"Главбух", N 21, 2004

ЧТО ВЫГОДНЕЕ ПЛАТИТЬ В 2005 ГОДУ - ЕСН ИЛИ НАЛОГ НА ПРИБЫЛЬ?

Сейчас максимальная ставка единого социального налога - 35,6 процента - существенно превышает ставку по налогу на прибыль - 24 процента. Поэтому многие фирмы предпочитают сэкономить на ЕСН, переплатив в бюджет налог на прибыль. Благо такую возможность предоставляет п.3 ст.236 Налогового кодекса РФ, в котором сказано, что ЕСН не начисляется на выплаты, не уменьшающие налогооблагаемый доход.

Между тем со следующего года ставка единого социального налога снизится до 26 процентов. На деле это снижение не так уж и сильно скажется на налоговой нагрузке предприятий: фирмам, которые платят сотрудникам большие зарплаты (от 260 000 руб. в год), придется перечислять в бюджет почти те же суммы ЕСН, что и сейчас. Однако будет ли выгодно в 2005 г. экономить на ЕСН за счет налога на прибыль? Ответ на этот вопрос вы найдете в этой статье. Кроме того, посмотрим, как можно минимизировать ЕСН, не затрагивая размер налогооблагаемой прибыли.

Какой налог больше

У бухгалтера, как правило, есть выбор: учесть ту или иную выплату при расчете налогооблагаемой прибыли и начислить на нее ЕСН или же сэкономить на этом налоге, не включая часть зарплаты в расходы, уменьшающие налогооблагаемый доход. В этом году большинство бухгалтеров по возможности предпочитают второй вариант. Ведь максимальная ставка соцналога непомерно высока. А воспользоваться регрессивной шкалой может далеко не каждая фирма.

В 2005 г. этих проблем уже не будет: ставка ЕСН составит 26 процентов, а регрессивная шкала станет доступной для предприятий. Так, доход, превышающий 280 000 руб. будет облагаться соцналогом по ставке 10 процентов, а выплаты свыше 600 000 руб. - по ставке 2 процента. Эти нововведения внес в гл.24 Налогового кодекса РФ Федеральный закон от 20 июля 2004 г. N 70-ФЗ (подробный комментарий к изменениям в расчете единого социального налога читайте в журнале "Главбух" N 15, 2004, с. 17).

Приведут ли изменения к тому, что в 2005 г. фирмам уже не придется предпринимать различные уловки для минимизации ЕСН за счет переплаты по налогу на прибыль?

В общем-то, да, смысла в этом уже не будет. Дело в том, что, исключив из налогооблагаемого дохода зарплату и начисленный на нее ЕСН, предприятие заплатит в казну меньше, чем в том случае, если выплатит деньги работнику за счет средств, не уменьшающих налогооблагаемую прибыль. Причем так будет происходить независимо от того, каков размер выплаты. Проиллюстрируем это на примере.

Пример 1. ООО "Калинка" в январе 2005 г. приняло на работу менеджера. Рассмотрим два варианта.

Вариант I: ЕСН начисляется на зарплату менеджера по регрессивной шкале

Зарплата менеджера составляет 30 000 руб. в месяц. Если эта сумма будет прописана в трудовом договоре, то бухгалтеру придется начислить на зарплату нового сотрудника за весь год - 360 000 руб. (30 000 руб. х 12 мес.) - следующую сумму ЕСН:

280 000 руб. х 26% + (360 000 руб. - 280 000 руб.) х 10% = 80 800 руб.

А налог на прибыль, который придется перечислить в бюджет, если не исключить зарплату менеджера из налогооблагаемого дохода и, следовательно, не начислить на нее ЕСН, составит:

(360 000 руб. + 80 800 руб.) х 24% = 105 792 руб.

Вариант II: ЕСН начисляется на зарплату менеджера по максимальной ставке

Зарплата менеджера составляет 10 000 руб. в месяц. За год он заработает 120 000 руб. (10 000 руб. х 12 мес.). Единый социальный налог с этой суммы равен:

120 000 руб. х 26% = 31 200 руб.

А налог на прибыль, который заплатит ООО "Калинка", если не исключит эту зарплату и соцналог из налогооблагаемого дохода, будет равен:

(120 000 руб. + 31 200 руб.) х 24% = 36 288 руб.

Таким образом, независимо от зарплаты менеджера, ООО "Калинка" гораздо выгоднее начислить на нее ЕСН и исключить зарплату и соцналог из налогооблагаемого дохода. В этом случае фирма сэкономит:

- 24 992 руб. (105 792 - 80 800) - при зарплате 30 000 руб. в месяц;

- 5088 руб. (36 288 - 31 200) - при зарплате 10 000 руб. в месяц.

Когда ЕСН платить невыгодно

Итак, в 2005 г. сэкономить на ЕСН за счет налога на прибыль уже не удастся. Однако существует множество фирм, которые работают с нулевой прибылью или с убытком. Налог на прибыль такие предприятия не платят. Поэтому для них минимизация ЕСН за счет исключения той или иной выплаты из расходов, уменьшающих налогооблагаемый доход, останется актуальной и в 2005 г.

Выплаты, которые нельзя исключить из налогооблагаемого дохода и на которые соответственно не нужно начислять ЕСН, перечислены в п.п.21, 22 и 23 ст.270 Налогового кодекса РФ. Это:

- суммы, не предусмотренные в трудовых договорах;

- премии, выплаченные за счет средств специального назначения;

- материальная помощь.

Казалось бы, для убыточной фирмы самый простой способ сэкономить на едином социальном налоге сводится к тому, чтобы прописать в трудовом договоре небольшую зарплату, а разницу между этой суммой и реальным окладом выдавать в виде периодических премий, которые в трудовом договоре не упоминаются. Кроме того, можно часть зарплаты выдавать не работнику, а его родственникам: жене, мужу, ребенку, родителям и т.д. Трудовых договоров с родственниками у предприятия нет, поэтому ЕСН начислять не нужно. Но здесь есть одна проблема. Кроется она в очевидности такой уловки для проверяющих. Так что в результате неудачного для фирмы судебного разбирательства экономия может обернуться дополнительными издержками в виде штрафов.

Второй способ экономии на ЕСН - это частичная выплата зарплаты за счет так называемых средств социального назначения (п.22 ст.270 Налогового кодекса РФ). В п.4.2 Методических рекомендаций по исчислению единого социального налога налоговики разъяснили, что такие средства - это прибыль, оставшаяся у фирмы после налогообложения. И хотя сейчас этот документ не действует (он был отменен Приказом МНС России от 23 января 2004 г. N БГ-3-05/38@), позиция чиновников по данному вопросу не изменилась.

Минимизация ЕСН с помощью спецсредств достаточно безопасна: необходимо лишь заручиться решением учредителей предприятия о том, что их прибыль при определенных условиях (праздник, корпоративный юбилей и т.д.) будет потрачена на вознаграждения работникам. Другое дело, что у предприятия, которое регулярно получает убыток, нет прибыли, которую можно потратить на поощрение сотрудников. Поэтому такой вариант экономии подойдет только для тех фирм, которые сейчас работают "в ноль" и имеют неиспользованную прибыль прошлых лет.

Есть недостатки и у материальной помощи. Согласитесь, довольно неправдоподобно будет выглядеть ситуация, когда все сотрудники фирмы будут регулярно нуждаться в материальной поддержке своего предприятия.

Таким образом, у всех вариантов минимизации ЕСН за счет исключения из списка расходов, уменьшающих налогооблагаемый доход, той или иной выплаты есть свои недостатки. В то же время есть способ не платить единый социальный налог и при этом включать выплаченные деньги в состав расходов. О нем мы и расскажем ниже.

Как уменьшить ЕСН, не завышая налогооблагаемую прибыль

Подсказка дана в ст.236 Налогового кодекса РФ. В п.1 этой статьи есть оговорка, что ЕСН не облагаются выплаты по заключенным с физическими лицами (включая работников) договорам купли-продажи имущества или аренды.

Покупать регулярно что-либо у работников довольно сложно. А вот арендовать то или иное имущество (гараж, автомобиль и т.д.) у наиболее высокооплачиваемых специалистов можно. В таком случае арендная плата будет компенсировать сотруднику значительную часть зарплаты. ЕСН же на эти выплаты начислять не придется. При этом деньги, истраченные на аренду, бухгалтер сможет без проблем списать в расходы, уменьшающие налогооблагаемый доход (пп.10 п.1 ст.264 Налогового кодекса РФ). А кроме того, в состав расходов можно будет включить все средства, истраченные при эксплуатации и ремонте арендованного имущества. Такая возможность предусмотрена пп.2 п.1 ст.253 Налогового кодекса РФ. В нем говорится, что в расходы, уменьшающие налогооблагаемый доход, можно включать средства, истраченные на содержание и эксплуатацию основных средств, которые используются в производственной деятельности. Для арендованного имущества здесь исключений нет.

Рискует ли организация, превращая зарплату в арендную плату? Практически нет. Единственное, к чему могут придраться налоговики, - это размер арендной платы, существенно отличающийся от рыночных цен. Но даже если это произойдет, беспокоиться не стоит. Инспекторам все равно не удастся доказать, что ваша цена аренды больше или меньше рыночной. Причина в том, что ст.40 Налогового кодекса РФ в ее действующей редакции ничего не говорит о том, как определить рыночную стоимость аренды. А без этой статьи налоговикам не обойтись.

Вместе с тем не стоит заменять часть зарплаты арендной платой сотруднику, который уже не один месяц работает в вашей фирме. Ведь вряд ли налоговики обойдут вниманием резкое снижение зарплаты в тот момент, когда фирма заключила с работником договор аренды. И не исключено, что инспекторы смогут доказать в суде, что арендная сделка была притворной. Поэтому, чтобы застраховать себя от таких неприятностей, договоры аренды лучше заключать с только что принятыми на работу специалистами.

Пример 2. ЗАО "Регата" наняло в начале 2005 г. специалиста в финансовый отдел. Его зарплата составляет 15 000 руб. в месяц. За год он зарабатывает 180 000 руб. (15 000 руб. х 12 мес.). Единый социальный налог, начисленный на этот доход, составляет:

180 000 руб. х 26% = 46 800 руб.

Чтобы сэкономить на ЕСН, фирма арендовала у специалиста легковой автомобиль. В договоре сказано, что арендная плата составляет 12 000 руб. в месяц. В трудовом же договоре со специалистом прописали, что его оклад равен 3000 руб.

В результате за год специалисту будет начислена та сумма, о которой он договаривался при устройстве на работу - 180 000 руб. (12 000 руб. х 12 мес. + 3000 руб. х 12 мес.). Однако ЕСН будет начислен только на 36 000 руб. (3000 руб. х 12 мес.). Сумма налога составит 9360 руб. (36 000 руб. х 26%). Таким образом, ЗАО "Регата" сэкономит 37 440 руб. (46 800 - 9360).

В заключение обратим внимание на такой нюанс. Облагаемая база по ЕСН одновременно служит основой для расчета пенсионных взносов. А от их размера зависит будущая пенсия сотрудника. Поэтому, прежде чем приступить к минимизации ЕСН и, как следствие, страховых взносов в ПФР, стоит узнать, как к этому отнесется работник. Не исключено, что он предпочтет не экономить деньги предприятия в ущерб своей будущей пенсии.

Н.Н.Шишкоедова

Доцент кафедры

"Бухгалтерский учет и аудит"

Курганского социально-экономического

института

Подписано в печать

27.10.2004

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——