме говорится, что новый порядок применяется лишь с 1 января 2004 г., а в 2003 г. розничная торговля с использованием смешанной формы расчетов в соответствующей части подпадала под действие ЕНВД.

На основании этого Письма Управлением МНС России по Московской области было издано Письмо от 20.05.2004 N 04-27/11191@ "О едином налоге на вмененный доход для отдельных видов деятельности", воспроизводящее положения Письма N 22-1-15/895@. Данные Письма вызвали немало вопросов в предпринимательской среде, особенно в малом и среднем бизнесе, поскольку напрямую затронули предпринимателей, осуществляющих розничную торговлю с площадью торгового зала не более 150 кв. м.

В соответствии со ст.1 НК РФ законодательство Российской Федерации о налогах и сборах состоит из НК РФ и принятых в соответствии с ним федеральных законов о налогах и сборах. Согласно п.2 ст.4 НК РФ издаваемые МНС России приказы, инструкции и иные акты по вопросам, связанным с налогообложением, обязательны лишь для подразделений МНС России и не относятся к актам законодательства о налогах и сборах. Изменений в гл.26.3 НК РФ в части деятельности, облагаемой ЕНВД, с сентября 2003 г. по май 2004 г. не вносилось. Отсюда можно сделать вывод, что положения, содержащиеся в Письмах N N 22-1-15/895@ и 04-27/11191@ в части запрета применения ЕНВД в розничной торговле при использовании смешанной формы расчетов, необоснованны.

Не в пользу новых требований налогового ведомства и положения п.7 ст.346.26 НК РФ, где указано, что налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей обложению единым налогом, иные виды предпринимательской деятельности, исчисляют и уплачивают налоги и сборы в отношении данных видов деятельности в соответствии с иными режимами налогообложения, предусмотренными НК РФ. Для этого предлагается ведение раздельного учета хозяйственных операций, подлежащих обложению ЕНВД, и иных хозяйственных операций, которые облагаются по общеустановленной системе налогообложения.

Интересно, что в Письмах N N 22-1-15/895@ и 04-27/11191@ не упоминается понятие "иные виды деятельности". Речь идет о розничной торговле, но по безналичному расчету. Видимо, таким образом налоговые органы хотели сказать, что, если налогоплательщик осуществляет наличную розничную торговлю и иные виды деятельности, он может применять две разные системы налогообложения в соответствующей части, а если он осуществляет наличную и безналичную розничную торговлю, то тогда он не имеет права на ЕНВД. Однако в ст.346.27 НК РФ под розничной торговлей понимается только наличная торговля, а безналичная торговля не является розничной торговлей вообще. Таким образом, безналичная торговля является одним из "иных видов деятельности", о которых упоминается в п.7 ст.346.26 НК РФ, и ее осуществление налогоплательщиком не может влиять на обложение ЕНВД розничной торговли.

Представляется, что при возникновении споров при применении Писем N N 22-1-15/895@ и 04-27/11191@ налогоплательщики имеют возможность доказывать обоснованность своей позиции в арбитражном суде.

А.Губко

Налоговый юрист

АКГ "БАЛАНС ПЛЮС"

Подписано в печать

10.11.2004

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——