"Консультант", N 22, 2004

КОММЕНТАРИЙ К ПИСЬМУ МИНФИНА РОССИИ

ОТ 21 СЕНТЯБРЯ 2004 Г. N 03-02-07/38

Если налоговый агент опоздал с подачей декларации, его можно оштрафовать всего лишь на 50 руб. Статья 119 Налогового кодекса, которая устанавливает зависимость между размером штрафа и суммой начисленного налога, к налоговым агентам не применяется.

За исключением импортеров, фирмы и предприниматели, перешедшие на упрощенную систему налогообложения, не признаются плательщиками НДС. Однако от исполнения обязанностей налоговых агентов они не освобождены. А в их число входит также представление деклараций о суммах налога, удержанного с доходов третьих лиц.

Опубликованным Письмом Минфин пояснил, какие штрафы можно налагать на налоговых агентов, несвоевременно подающих отчетность по НДС. Отметим, что разъяснения госслужащих актуальны не только для "упрощенцев", но и для тех, кто перешел на уплату ЕНВД, единого сельхозналога или воспользовался освобождением по ст.145 Налогового кодекса.

Когда подавать декларацию

В Письме рассмотрена конкретная ситуация: фирма, применяющая "упрощенку", воспользовалась услугами зарубежной компании, не состоящей в России на налоговом учете. При расчетах с иностранцем налоговый агент удержал с него положенную сумму НДС и в тот же день перечислил ее в бюджет, но забыл вовремя подать налоговую декларацию.

Напомним, что в роли налогового агента по НДС предприятия могут выступать еще в двух случаях (ст.161 НК РФ):

- когда они арендуют государственное имущество непосредственно у органов власти и управления;

- когда реализуют конфискованное или бесхозное имущество, ценности, перешедшие по наследству к государству, и т.п.

Кодекс не устанавливает для налоговых агентов особых правил подачи деклараций. В нем предусмотрен единый срок. Декларацию надо представить не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом (п.5 ст.174 НК РФ).

Если предприятие одновременно является и налогоплательщиком, и налоговым агентом, сложностей у бухгалтеров не возникает. Все свои операции они отражают в общих декларациях, периодичность подачи которых зависит от объема реализации.

Как правило, налоговый период по НДС составляет календарный месяц. В таком случае и те суммы налога, которые начислены фирмой с собственных оборотов, и те, которые она удержала как налоговый агент, отражаются в декларациях ежемесячно. Но если ежемесячная выручка (без налога) в течение квартала не превышает 1 млн руб., то налоговый период признается равным кварталу (ст.163 НК РФ). Тогда общую декларацию можно подавать ежеквартально.

А как определить периодичность подачи отчетности предприятиям, которые не являются плательщиками НДС? Ведь объемы их собственной реализации никак не связаны с продолжительностью налогового периода. Ответ на этот вопрос есть в Инструкции по заполнению декларации, утвержденной Приказом МНС России от 21.01.2002 N БГ-3-03/25. Всем, кто освобожден от уплаты НДС, но выполняет функции налогового агента, тоже разрешено сдавать отчетность раз в квартал. В состав декларации налоговые агенты включают титульный лист, а также разд.1.2 и 2.2.

Декларация есть - штрафа нет

Штрафные санкции за несвоевременную подачу деклараций предусмотрены ст.119 Налогового кодекса. Их размер зависит от суммы налога, подлежащего уплате в бюджет, и от срока задержки. Минимальная сумма штрафа, которую инспекция может взыскать по этой статье, составляет 100 руб., максимальная - 30 процентов от суммы налога, указанной в декларации.

Нередко инспекторы пытаются применять нормы ст.119 не только к налогоплательщикам, но и к налоговым агентам. Но допустимо ли это в принципе?

В настоящее время можно утверждать, что нет. Это подтверждается единообразной, устойчивой и положительной для налоговых агентов арбитражной практикой. В своих решениях судьи неоднократно указывали, что в ст.119 предусмотрен лишь один субъект налоговой ответственности - налогоплательщик. Следовательно, привлекать к ответственности налогового агента по этой статье нельзя.

Такой вывод подтверждается Постановлениями ФАС Северо-Западного округа от 20.10.2003 по делу N А05-4075/03-227/18, Центрального округа от 25.02.2004 по делу N А23-2053/03А-15-172, Волго-Вятского округа от 16.10.2003 по делу N А29-1005/2003А, Восточно-Сибирского округа от 17.12.2003 по делу N А19-10781/03-15-Ф02-4524/03-С1. С этим выводом согласны и сотрудники Минфина.

Однако полностью избежать наказания налоговому агенту, опоздавшему с подачей декларации, все-таки не удастся. Инспекция оштрафует его, воспользовавшись п.1 ст.126 Налогового кодекса, как за непредставление сведений, необходимых для налогового контроля. Напомним, что размер штрафа за такое нарушение составляет 50 руб. за каждый "опоздавший" документ.

Один в двух лицах

В заключение отметим одно обстоятельство, которое прямо не освещено в Письме, но его надо учитывать предприятиям, совмещающим обязанности налогоплательщиков и налоговых агентов.

Составляя декларацию, бухгалтеры таких организаций указывают в разд.1.1 сумму НДС, которую фирма обязана перечислить в бюджет как налогоплательщик, а в разд.1.2 - сумму, которую она должна бюджету как налоговый агент. Если такая декларация подана с опозданием, то у налоговиков есть основания оштрафовать нарушителя по ст.119.

Однако определять размер штрафа исходя из общей суммы НДС, отраженной в обоих разделах, нельзя. Инспекция должна принимать во внимание только налог, начисленный с собственных оборотов предприятия. В отношении налоговых агентов ст.119 не применяется (Минфин это подтвердил), а значит, учитывать суммы НДС, начисленные фирмой с чужой выручки, при назначении штрафа неправомерно.

Подписано в печать

02.11.2004

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——