"Московский налоговый курьер", N 4, 2005

Вопрос: Российская организация заключила с польской компанией договор, на основании которого российская организация получила авторские права на анимационный фильм. По условиям договора российская сторона перечисляет иностранной компании лицензионный сбор за предоставленное авторское право. Каков порядок налогообложения доходов иностранной компании в виде лицензионных платежей, а также порядок учета указанного лицензионного сбора при определении налоговой базы по налогу на прибыль российской организации? Организация применяет метод начисления.

Ответ:

УПРАВЛЕНИЕ ФЕДЕРАЛЬНОЙ НАЛОГОВОЙ СЛУЖБЫ

ПО Г. МОСКВЕ

ПИСЬМО

от 26 октября 2004 г. N 24-11/73180

В соответствии со ст.313 НК РФ налогоплательщики исчисляют налоговую базу по налогу на прибыль по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета. Статьей 274 НК РФ предусмотрено, что налоговой базой признается денежное выражение прибыли, определяемой в соответствии со ст.247 НК РФ, подлежащей налогообложению. Согласно ст.247 НК РФ прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, определяемых в соответствии с гл.25 НК РФ.

Для целей налогообложения принимаются расходы, отвечающие требованиям, предусмотренным п.1 ст.252 НК РФ, то есть расходы должны быть обоснованными и документально подтвержденными. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно пп.37 п.1 ст.264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся также периодические (текущие) платежи за пользование правами на результаты интеллектуальной деятельности и средствами индивидуализации (в частности, правами, возникающими из патентов на изобретения, промышленные образцы и другие виды интеллектуальной собственности).

Если при исчислении налогооблагаемой прибыли организации применяют метод начисления, то необходимо учитывать следующее: доходы и расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления (выплаты) денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав. Даты возникновения расходов при методе начисления определены ст.272 НК РФ.

В соответствии со ст.246 НК РФ иностранные организации, получающие доходы от источников в РФ, признаются плательщиками налога на прибыль в РФ.

Объектом налогообложения для указанной категории налогоплательщиков согласно ст.247 НК РФ признаются доходы, полученные от источников в РФ, которые определяются в соответствии со ст.309 НК РФ.

Пунктом 1 ст.309 НК РФ определены виды доходов, полученных иностранной организацией от источников в РФ (если получение таких доходов не связано с предпринимательской деятельностью этой организации через постоянное представительство в РФ), которые подлежат обложению налогом, удерживаемым у источника выплаты доходов.

Согласно пп.4 п.1 ст.309 НК РФ к доходам иностранной организации, подлежащим обложению налогом на прибыль, удерживаемым у источника выплаты доходов в РФ, относятся доходы от использования в РФ прав на объекты интеллектуальной собственности. На основании ст.310 НК РФ налог с указанного вида дохода исчисляется по ставке, предусмотренной пп.1 п.2 ст.284 НК РФ, то есть 20%.

Однако ст.7 части первой НК РФ установлен приоритет правил и норм международных договоров, содержащих положения, касающиеся налогообложения и сборов, над нормами и правилами, предусмотренными НК РФ и принятыми в соответствии с ним нормативными правовыми актами о налогах и (или) сборах.

В отношениях между Правительством РФ и Правительством Республики Польша действует Соглашение об избежании двойного налогообложения доходов и имущества от 22.05.1992 (далее - Соглашение). Статьей 11 Соглашения предусмотрено, что доходы от авторских прав и лицензий, возникающие в одном Договаривающемся Государстве и выплачиваемые лицу с постоянным местопребыванием в другом Договаривающемся Государстве, могут облагаться налогом в том Договаривающемся Государстве, в котором они возникают, и в соответствии с законодательством этого Государства. Однако определяемый таким образом налог не может превышать 10% валовой суммы поступлений.

Термин "доходы от авторских прав и лицензий" для целей применения Соглашения означает платежи любого вида, полученные в качестве вознаграждения за использование или за предоставление права использования авторских прав на любое произведение литературы, искусства и науки, включая кинофильмы и записи для радиовещания и телевидения и видеокассеты.

В то же время право применения положений международных договоров, содержащих положения, касающиеся налогообложения и сборов (в частности, указанного Соглашения), при выплате российской организацией доходов иностранной компании возникает не автоматически, а при соблюдении определенных процедур, предусмотренных налоговым законодательством РФ. А именно п.1 ст.312 НК РФ предусмотрено, что при применении положений международных договоров РФ иностранная организация должна представить налоговому агенту, выплачивающему доход, подтверждение своего постоянного местонахождения в том государстве, с которым Россия имеет международный договор (соглашение), регулирующий вопросы налогообложения. Данное подтверждение должно быть заверено компетентным органом соответствующего иностранного государства.

В связи с тем что НК РФ не установлена обязательная форма документов, подтверждающая постоянное местопребывание в иностранном государстве, в п.5.3 разд.II Методических рекомендаций по применению отдельных положений главы 25 НК РФ, касающихся особенностей налогообложения прибыли (доходов) иностранных организаций, утвержденных Приказом МНС России от 28.03.2003 N БГ-3-23/150, разъяснено о форме и порядке оформления и представления таких документов.

Если иностранная организация, получающая доход, представляет указанное подтверждение налоговому агенту, выплачивающему доход, до даты выплаты дохода, в отношении которого международным договором РФ предусмотрен льготный режим налогообложения в РФ, то в отношении такого дохода производится освобождение от удержания налога у источника выплаты.

Таким образом, если на момент выплаты дохода российская организация - источник выплаты дохода не располагает подтверждением, предусмотренным п.1 ст.312 НК РФ, то она на основании положений ст.310 НК РФ обязана произвести удержание налога в порядке и по ставке, установленным также положениями ст.310 НК РФ.

Согласно п.2 ст.287 НК РФ и п.1 ст.310 НК РФ налоговый агент обязан перечислить сумму налога, удержанного с доходов иностранной организации, в доход федерального бюджета в течение трех дней после дня выплаты (перечисления) денежных средств иностранной организации или иного получения доходов иностранной организацией либо в валюте выплаты дохода, либо в валюте РФ по официальному курсу Банка России на дату перечисления налога.

В соответствии со ст.ст.24, 289 и 310 НК РФ налоговые агенты обязаны в сроки, установленные законодательством, представлять в налоговый орган по месту своего учета документы, необходимые для осуществления контроля за правильностью исчисления, удержания и перечисления налогов.

Форма Налогового расчета (информации) о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов утверждена Приказом МНС России от 14.04.2004 N САЭ-3-23/286@.

Инструкция по заполнению формы Налогового расчета (информации) о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов утверждена Приказом МНС России от 03.06.2002 N БГ-3-23/275.

Пунктом 5 ст.24 НК РФ предусмотрено, что за неисполнение или ненадлежащее исполнение налоговым агентом возложенных на него обязанностей налоговый агент несет ответственность в соответствии с законодательством РФ.

Заместитель

руководителя Управления

советник налоговой службы РФ

I ранга

Н.В.Желудова

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——