"Российский налоговый курьер", N 22, 2004

НОВЫЙ ПОРЯДОК ИСЧИСЛЕНИЯ И УПЛАТЫ АКЦИЗОВ

Федеральным законом от 28.07.2004 N 86-ФЗ "О внесении изменений в главу 22 части второй Налогового кодекса Российской Федерации" (далее - Закон N 86-ФЗ) внесены изменения в порядок исчисления и уплаты акцизов на спиртосодержащую парфюмерно-косметическую продукцию и алкогольную продукцию. Также проиндексированы ставки акцизов на все виды подакцизных товаров.

Ряд нововведений, в том числе касающихся режима налогового склада и ставок акциза, будут действовать в следующем году. Некоторые изменения нужно будет применять только с 1 января 2006 г. Начнем с наиболее актуальных поправок.

Акцизы на алкогольную продукцию

В соответствии с поправками, внесенными Законом N 86-ФЗ в п.2 ст.193 НК РФ, изменен порядок взимания акциза с натуральных вин, в том числе шампанских, игристых, газированных и шипучих. На такую алкогольную продукцию с 1 января 2005 г. не будет распространяться режим налогового склада (см. врезку "Кстати" на с. 14). Акциз на эти виды алкогольной продукции, так же как и на алкогольную продукцию с содержанием этилового спирта до 9%, будет полностью уплачивать налогоплательщик-производитель.

Примечание. Режим налогового склада

Режим налогового склада - это комплекс мер налогового контроля в отношении алкогольной продукции с объемной долей этилового спирта свыше 9% с момента окончания ее производства и (или) ее поступления на акцизный склад до момента ее отгрузки покупателям либо структурному подразделению организации, осуществляющему розничную реализацию. Это следует из положений ст.ст.196 и 197 НК РФ.

В период времени, в течение которого на готовую алкогольную продукцию распространяется режим налогового склада, на нее не начисляется акциз.

Нужно ли в этом случае маркировать продукцию федеральными и региональными специальными марками?

Да, нужно. Напомним, что Федеральным законом от 22.11.1995 N 171-ФЗ "О государственном регулировании производства и оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции" предусмотрено, что алкогольная продукция с содержанием этилового спирта до 9% не должна маркироваться федеральными и региональными специальными марками. Однако в отношении вин натуральных, в том числе шампанских, игристых, газированных и шипучих, такого исключения не предусмотрено.

Таким образом, налогоплательщик-производитель должен не только полностью уплатить акциз в бюджет, но и осуществить маркировку этой продукции федеральной специальной маркой и региональной специальной маркой в соответствии с установленным порядком.

Принципиальные поправки внесены и в ст.ст.196 и 197 НК РФ. Так, например, изменено определение понятия "режим налогового склада". Напомним, что в настоящее время режим налогового склада распространяется на произведенную алкогольную продукцию до момента ее отгрузки акцизному складу другой организации или структурному подразделению организации-производителя, осуществляющему розничную реализацию. С 1 января 2005 г. режим налогового склада может завершиться и в случае отгрузки производителем алкогольной продукции собственного производства структурному подразделению, осуществляющему оптовую реализацию. Поэтому для налогоплательщиков уже сегодня важно определиться, в каких случаях при отгрузке алкогольной продукции с 1 января 2005 г. должен начисляться акциз, а в каких - нет.

Как определено ст.195 Налогового кодекса, акцизы начисляются в момент завершения действия режима налогового склада. Если речь идет об организации - производителе алкогольной продукции, то таким моментом, согласно ст.197 НК РФ, считается отгрузка (передача) с акцизного склада алкогольной продукции:

- организациям розничной торговли и общественного питания;

- структурному подразделению организации-производителя, осуществляющему розничную продажу алкогольной продукции;

- структурному подразделению организации-производителя, осуществляющему оптовую продажу алкогольной продукции;

- акцизному складу организации оптовой торговли.

Для организации оптовой торговли моментом завершения действия режима налогового склада будет считаться отгрузка (передача) с ее акцизного склада алкогольной продукции организациям розничной торговли и общественного питания.

Обратите внимание на очень важный вопрос: всегда ли нужно начислять акциз при отгрузке алкогольной продукции производителем своему структурному подразделению, осуществляющему оптовую реализацию? Ведь организация-производитель вправе учредить несколько акцизных складов, с которых будет продавать алкогольную продукцию, а может иметь в своей структуре и такое подразделение, которое не является акцизным складом, но также осуществляет оптовую реализацию алкогольной продукции.

Пунктом 2 ст.197 НК РФ предусмотрено, что режим налогового склада распространяется на производственные помещения, используемые для производства алкогольной продукции, и все акцизные склады, учреждаемые организацией-производителем. А п.2 ст.196 Кодекса установлено, что в период действия режима налогового склада акциз не начисляется.

Следовательно, при отгрузке организацией-производителем алкогольной продукции собственного производства на акцизный склад, являющийся ее структурным подразделением, акциз не начисляется. Но если эта продукция будет отгружаться производителем в адрес структурного подразделения, не имеющего статуса акцизного склада, то в этом случае дата отгрузки алкогольной продукции и будет датой начисления акциза.

Обратите внимание: как и прежде, режим налогового склада будет действовать, если алкогольная продукция отгружается с одного акцизного склада оптовой организации на другой акцизный склад этой же или другой оптовой организации. То есть в этих случаях акциз не начисляется.

Ставки акциза

С 1 января 2005 г. п.1 ст.193 Налогового кодекса, в котором приведены ставки акциза, будет действовать в новой редакции. Изменения затронули ставки акциза на алкогольную и табачную продукцию. Соответствующие поправки внесены Законом N 86-ФЗ.

Ставки акциза на алкогольную продукцию. Новые ставки акциза на алкогольную продукцию, а также порядок распределения суммы акциза между производителями алкоголя и организациями оптовой торговли приведены в табл. 1 и 2 (см. с. 15 - 16). Рассмотрим на конкретных примерах, в каком порядке новые ставки акциза должны применяться в 2005 г.

Таблица 1

Распределение ставки акциза между производителями

алкогольной продукции и оптовыми организациями в 2005 г.

     
   —————————————————————————————————————————————————————————————T————————————————————————————————————————————————————¬
   |                   Наименование операции                    |  Процент от установленного размера ставки акциза   |
   +————————————————————————————————————————————————————————————+—————————————T——————————————T———————————————————————+
   |                                                            | алкогольная | алкогольная  | вина, за исключением  |
   |                                                            | продукция с | продукция с  |вин натуральных, в том |
   |                                                            |  объемной   |объемной долей|   числе шампанских,   |
   |                                                            |    долей    |  этилового   |игристых, газированных,|
   |                                                            |  этилового  | спирта свыше |        шипучих        |
   |                                                            |спирта до 9%,|    9%, за    |                       |
   |                                                            |а также вина | исключением  |                       |
   |                                                            |натуральные, |     вин      |                       |
   |                                                            | в том числе |              |                       |
   |                                                            | шампанские, |              |                       |
   |                                                            |  игристые,  |              |                       |
   |                                                            |газированные,|              |                       |
   |                                                            |   шипучие   |              |                       |
   +————————————————————————————————————————————————————————————+—————————————+——————————————+———————————————————————+
   |                             1                              |      2      |      3       |           4           |
   +————————————————————————————————————————————————————————————+—————————————+——————————————+———————————————————————+
   |Реализация алкогольной продукции организациями—             |     100     |      —       |           —           |
   |производителями организациям оптовой и розничной торговли   |             |              |                       |
   +————————————————————————————————————————————————————————————+—————————————+——————————————+———————————————————————+
   |Реализация алкогольной продукции с акцизных складов         |      —      |     100      |          100          |
   |организаций—производителей непосредственно организациям     |             |              |                       |
   |розничной торговли или общественного питания (в том числе   |             |              |                       |
   |передача структурным подразделениям организаций—            |             |              |                       |
   |производителей, осуществляющим оптовую или розничную        |             |              |                       |
   |продажу)                                                    |             |              |                       |
   +————————————————————————————————————————————————————————————+—————————————+——————————————+———————————————————————+
   |Реализация алкогольной продукции организациями—             |     100     |     100      |          100          |
   |производителями на экспорт (если отсутствует поручительство |             |              |                       |
   |банка или банковская гарантия, а также в случае, если       |             |              |                       |
   |поручительство банка было представлено, но факт экспорта в  |             |              |                       |
   |установленный срок документально не подтвержден)            |             |              |                       |
   +————————————————————————————————————————————————————————————+—————————————+——————————————+———————————————————————+
   |Продажа лицами переданной им на основании приговоров или    |     100     |     100      |          100          |
   |решений судов, арбитражных судов или других уполномоченных  |             |              |                       |
   |на то государственных органов конфискованной и (или)        |             |              |                       |
   |бесхозяйной алкогольной продукции, а также алкогольной      |             |              |                       |
   |продукции, от которой произошел отказ в пользу государства  |             |              |                       |
   |и которая подлежит обращению в государственную и (или)      |             |              |                       |
   |муниципальную собственность                                 |             |              |                       |
   +————————————————————————————————————————————————————————————+—————————————+——————————————+———————————————————————+
   |Реализация алкогольной продукции с акцизных складов         |      —      |      20      |           35          |
   |организаций—производителей на акцизные склады оптовых       |             |              |                       |
   |организаций                                                 |             |              |                       |
   +————————————————————————————————————————————————————————————+—————————————+——————————————+———————————————————————+
   |Реализация алкогольной продукции с акцизных складов оптовых |      —      |      80      |           65          |
   |организаций в розничную сеть или общественное питание       |             |              |                       |
   L————————————————————————————————————————————————————————————+—————————————+——————————————+————————————————————————
   

Таблица 2

Ставки акциза на алкогольную продукцию в 2004 и 2005 гг.

     
   —————————————————————————————T——————————————————————T———————————————————————————T—————————————————————¬
   |  Виды подакцизных товаров  |    Ставка акциза     | Виды подакцизных товаров  |    Ставка акциза    |
   |                            | (в рублях и копейках |                           |(в рублях и копейках |
   |                            |за единицу измерения) |                           |за единицу измерения)|
   +————————————————————————————+——————————————————————+———————————————————————————+—————————————————————+
   |                      2004 г.                      |                    2005 г.                      |
   +————————————————————————————T——————————————————————+———————————————————————————T—————————————————————+
   |             1              |          2           |             3             |          4          |
   +————————————————————————————+——————————————————————+———————————————————————————+—————————————————————+
   |Алкогольная продукция с     |135 руб. за 1 л       |Алкогольная продукция с    |146 руб. 00 коп. за  |
   |объемной долей этилового    |безводного этилового  |объемной долей этилового   |1 л безводного       |
   |спирта свыше 25% (за        |спирта, содержащегося |спирта свыше 25% (за       |этилового спирта,    |
   |исключением вин)            |в подакцизных товарах |исключением вин)           |содержащегося в      |
   |                            |                      |                           |подакцизных товарах  |
   +————————————————————————————+——————————————————————+———————————————————————————+—————————————————————+
   |Алкогольная продукция с     |100 руб. за 1 л       |Алкогольная продукция с    |108 руб. 00 коп. за  |
   |объемной долей этилового    |безводного этилового  |объемной долей этилового   |1 л безводного       |
   |спирта свыше 9 до 25%       |спирта, содержащегося |спирта свыше 9 до 25%      |этилового спирта,    |
   |включительно (за            |в подакцизных товарах |включительно (за           |содержащегося в      |
   |исключением вин)            |                      |исключением вин)           |подакцизных товарах  |
   +————————————————————————————+——————————————————————+———————————————————————————+—————————————————————+
   |Алкогольная продукция с     |70 руб. за 1 л        |Алкогольная продукция с    |76 руб. 00 коп. за   |
   |объемной долей этилового    |безводного этилового  |объемной долей этилового   |1 л безводного       |
   |спирта до 9% включительно   |спирта, содержащегося |спирта до 9% включительно  |этилового спирта,    |
   |(за исключением вин)        |в подакцизных товарах |(за исключением вин)       |содержащегося в      |
   |                            |                      |                           |подакцизных товарах  |
   +————————————————————————————+——————————————————————+———————————————————————————+—————————————————————+
   |Вина нетрадиционные         |88 руб. за 1 л        |Вина (за исключением       |95 руб. 00 коп. за   |
   |крепленые                   |безводного этилового  |натуральных, в том числе   |1 л безводного       |
   |                            |спирта, содержащегося |шампанских, игристых,      |этилового спирта,    |
   |                            |в подакцизных товарах |газированных, шипучих)     |содержащегося в      |
   +————————————————————————————+——————————————————————+                           |подакцизных товарах  |
   |Вина (за исключением        |52 руб. за 1 л        |                           |                     |
   |натуральных, нетрадиционных,|безводного этилового  |                           |                     |
   |вин шампанских и игристых)  |спирта, содержащегося |                           |                     |
   |                            |в подакцизных товарах |                           |                     |
   +————————————————————————————+——————————————————————+———————————————————————————+—————————————————————+
   |Вина шампанские и вина      |10 руб. 50 коп. за    |Вина шампанские, игристые, |10 руб. 50 коп. за   |
   |игристые                    |1 л                   |газированные, шипучие      |1 л                  |
   +————————————————————————————+——————————————————————+———————————————————————————+—————————————————————+
   |Вина натуральные            |4 руб. за 1 л         |Вина натуральные (за       |2 руб. 20 коп. за 1 л|
   |нетрадиционные некрепленые  |                      |исключением шампанских,    |                     |
   |                            |                      |игристых, газированных,    |                     |
   |                            |                      |шипучих)                   |                     |
   +————————————————————————————+——————————————————————+                           |                     |
   |Вина натуральные (за        |2 руб. 20 коп. за 1 л |                           |                     |
   |исключением нетрадиционных  |                      |                           |                     |
   |некрепленых)                |                      |                           |                     |
   L————————————————————————————+——————————————————————+———————————————————————————+——————————————————————
   

Пример 1. Ликероводочный завод, расположенный в Московской области, учредил на территории этой же области акцизный склад "А", а также оптовый склад "Б", не имеющий статуса акцизного склада.

Предположим, что 500 л водки крепостью 40% отгружается с территории завода на акцизный склад "А". С этого склада водка в том же объеме реализуется на акцизный склад другой организации, осуществляющей оптовую торговлю в Тульской области. С оптового склада в Тульской области водка реализуется магазину розничной торговли, находящемуся в той же области.

В этой ситуации акциз исчисляется следующим образом.

При отгрузке водки с территории завода на акцизный склад "А" акциз не начисляется, так как в этом случае режим налогового склада не завершается.

При реализации водки с акцизного склада "А" организации оптовой торговли (то есть другому юридическому лицу) акциз, согласно п.2 ст.193 Налогового кодекса, будет начисляться на дату отгрузки этой продукции в размере 20% от установленной ставки. Ставка акциза на алкогольную продукцию с объемной долей этилового спирта свыше 25% с 1 января 2005 г. составит 146 руб. 00 коп. за 1 л безводного этилового спирта.

Сумма акциза, подлежащая уплате производителем, в данном случае равна:

500 л х 146 руб. х 40% : 100% х 20% : 100% = 5840 руб.

При отгрузке водки с акцизного склада, находящегося в Тульской области, магазину розничной торговли акциз начисляется в следующем размере:

500 л х 146 руб. х 40% : 100% х 80% : 100% = 23 360 руб.

Маркировка водки региональной специальной маркой осуществляется на акцизном складе организации оптовой торговли, находящейся в Тульской области. Поскольку водка реализуется розничному магазину, находящемуся в Тульской области, соответственно она маркируется маркой этой области.

Пример 2. Воспользуемся условиями примера 1 и изменим их. Предположим, что 500 л водки крепостью 40% отгружается с территории завода на акцизный склад "Б". С оптового склада "Б" алкогольная продукция реализуется магазину розничной торговли, находящемуся в Московской области.

При отгрузке водки с завода на собственный оптовый склад "Б", не имеющий статуса акцизного склада, акциз должен начисляться на дату отгрузки в размере 100% от установленной ставки. Сумма акциза составит:

500 л х 146 руб. х 40% : 100% = 29 200 руб.

При отгрузке водки с этого склада в розничную сеть акциз не начисляется.

В рассматриваемом случае водка маркируется производителем на заводе региональной специальной маркой Московской области.

Обратите внимание: федеральная специальная марка всегда наносится производителем алкогольной продукции.

Ставка акциза на табачную продукцию. Изменения в ставках акциза на табачные изделия, по мнению законодателей, должны препятствовать искусственному занижению цены табачных изделий. Как известно, такой способ минимизации акциза, как занижение налоговой базы, нередко используется в сфере табачного производства.

В первую очередь хотелось бы обратить внимание на изменение ставок акциза на сигареты с фильтром, сигареты без фильтра и папиросы. Как известно, на эти виды табачных изделий установлены смешанные (комбинированные) ставки акциза. Специфическая составляющая ставки, установленная в рублях и копейках за тысячу штук, проиндексирована на 8%, а адвалорная (в процентах к стоимости табачных изделий) - повышена с 5 до 8%.

Так, если в 2004 г. ставка акциза на сигареты с фильтром составила 60 руб. за 1000 шт. плюс 5% от отпускной цены, в 2005 г. ставка акциза будет равна 65 руб. за 1000 шт. плюс 8% от отпускной цены. Но при этом введено дополнительное условие: сумма акциза не может быть менее 20% от отпускной цены. То есть если полученная в результате расчета величина акциза составит менее 20% от отпускной цены, акциз должен определяться как 20% от отпускной цены.

При этом законом установлено, что под отпускной ценой понимается стоимость реализованных (переданных) сигарет или папирос, исчисленная исходя из рыночных цен, определенных в соответствии с положениями ст.40 НК РФ, без учета акциза и НДС.

Рассмотрим на примере порядок расчета акциза на табачную продукцию.

Пример 3. В январе 2005 г. табачная фабрика реализовала 400 000 шт. сигарет с фильтром по отпускной цене (без учета акциза и НДС) 250 000 руб.

Сумма акциза, которую налогоплательщик обязан уплатить в бюджет, равна 46 000 руб. ((400 000 шт. : 1000 шт. х 65 руб.) + (250 000 руб. х 8% : 100%)). Эта величина составляет 18,4% (46 000 руб. : 250 000 руб. х 100%) от отпускной цены реализованной партии.

В данном случае сумма акциза, подлежащая уплате в бюджет, должна определяться как 20% от отпускной цены. Эта величина составит 50 000 руб. (250 000 руб. х 20% : 100%).

Аналогичный порядок применяется и при определении акцизов на сигареты без фильтра и папиросы.

Как видно из примера, расчет суммы акциза предельно прост. Сложности у налогоплательщиков могут возникнуть при определении налоговой базы только в том случае, если сигареты производятся из давальческого сырья. Ведь плательщиком акциза, как следует из ст.182 НК РФ, будет организация, производящая сигареты из давальческого сырья. А отпускную цену формирует другая организация - собственник сырья. В случае если по каким-либо причинам переработчик не знает фактической отпускной цены, следует руководствоваться следующим порядком.

По операциям передачи подакцизных товаров, произведенных из давальческого сырья, их стоимость, согласно положениям пп.3 п.2 ст.187 НК РФ, исчисляется исходя из средних цен реализации, действовавших в предыдущем налоговом периоде, а при их отсутствии - исходя из рыночных цен (без учета акциза и НДС). С учетом положений ст.40 Налогового кодекса при определении рыночной цены товара учитывается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (однородных) товаров в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях и применяемая в пределах непродолжительного периода времени.

Таким образом, для определения налоговой базы по сигаретам, произведенным из давальческого сырья, может быть использована рыночная цена, сложившаяся на ближайшем по отношению к собственнику-продавцу рынке аналогичных (идентичных, однородных) товаров в предыдущем налоговом периоде. Кроме того, при определении и признании рыночной цены товара могут быть использованы и официальные источники информации о рыночных ценах на товары, например данные органов Госкомстата. Если расчет производится исходя из конечной цены реализации, то сначала следует из нее вычесть НДС и акциз. Затем следует произвести расчет акциза в том порядке, который изложен выше.

Акцизы на парфюмерно-косметическую продукцию

Изменения, внесенные Законом N 86-ФЗ в абз.5 пп.2 п.1 ст.181 НК РФ, затрагивают порядок взимания акцизов на парфюмерно-косметическую продукцию. Эти поправки вступают в силу с 1 января 2006 г.

До указанной даты действует порядок, согласно которому спиртосодержащая парфюмерно-косметическая продукция не признается подакцизным товаром при соблюдении двух условий.

Во-первых, если она зарегистрирована уполномоченным федеральным органом исполнительной власти. Таким органом, согласно Постановлению Правительства РФ от 27.08.1999 N 967 "О производстве и обороте спиртосодержащих лекарственных средств и парфюмерно-косметической продукции (средств)", является Минздрав России.

Во-вторых, если эта продукция разлита в емкости, не превышающие 270 мл.

Поправки касаются второго условия. В частности, парфюмерно-косметическая продукция будет освобождаться от уплаты акцизов только в том случае, если она разлита в емкости, не превышающие 100 мл.

Рассматриваемые изменения приняты для усиления контроля за производством и оборотом спиртосодержащей продукции. Предполагается, что их применение сделает экономически невыгодным использование парфюмерно-косметической продукции не по прямому назначению.

Н.А.Нечипорчук

Советник налоговой службы РФ

III ранга,

к. э. н.

Управление косвенных налогов

ФНС России

Подписано в печать

09.11.2004

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——