"Консультант", N 21, 2004

ПОКУПКА ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ: ОПТИМАЛЬНЫЙ ПОДХОД

Списать амортизацию купленных основных средств на налоговые расходы лучше как можно быстрее. Ведь в этом случае уменьшаются платежи сразу по двум налогам - на прибыль и на имущество.

В бухгалтерском и налоговом учете основные средства отражают по первоначальной стоимости, то есть исходя из суммы всех расходов, связанных с их покупкой.

Порядок формирования первоначальной стоимости основного средства во многом зависит от условий договора купли-продажи. Например, их можно сформулировать таким образом, чтобы первоначальную стоимость основного средства максимально уменьшить, а требуемую сумму денег поставщику при этом перечислить.

Учет затрат, связанных с покупкой основных средств

     
   ————————————————————————————T————————————————————————————————————¬
   |        Вид расходов       |            Учет расходов           |
   |                           +——————————————————T—————————————————+
   |                           |   бухгалтерский  |    налоговый    |
   +———————————————————————————+——————————————————+—————————————————+
   |Суммы, уплаченные продавцу |Включаются        |То же            |
   |(за исключением НДС,       |в первоначальную  |(ст.257 НК РФ)   |
   |который принимается к      |стоимость         |                 |
   |вычету)                    |(п.8 ПБУ 6/01)    |                 |
   +———————————————————————————+——————————————————+—————————————————+
   |Суммы, уплаченные за       |Включаются        |То же            |
   |транспортировку и монтаж   |в первоначальную  |(ст.257 НК РФ)   |
   |основного средства         |стоимость ОС      |                 |
   |                           |(п.п.8,           |                 |
   |                           |12 ПБУ 6/01)      |                 |
   +———————————————————————————+——————————————————+—————————————————+
   |Невозмещаемые налоги,      |Включаются        |То же            |
   |уплаченные в связи с       |в первоначальную  |(ст.257 НК РФ)   |
   |приобретением основного    |стоимость         |                 |
   |средства (например, НДС,   |(п.8 ПБУ 6/01)    |                 |
   |если фирма этот налог не   |                  |                 |
   |платит)                    |                  |                 |
   +———————————————————————————+——————————————————+—————————————————+
   |Расходы на транспортировку |Включаются        |То же            |
   |основного средства         |в первоначальную  |(ст.257 НК РФ)   |
   |до фирмы                   |стоимость ОС      |                 |
   |                           |(п.12 ПБУ 6/01)   |                 |
   +———————————————————————————+——————————————————+—————————————————+
   |Расходы на доведение       |Включаются        |То же            |
   |основного средства до      |в первоначальную  |(ст.257 НК РФ)   |
   |состояния, пригодного к    |стоимость         |                 |
   |использованию              |(п.8 ПБУ 6/01)    |                 |
   +———————————————————————————+——————————————————+—————————————————+
   |Таможенные пошлины,        |Включаются        |Учитываются      |
   |уплаченные при ввозе       |в первоначальную  |в составе прочих |
   |основного средства в Россию|стоимость         |расходов         |
   |                           |(п.8 ПБУ 6/01)    |(ст.264 НК РФ)   |
   +———————————————————————————+——————————————————+—————————————————+
   |Суммы, уплаченные за       |Включаются        |Учитываются      |
   |информационные,            |в первоначальную  |в составе прочих |
   |консультационные и         |стоимость         |расходов         |
   |посреднические услуги,     |(п.8 ПБУ 6/01)    |(ст.264 НК РФ)   |
   |связанные с покупкой       |                  |                 |
   |основного средства         |                  |                 |
   +———————————————————————————+——————————————————+—————————————————+
   |Услуги нотариуса, связанные|Включаются        |Учитываются      |
   |с регистрацией договора,   |в первоначальную  |в составе прочих |
   |по которому фирма получает |стоимость         |расходов         |
   |право собственности на     |(п.8 ПБУ 6/01)    |(ст.264 НК РФ)   |
   |основное средство          |                  |                 |
   +———————————————————————————+——————————————————+—————————————————+
   |Проценты по кредитам,      |Включаются        |Учитываются      |
   |полученным для покупки     |в первоначальную  |в составе        |
   |основного средства,        |стоимость         |внереализационных|
   |начисленные до его         |(п.8 ПБУ 6/01)    |расходов         |
   |оприходования на балансе   |                  |(ст.265 НК РФ)   |
   |фирмы                      |                  |                 |
   +———————————————————————————+——————————————————+—————————————————+
   |Отрицательные суммовые     |Включаются        |Учитываются      |
   |разницы, связанные         |в первоначальную  |в составе        |
   |с покупкой                 |стоимость         |внереализационных|
   |                           |(п.8 ПБУ 6/01)    |расходов         |
   |                           |                  |(ст.265 НК РФ)   |
   +———————————————————————————+——————————————————+—————————————————+
   |Сборы, связанные с         |Включаются        |Учитываются      |
   |регистрацией прав на       |в первоначальную  |в составе прочих |
   |основные средства,         |стоимость ОС      |расходов         |
   |которые относятся к        |(п.8 ПБУ 6/01)    |(ст.264 НК РФ)   |
   |недвижимому имуществу      |                  |                 |
   |(например, здания, земля и |                  |                 |
   |т.д.)                      |                  |                 |
   +———————————————————————————+——————————————————+—————————————————+
   |Другие затраты,            |Включаются        |То же            |
   |непосредственно связанные с|в первоначальную  |(ст.257 НК РФ)   |
   |приобретением основного    |стоимость         |                 |
   |средства                   |(п.8 ПБУ 6/01)    |                 |
   L———————————————————————————+——————————————————+——————————————————
   

Способ первый: информационно-консультационный

В бухгалтерском учете затраты на оплату информационных, консультационных и посреднических услуг, связанных с покупкой основного средства, увеличивают его первоначальную стоимость (п.8 ПБУ 6/01). В налоговом учете такие затраты включают в состав прочих расходов (ст.264 НК РФ). То есть на первоначальную стоимость основных средств они не влияют. Исключение составляют лишь затраты на монтаж и пусконаладочные работы. Они входят в первоначальную стоимость основных средств как в бухгалтерском, так и в налоговом учете.

Таким образом, в договоре с поставщиком можно прописать, что стоимость основного средства складывается из двух составляющих: непосредственно цены имущества и оплаты тех или иных сопутствующих услуг, которые не связаны с покупкой основного средства. Это могут быть информационные, консультационные или другие услуги. Продавцу это лишних хлопот не прибавит, ведь консультация будет лишь формальной. Лицензия для этого не нужна.

Поскольку, например, консультационные услуги списывают сразу (п.15 ст.264 НК РФ), то общие затраты на покупку имущества окупятся быстрее. Рассмотрим схему на примере.

Пример 1. В январе 2004 г. ООО "Дизайн" приобрело у ЗАО "Лада" сейф стоимостью 150 000 руб. (в том числе НДС 18% - 22 881 руб.). ООО "Дизайн" начисляет амортизацию линейным способом. Сейф относится к имуществу со сроком службы от 20 до 25 лет (8-я амортизационная группа). "Дизайн" установил срок полезного использования - 20 лет.

Вариант 1. ООО "Дизайн" должно перечислить ЗАО "Лада" по договору купли-продажи 150 000 руб. (в том числе НДС 18% - 22 881 руб.). "Дизайн" оприходовало сейф на баланс по 127 119 руб. Бухгалтер сможет уменьшить прибыль 2004 г. за счет амортизационных отчислений на сумму 6356 руб. (127 119 руб. : 20 лет).

Вариант 2. ООО "Дизайн" договорилось с поставщиком, что в договоре общая сумма будет разбита на две составляющих: стоимость сейфа - 118 000 руб. (в том числе НДС 18% - 18 000 руб.) и стоимость информационных услуг по использованию сейфа - 32 000 руб. (в том числе НДС 18% - 4881 руб.). В 2004 г. бухгалтер ООО "Дизайн" сможет уменьшить прибыль на величину информационных услуг (без НДС) и годовой размер амортизации сейфа: 27 119 руб. + 100 000 руб. : 20 лет. = 32 119 руб. То есть "Дизайн" сможет включить в расходы 32 119 руб., также сэкономив на налоге на имущество.

Обратите внимание: в выставленном счете-фактуре и платежном документе поставщик должен указать, что он оказал консультационную услугу, а не услуги по установке и наладке оборудования.

Такая схема налоговой оптимизации будет выгодна при покупке имущества, стоимость которого немного больше 10 000 руб. Также эту возможность целесообразно использовать покупателям автомобилей стоимостью свыше 300 000 руб. Отметим, что подобные автомобили нужно амортизировать в два раза дольше (п.9 ст.259 НК РФ).

Способ второй: польза штрафа

Этот вариант снижения стоимости основных средств аналогичен предыдущему. Так, в договоре можно указать, что если покупатель нарушит тот или иной его пункт, то должен будет заплатить неустойку (штраф). В бухгалтерском и налоговом учете уплаченные штрафы отражают одинаково (как внереализационные расходы). На стоимость основного средства они не влияют.

То есть фактически за имущество покупатель перечислит поставщику сумму, которая складывается из стоимости и неустойки за нарушение договора.

Если компания решит воспользоваться подобной схемой, ей следует четко прописать в договоре пункты, нарушение которых влечет за собой штраф. Например, это может быть неустойка за просрочку оплаты товара.

Пример 2. 10 октября 2004 г. ООО "Партнер" приобрело шредер Fellowes PS-120С-2 стоимостью 12 000 руб. (в том числе НДС - 1831 руб.) В договоре купли-продажи указано следующее: "Стоимость основного средства составляет 9600 руб. Если деньги за шредер покупатель перечислит после 15 октября 2004 г., то он уплачивает неустойку в размере 25 процентов от суммы договора".

ООО "Партнер" перечислил деньги за шредер 18 октября. То есть он должен заплатить неустойку в сумме 2400 руб.

В итоге покупатель перечислил поставщику ту сумму, которая ему необходима. При этом бухгалтер ООО "Партнер" сможет:

- сразу списать в уменьшение прибыли стоимость шредера по договору и сумму неустойки;

- не платить налог на имущество со стоимости шредера.

Из примера видно, что если компания покупает недорогое основное средство, то она может сформулировать условия договора так, что его цена станет меньше 10 000 руб. Следовательно, всю стоимость основного средства можно будет сразу включить в налоговые расходы фирмы.

К тому же, если договор оформлен таким образом, бухгалтеру не придется "возиться" с амортизацией дешевых основных средств. Дополнительных регистров по учету основных средств в этом случае не надо. Более того, компания не будет платить налог на имущество с их остаточной стоимости.

Способ третий: "раздельная" амортизация

Компания может столкнуться с мнением сотрудников налоговой инспекции о том, что составные части основного средства нельзя учитывать отдельно. Подобную позицию они подтверждают тем, что единицей бухгалтерского учета является инвентарный объект (п.6 ПБУ 6/01 "Учет основных средств"). Здесь сказано, что в состав "инвентарного объекта" нужно включать любые предметы, которые имеют общее управление и могут работать только в составе комплекса, а не самостоятельно.

Но такую позицию арбитражные суды не поддерживают. Например, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в Постановлении от 3 марта 2003 г. по делу N А42-6402/02-С4 разъяснил, что компания совершенно правомерно учитывала в качестве самостоятельного инвентарного объекта монитор. И это несмотря на то, что он выполняет свои функции только в составе комплекса оборудования.

Свою точку зрения судьи подкрепили следующим доводом. В том же ПБУ 6/01 написано, что, если у одного объекта есть "несколько частей, имеющих разный срок полезного использования, каждая такая часть учитывается как самостоятельный инвентарный объект" (п.6 ПБУ 6/01).

Таким образом, разные части основного средства можно учесть как отдельные объекты и, следовательно, быстрее списать на затраты. Для этого нужно лишь установить различные сроки полезного использования составных частей имущества. Причем они могут различаться незначительно (например, всего в один месяц). Напомним, что срок полезного использования того или иного основного средства фирма устанавливает самостоятельно. При этом она может воспользоваться Постановлением Правительства РФ от 1 января 2002 г. N 1 "О Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы".

На основании этой Классификации руководитель фирмы утверждает конкретный срок полезного использования такого имущества.

Пример 3. ЗАО "Бизнес" приобрело производственное здание. Конструкцией здания предусмотрен грузовой лифт, цена которого вошла в общую стоимость по договору. По Классификатору основных средств здание входит в седьмую группу со сроком службы от пятнадцати до двадцати лет.

Лифт относится к третьей группе основных средств со сроком службы от трех до пяти лет.

Бухгалтер "Бизнеса" может учесть здание и лифт как различные инвентарные объекты с разным сроком амортизации. Таким образом, стоимость грузового лифта будет списана в пять раз быстрее. А это позволит компании уменьшить платежи по налогу на имущество.

Способ четвертый: суммовые разницы

Продавец может установить цену основного средства в условных единицах или в иностранной валюте. Законом это не запрещено, однако потом эти цены нужно пересчитать в рубли. При этом у компании возникнут суммовые разницы. Их для целей налогового учета относят к внереализационным либо расходам, либо доходам.

Если цена того или иного имущества установлена в условных денежных единицах, то пересчет осуществляется по официальному курсу условной единицы на день платежа или по тому курсу, который установлен в договоре (ст.317 ГК РФ).

Таким образом, компания вправе установить более низкий курс условной единицы, который будет действовать на день оприходования основного средства. А курс, действующий на день его оплаты, должен быть завышен.

Например, фирма договорилась купить основное средство за 30 000 руб. Необходимое условие договора может звучать так: "Стоимость основного средства составляет 1000 условных единиц по курсу 20 руб. за 1 у. е. Если основное средство оплачивается после его отгрузки покупателю, то оплата производится по курсу 30 руб. за 1 у. е.".

Если деньги за основное средство будут перечислены после его отгрузки, то организация заплатит поставщику требуемую сумму (30 000 руб.). При этом доплата будет квалифицирована как суммовая разница.

В бухгалтерском учете у покупателя суммовая разница будет включена в стоимость основного средства. В налоговом учете - отражена в составе внереализационных расходов и полностью учтена при налогообложении прибыли.

Однако у этого способа есть и недостаток. Так как имущество будет числиться в бухгалтерском и налоговом учете по разной стоимости, вам придется вести по нему дополнительные регистры налогового учета.

В.Мещеряков

Руководитель

авторского коллектива книги

"Годовой отчет - 2004"

Подписано в печать

21.10.2004

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——