"Аудит и налогообложение", N 11, 2004

Вопрос: Организация приобрела квартиру с целью перепродажи своему сотруднику на условиях рассрочки платежа. Стоимость квартиры по договору купли-продажи составляет 885 000 руб., в том числе НДС - 155 000 руб. Плата за государственную регистрацию квартиры составила 5000 руб. Работнику квартира продана по той же стоимости с рассрочкой платежа на 5 лет. В обеспечение обязательств работника по договору купли-продажи квартиры был заключен договор залога данной квартиры. Как отразить эти операции в бухгалтерском учете?

Ответ: Поскольку квартира приобретается организацией с целью ее дальнейшей перепродажи, то в соответствии с п.2 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н, она принимается к бухгалтерскому учету в качестве материально-производственных запасов как активы, предназначенные для продажи.

Согласно п.п.5, 6 ПБУ 5/01 материально-производственные запасы принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости, которой при приобретении запасов за плату признается сумма фактических затрат на их приобретение.

Для целей бухгалтерского учета в стоимость квартиры, отраженной по дебету счета 41 "Товары", включается сумма платы за государственную регистрацию права собственности организации на квартиру.

Суммы НДС, указанные в договоре купли-продажи квартиры, отражаются по дебету счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям". После оплаты квартиры и при наличии счета-фактуры, выставленного продавцом, организация может принять к вычету сумму НДС (пп.2 п.2 ст.171, п.1 ст.172 НК РФ).

Выручка от продажи квартиры своему работнику признается организацией в составе операционных доходов на основании п.12 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н. Одновременно с признанием выручки стоимость проданной квартиры списывается со счета 41 в дебет счета 91.

Операция по реализации квартиры работнику является объектом обложения по НДС (пп.1 п.1 ст.146 НК РФ). Налоговой базой на основании п.1 ст.154 НК РФ является стоимость квартиры в соответствии с заключенным с работником договором купли-продажи.

В целях бухгалтерского учета финансовым результатом от продажи квартиры работнику в данном случае является убыток в сумме 5000 руб.:

(885 000 руб. - 135 000 руб.) - (885 000 руб. - 135 000 руб. + 5000 руб.).

Дополнительно необходимо отметить, что в соответствии с п.3 ст.40 НК РФ в случае если цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20% от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ или услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги.

При этом рыночной ценой товара (работы, услуги) признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях (п.4 ст.40).

Отношения сторон по договору купли-продажи, в котором предусмотрена оплата товара в рассрочку, регулируются ст.ст.488, 489 ГК РФ. В данном случае в обеспечение обязательств работника по оплате стоимости квартиры в соответствии с договором купли-продажи заключен договор залога. Необходимо отметить, что отношения сторон, возникающие по договору о залоге недвижимого имущества (договору об ипотеке), регулируются Федеральным законом от 16.07.1998 N 102-ФЗ "Об ипотеке (залоге недвижимости)" (далее - Закон N 102-ФЗ). В соответствии с п.1 ст.10 этого Закона договор об ипотеке должен быть нотариально удостоверен и подлежит государственной регистрации.

Стоимость проданной квартиры с момента перехода права собственности к работнику и до момента полного исполнения работником своих обязательств по оплате квартиры в соответствии с договором купли-продажи учитывается организацией на забалансовом счете 008 "Обеспечения обязательств и платежей полученные".

При этом в целях исчисления НДФЛ в соответствии со ст.212 НК РФ в случае заключения налогоплательщиком договора приобретения товара в кредит или рассрочку расчет материальной выгоды не производится (разд.II-2 Методических рекомендаций налоговым органам о порядке применения главы 23 "Налог на доходы физических лиц" части второй Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденных Приказом МНС России от 29.11.2000 N БГ-3-08/415).

Что касается имущественного вычета у работника, то в соответствии с пп.2 п.1 ст.220 НК РФ работник имеет право на предоставление имущественного вычета по НДФЛ в размере фактически произведенных расходов. Данный имущественный налоговый вычет предоставляется налогоплательщику на основании письменного заявления налогоплательщика и документов, подтверждающих право собственности на приобретенную квартиру, а также платежных документов, оформленных в установленном порядке, подтверждающих факт уплаты денежных средств налогоплательщиком (квитанции к приходным ордерам, банковские выписки о перечислении денежных средств со счета покупателя на счет продавца и другие документы).

Имущественный вычет в соответствии с п.2 ст.220 НК РФ предоставляются налоговыми органами на основании письменного заявления налогоплательщика при подаче им налоговой декларации по окончании налогового периода.

В целях исчисления налога на прибыль доходом от реализации признается выручка от реализации товаров (п.1 ст.249 НК РФ).

Согласно пп.3 п.1 ст.268 НК РФ при реализации покупных товаров налогоплательщик вправе уменьшить доходы от таких операций на стоимость приобретения данных товаров.

Если цена приобретения товара с учетом расходов, связанных с его реализацией, превышает выручку от его реализации, разница между этими величинами признается убытком налогоплательщика, учитываемым в целях налогообложения.

Платежи за регистрацию прав на недвижимое имущество являются внереализационными расходами (пп.40 п.1 ст.264 НК РФ), то есть в налоговом учете покупная стоимость квартиры формируется без учета расходов по регистрации.

     
   ———————T——————T———————————T————————————————————T——————————————————¬
   | Дебет|Кредит|Сумма, руб.| Содержание операции|Первичный документ|
   +——————+——————+———————————+————————————————————+——————————————————+
   |  76  |  51  |    5 000  |Произведена плата за|Выписка банка по  |
   |      |      |           |государственную     |расчетному счету  |
   |      |      |           |регистрацию права   |                  |
   |      |      |           |собственности       |                  |
   |      |      |           |на квартиру         |                  |
   +——————+——————+———————————+————————————————————+——————————————————+
   |  41  |60, 76|  755 000  |Квартира принята на |Акт               |
   |      |      |           |учет в качестве     |приема—передачи   |
   |      |      |           |товара (без НДС)    |имущества,        |
   |      |      |           |(750 000 + 5000)    |Свидетельство     |
   |      |      |           |                    |о государственной |
   |      |      |           |                    |регистрации прав  |
   +——————+——————+———————————+————————————————————+——————————————————+
   |  19  |  60  |  135 000  |Отражена сумма НДС  |Счет—фактура      |
   |      |      |           |по приобретенной    |                  |
   |      |      |           |квартире            |                  |
   +——————+——————+———————————+————————————————————+——————————————————+
   |  60  |  51  |  885 000  |Произведена оплата  |Выписка банка по  |
   |      |      |           |квартиры продавцу   |расчетному счету  |
   +——————+——————+———————————+————————————————————+——————————————————+
   |  68  |  19  |  135 000  |Принят к вычету НДС |Выписка банка по  |
   |      |      |           |по приобретенной    |расчетному счету, |
   |      |      |           |квартире            |счет—фактура      |
   +——————+——————+———————————+————————————————————+——————————————————+
   |                    Продажа квартиры работнику                   |
   +——————T——————T———————————T————————————————————T——————————————————+
   |  91  |  41  |  755 000  |Списана фактическая |Акт               |
   |      |      |           |себестоимость       |приема—передачи   |
   |      |      |           |проданной квартиры  |имущества         |
   |      |      |           |(750 000 + 5000)    |                  |
   +——————+——————+———————————+————————————————————+——————————————————+
   |  73  |  91  |  885 000  |Признана выручка от |Акт               |
   |      |      |           |продажи квартиры    |приема—передачи   |
   |      |      |           |работнику           |имущества         |
   +——————+——————+———————————+————————————————————+——————————————————+
   |  91  |76/НДС|  135 000  |Отражена сумма НДС  |Договор           |
   |      |      |           |по операции продажи |купли—продажи     |
   |      |      |           |квартиры            |объекта           |
   |      |      |           |                    |недвижимости      |
   +——————+——————+———————————+————————————————————+——————————————————+
   |  99  |  91  |    5 000  |Выявлен финансовый  |Бухгалтерская     |
   |      |      |           |результат (без учета|справка—расчет    |
   |      |      |           |других операций)    |                  |
   |      |      |           |(885 000 — 135 000 —|                  |
   |      |      |           |755 000)            |                  |
   +——————+——————+———————————+————————————————————+——————————————————+
   |  008 |      |  885 000  |Отражена стоимость  |Договор залога,   |
   |      |      |           |квартиры            |бухгалтерская     |
   |      |      |           |в соответствии      |справка           |
   |      |      |           |с договором о залоге|                  |
   +——————+——————+———————————+————————————————————+——————————————————+
   |                  Ежемесячно в течение пяти лет                  |
   +——————T——————T———————————T————————————————————T——————————————————+
   |  70  |  73  |   14 750  |Из заработной платы |Договор           |
   |      |      |           |работника удержана  |купли—продажи     |
   |      |      |           |сумма очередного    |объекта           |
   |      |      |           |платежа за квартиру |недвижимости,     |
   |      |      |           |(885 000 : 5 : 12)  |Расчетно—платежная|
   |      |      |           |                    |ведомость         |
   +——————+——————+———————————+————————————————————+——————————————————+
   |76/НДС|  68  |    2 250  |Начислен НДС        |Бухгалтерская     |
   |      |      |           |к уплате в бюджет   |справка—расчет    |
   +——————+——————+———————————+————————————————————+——————————————————+
   |           На дату погашения задолженности работника             |
   |               по договору купли—продажи квартиры                |
   +——————T——————T———————————T————————————————————T——————————————————+
   |      |  008 |  885 000  |Стоимость залога    |Бухгалтерская     |
   |      |      |           |списана             |справка           |
   |      |      |           |с забалансового     |                  |
   |      |      |           |учета               |                  |
   L——————+——————+———————————+————————————————————+———————————————————
   

Специалисты

Horwath МКПЦН

Подписано в печать

29.10.2004

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——