"Финансы", N 10, 2004

НАЛОГОВЫЙ КОНТРОЛЬ И САНКЦИИ ЗА НАЛОГОВЫЕ НАРУШЕНИЯ:

ФРАНЦУЗСКИЙ ОПЫТ

В мае 2004 г. Министерство финансов Российской Федерации совместно с Академией бюджета и казначейства Министерства финансов РФ провело встречу французских и российских специалистов в области налогового контроля.

Французская налоговая администрация уделяет огромное внимание налоговому контролю и, в частности, его организации.

В структуре Главной налоговой инспекции Министерства экономики, финансов и промышленности Франции существуют три крупных организации, осуществляющих контроль на общенациональном уровне: Национальная дирекция налоговых расследований (DNEF), Дирекция национальных и интернациональных проверок (DVNI), Национальная дирекция проверок налоговых ситуаций (DNVSF). Кроме того, существуют управления в регионах и департаментах, проверяющие средних и мелких налогоплательщиков.

Французская налоговая администрация делает различие между обычными налоговыми проверками, основной задачей которых являются проверки правильности ведения бухгалтерского учета, и налоговыми расследованиями, являющимися основой для привлечения налогоплательщика помимо налоговой к административной и уголовной ответственности. Для их проведения создано Управление налоговых расследований, в котором имеется 15 специализированных бригад, занимающихся поиском доказательств, на основании которых делаются определенные выводы и осуществляется привлечение к ответственности.

Только лица, работающие в этом управлении, занимаются поисками доказательств и обладают правом изъятия документов. В рамках процедуры, осуществляемой такими проверяющими, можно прийти на предприятие и изъять требуемые документы. Вместе с тем в праве на осуществление подобной процедуры имеются определенные ограничения: ордер на проведение обыска предоставляет по запросу налогового органа судья, и если судьей в такой санкции отказано, то сделать обыск невозможно. Ордер на обыск судья подписывает, как правило, в тех случаях, когда предполагаемая сумма неуплаченного налога составляет не менее 150 тыс. евро. Если сумм меньше, дело считается не столь значительным, и обыск не производится.

Управление налоговых расследований имеет право бесплатно пользоваться информацией, размещенной в Интернете, что расширяет круг возможностей проверяющих.

В структуре Управления налоговых расследований имеется специальная бригада, которая занимается расследованиями, связанными со случаями неправомерного возмещения НДС. Необходимость создания такой бригады вызвана бурным ростом нарушений, допускаемых в этой области, в том числе применением в целях незаконного получения сумм возмещения НДС так называемых "карусельных" схем.

Во Франции у налогоплательщика (в отличие от России) существует наряду с другими методами дополнительная возможность доказать свою правоту и неправомерность выводов, сделанных налоговым органом по результатам проверки. Так, французский налогоплательщик, не согласный с выводами налоговой проверки, помимо возможности обращения в вышестоящую налоговую администрацию и в суд, как это принято в большинстве стран и в том числе в России, имеет возможность также обратиться в специальную комиссию, членами которой являются представители судебного органа, налоговой администрации, а также коммерции. Возглавляет такую комиссию (на правах председателя) судья. Рассмотрение спорного вопроса в такой комиссии является одним из важнейших элементов досудебной процедуры, и хотя в большинстве случаев решение принимается в пользу налоговых органов, в ряде случаев комиссия приходит к выводу, что прав налогоплательщик.

По словам представителей французской администрации, решение комиссии является весьма важным аргументом, и в некоторых случаях стороны приходят к определенному согласию - компромиссному решению, удовлетворяющему обе стороны. Налогоплательщик уплачивает сумму налогов, пени, штрафов, которая в результате рассмотрения дела в комиссии, как правило, меньше первоначально начисленной налоговым органом, и дело до суда не доводится.

Интересен опыт французской администрации по передаче дел о налоговых правонарушениях в суды. Речь идет о том, что во Франции большинство налоговых споров в случае несогласия налогоплательщика с предъявленными ему суммами штрафов рассматриваются в так называемых административных судах. В тех случаях, когда в налоговом правонарушении имеется уголовный аспект, налоговая служба Франции передает материалы в Уголовный суд Франции. Как правило, для передачи в Уголовный суд дела отбираются с особой тщательностью. Так, из 1000 дел, переданных в течение 2002 г. в Уголовный суд, налоговая администрация проиграла примерно в 50 случаях, что составляет лишь 5%.

Налоговая администрация делит нарушения, по которым материалы проверок передаются в Уголовный суд, на случаи мошенничества и случаи уклонения. При этом в налоговом законодательстве Франции есть специальная статья, которая квалифицирует нарушение именно как мошенничество.

Следующая составляющая, которая учитывается налоговой администрацией Франции при принятии решения о направлении материалов проверки в суд, - это сумма нанесенного ущерба бюджету. В настоящее время в Уголовный суд передаются дела, по которым размер ущерба бюджету составляет свыше 60 тыс. евро.

Применение мер уголовного наказания не отменяет наложение и взыскание налоговых санкций, которые в целом выше, чем в Российской Федерации.

Так, если в Налоговом кодексе Российской Федерации предусматривается, что занижение налоговой базы влечет за собой взыскание штрафа в размере 20% неуплаченной суммы, а то же деяние, совершенное умышленно, влечет взыскание штрафа в размере 40% от неуплаченной суммы налога, то аналогичные санкции во Франции имеют следующие размеры:

- если налоговый орган сочтет, что ошибки в исчислении налога носят чисто арифметический характер, санкция как таковая не применяется, а начисляется пеня в размере 9% годовых;

- если проверяющий считает ошибки умышленными, это влечет за собой наложение штрафной санкции в размере 40%;

- если в ходе проверки устанавливается, что налогоплательщик в целях уменьшения налога совершил противоправные действия, например, предъявил подложные документы, штраф увеличивается до 80%;

- самая большая санкция, в размере 150% неуплаченного налога, применяется в случае оказания налогоплательщиком противодействия налоговой проверке, что, по словам французских специалистов, случается нечасто - французские налогоплательщики воспитаны в духе законопослушания и, в основном, стараются законы не нарушать.

Практика наложения и взыскания во Франции налоговых санкций предусматривает возможность снижения предъявленного налогоплательщику штрафа. Снижение санкции, в принципе, может быть произведено, но только по договоренности налогоплательщика с налоговым органом и в том случае, когда налогоплательщик обязуется уплатить доначисленный налог в срок, оговоренный налоговой инспекцией. Однако снижение размеров санкции не исключает начисления сумм пени за все время нарушения срока уплаты налога по день уплаты включительно.

В то же время в ряде случаев размер самой санкции зависит от срока совершения нарушения. Так, если налогоплательщик не подает декларацию в течение определенного срока применяется санкция в размере 40%, если более этого срока, - 80%. Такой же подход применяется и в российском законодательстве. Например, ст.119 Налогового кодекса Российской Федерации в зависимости от того, в течение какого срока не представлялась налоговая декларация, взыскивается 5% или 30% от суммы неуплаченных налоговых платежей в результате задержки представления налоговых деклараций.

Если доначисленные налоги превышают финансовые возможности налогоплательщика, то, по мнению французских специалистов, скорее всего налогоплательщик изначально не предполагал их платить, а когда у налогоплательщика имеется выраженное желание объявить себя банкротом, то, по мнению французских специалистов, налицо попытка обмануть государство, и это надо рассматривать как случай мошенничества.

При этом когда сумма к доплате налога определена окончательно, то обязанность взыскать эту сумму переходит к казначейству и налоговый орган в процедуре взыскания налогов не участвует, в то время как в Российской Федерации процедуру взыскания налоговых платежей осуществляют налоговые инспекторы, применяя в случае, когда налогоплательщик отказывается добровольно платить доначисленные налоги и сборы, бесспорное взыскание платежей, а в случае наложения штрафных санкций - обращаясь в суд.

В России практически не существует возможности списания сумм долга налогоплательщику по начисленным налогам, пени и штрафам. В силу ст.59 части первой Налогового кодекса Российской Федерации и принятого в соответствии с ним Постановления Правительства Российской Федерации от 12 февраля 2001 г. N 100 "О порядке признания безнадежными к взысканию и списания недоимки и задолженности по пеням по федеральным налогам и сборам" налоговыми органами могут быть признаны безнадежными и списаны долги по налогам и суммам пени по юридическим лицам только в случае их ликвидации, по физическим лицам - в случае их смерти.

Что касается штрафов, то в ряде случаев они не могут быть списаны даже в случае ликвидации юридического лица и смерти налогоплательщика - физического лица.

Причина этого заключается в том, что во введенной с 1 января 1999 г. части первой Налогового кодекса Российской Федерации (ст.114) предусмотрен судебный порядок взыскания налоговых санкций, тогда как до этого применялся бесспорный порядок взыскания сумм налоговых санкций. Поэтому порядок признания безнадежными и списания налоговых санкций в Российской Федерации распространяется только на те суммы налоговых санкций, которые до введения в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации взимались в бесспорном порядке и по которым решение налогового органа было вынесено до 1 января 1999 г.

Во Франции - другой порядок. Если казначей не может взыскать какую-то сумму задолженности по налогу, и она незначительна, то он просит у своего руководства списать такую сумму долга как безнадежную. Как правило, руководство поддерживает просьбу, и долг списывается, при этом сам налогоплательщик продолжает функционировать, но в силу определенных причин не в состоянии уплатить начисленные налоги.

При этом следует иметь в виду, что срок давности взыскания налога во Франции установлен 3 года, в то время как в российском налоговом законодательстве срок давности, что касается уплаты налогов и сборов, не прописан. В ст.113 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрен только трехлетний срок давности для привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения, то есть для наложения и применения штрафных санкций.

Срок, за который можно проверять, начислять и взыскивать налог, во Франции составляет 3 года, предшествующих проверке. В случае если проверяющие не укладываются закончить проверку в данном календарном году и справку о результатах проверки оформляют и подписывают на следующий год, из материалов проверки выпадают, то есть не учитываются, нарушения, допущенные в первый из трех проверенных предшествующих лет. Имеется в виду, что если проверка началась в 2004 г., а закончилась в 2005 г., то в результаты проверки могут войти только те ошибки, которые допускались в 2002 и 2003 гг., нарушения, допущенные в 2001 г., сюда уже не попадают. Французские специалисты объясняют это тем, что считается, что что-либо предпринимать в отношении взыскания налогов, если 3 года прошли, нецелесообразно по причине давности события и изменения ситуации. Правда, такой подход может не применяться в тех случаях, когда налоговое преступление носит большие масштабы.

Вместе с тем в ряде случаев имеются совершенно объективные причины, по которым предприятие не может рассчитаться с долгом, в том числе со штрафами. В таких случаях дело переходит к префекту и на уровне префектуры, где создается специальная комиссия, решается вопрос о том, как выйти из сложной ситуации: дать налогоплательщику отсрочку по уплате или применить меры бесспорного взыскания, в том числе инициировать процедуру банкротства. В комиссии, как правило, также участвуют представители казначейства и налогового органа.

В некоторых случаях налоговый орган в лице инспектора может предоставить налогоплательщику отсрочку по уплате налогов. Как правило, это делается в том случае, когда сумма налога невелика, и налогоплательщик в состоянии представить гарантию уплаты налога. Но при этом, в отличие от правил предоставления отсрочек в Российской Федерации, процент по отсроченной сумме налога в любом случае будет начисляться, и он равен 9% годовых. По мнению многих, это очень высокий процент, и в проекте закона о государственном бюджете Франции на 2004 г. предусматривалась возможность прощения таких сумм пени.

Во Франции налоговая администрация имеет широкие права и большие возможности по контролю за расходами физических лиц. В первую очередь, налоговая администрация имеет всю информацию о доходах налогоплательщиков, особенно что касается имущества, в том числе недвижимости физического лица. Эту информацию представляют в налоговые органы все регистрирующие органы, а также нотариусы. Кроме того, сведения о наличии счетов, а также о средствах на счетах налогоплательщиков, движении этих средств, о выданных кредитах, сведения об операциях по ценным бумагам обязаны сообщать в налоговые органы все кредитные и финансовые институты.

Когда французская налоговая администрация доказывает наличие у налогоплательщиков не заявленных в налоговых декларациях, но подлежащих налогообложению доходов, она широко пользуется такими сведениями. К выявленным налоговыми органами доходам применяются действующие ставки налогов, и при этом в размеры таких доходов в обязательном порядке включаются полученные налогоплательщиком банковские кредиты. Получает налоговая администрация и сведения о крупных покупках и сделках налогоплательщиков. В результате сравнения доходов и расходов налогоплательщиков, а также сопоставления их с заявленными в декларациях суммами делаются выводы и применяются предусмотренные налоговым законодательством методы доначислений и взыскания неуплаченных сумм налогов.

В целом можно сделать вывод, что налоговые органы Франции имеют большой опыт работы с налогоплательщиками, изучение и заимствование такого опыта может быть весьма полезно в условиях развивающейся налоговой системы Российской Федерации.

Л.И.Данилькевич

Заместитель начальника

отдела Департамента налоговой

и таможенно-тарифной политики

Минфина России,

к. э. н.

Подписано в печать

06.10.2004

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——