"Учет.Налоги.Право", N 42, 2004

НАЛОГ БЕЗ ДОХОДА, ИЛИ МИНФИН УДИВЛЯЕТ

(Комментарий к Письму Минфина России

от 30.09.2004 N 03-05-01-04/29

<О налогообложении доходов участника

при увеличении уставного капитала

общества с ограниченной ответственностью>)

Минфин России не видит разницы между приращением имущества юридического лица и доходом его учредителя. Только такой вывод напрашивается из Письма от 30.09.2004 N 03-05-01-04/29, в котором финансовое ведомство заявило о возникновении объекта обложения НДФЛ при увеличении уставного капитала общества с ограниченной ответственностью.

Умозаключили

Ситуация в Письме рассмотрена следующая: единственный учредитель принимает решение об увеличении уставного капитала ООО за счет нераспределенной прибыли. Разница между новой и первоначальной стоимостью уставного капитала, как считает Минфин России, является доходом участника общества, полученным в натуральной форме. Каким образом выведено это умозаключение, в Письме не разъясняется. Зато с определением даты получения дохода специалисты финансового ведомства не теряются: по их мнению, это будет дата регистрации увеличения уставного капитала. Именно так применительно к данной ситуации нужно расшифровывать термин "день передачи дохода в натуральной форме" (пп.2 п.1 ст.223 НК РФ). Однако мы позволим себе не согласиться с финансовым ведомством.

Когда бывает доход

Объектом обложения налогом на доходы физических лиц является полученный налогоплательщиком доход (ст.209 НК РФ). При этом под доходом Налоговый кодекс понимает экономическую выгоду в денежной или натуральной форме (ст.41 НК РФ). Рассмотрим подробнее, что происходит при увеличении уставного капитала.

Общество с ограниченной ответственностью - это коммерческая организация, уставный капитал которой разделен на доли определенных учредительными документами размеров (п.1 ст.87 ГК РФ). Общество является самостоятельным юридическим лицом и имеет имущество на праве собственности. При этом имущество ООО обособлено от имущества его учредителей (участников).

Участник общества не имеет права собственности на имущество созданной организации, но имеет по отношению к ней обязательственные права, удостоверяемые долей (п.2 ст.48 ГК РФ). Из анализа норм Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" можно сделать вывод, что доля удостоверяет следующие права участника. Во-первых, право на получение чистой прибыли пропорционально доле (ст.28 Закона). Во-вторых, право на получение действительной стоимости доли (в денежной или натуральной форме) в случае выхода или исключения участника (п.4 ст.23 и ст.26 закона). В-третьих, право на часть имущества общества после его ликвидации (абз.7 п.1 ст.8 Закона). В-четвертых, доля удостоверяет права на участие в управлении обществом, на получение информации о его деятельности и т.д.

Как видно, первые три группы прав относятся к имущественным. При реализации какого-либо из этих прав владелец доли получает доход, например в случае выплаты ему части прибыли общества. Других случаев, когда права на имущество общества переходят к его участнику, Закон не предусматривает.

Участники общества с ограниченной ответственностью вправе принять решение об увеличении уставного капитала за счет нераспределенной прибыли. Но при этом прибыль не поступает участникам, а остается обособленным имуществом общества. У участников увеличивается лишь номинальная стоимость их долей. Действительная экономическая выгода владельцев долей появится лишь тогда, когда ими будет реализовано какое-либо из имущественных прав. Соответственно, полученный доход будет облагаться НДФЛ. Однако сам по себе факт увеличения уставного капитала не влечет возникновения дохода у участников.

Доля... в натуре

Нельзя приравнять увеличение уставного капитала и к доходу в натуральной форме. В действующем законодательстве нет определения доли в уставном капитале, однако, исходя из анализа положений Закона об ООО можно сделать вывод, что она представляет собой комплексное имущественное право участника, а также некоторые связанные с ним неимущественные права. Поэтому приращение доли нельзя определить как получение натурального дохода.

Так, ст.211 НК РФ устанавливает особенности определения налоговой базы при получении доходов в натуральной форме. Натуральная форма расшифрована так: в виде товаров (работ, услуг), иного имущества. Однако "имущество" в налоговом законодательстве не включает в себя имущественные права (п.2 ст.38 НК РФ).

Кроме того, руководствуясь рассуждениями Минфина России, можно приравнять к доходу участника фактически любую прибыль, полученную обществом. Ведь, например, участник вправе в любое время заявить о выходе из общества и потребовать выплаты стоимости своей доли. Соответственно, полученная обществом прибыль будет участвовать в расчете действительной стоимости доли и потенциально увеличит доход участника. Однако при этом нарушается принцип обособленности имущества общества и учредителя и теряется несколько необходимых этапов, превращающих предполагаемый доход в действительный. Например, подача заявления о выходе, расчет доли, фактическая выплата. В случае с увеличением уставного капитала такие "потерянные" этапы - принятие решения о распределении прибыли и выплата. Без этого у участника не возникает фактического дохода, а значит, не будет и объекта обложения НДФЛ.

Т.В.Старостина

Эксперт "УНП"

Подписано в печать

05.11.2004

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——