"Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь", N 39, 2004

БЕСПРОЦЕНТНЫЙ ЗАЕМ - НЕ УСЛУГА

При определении налоговой базы для расчета налога на прибыль не нужно учитывать суммы материальной выгоды, возникающей у заемщика в результате пользования беспроцентным займом.

(Постановление Президиума ВАС РФ от 3 августа 2004 г. N 3009/04)

СУТЬ ДЕЛА

Открытое акционерное общество получило денежные средства по договору беспроцентного займа. Проведя камеральную проверку по налогу на прибыль, налоговая инспекция установила факт занижения налогооблагаемой базы. Организация не включила в состав внереализационных доходов экономическую выгоду от беспроцентного пользования заемными денежными средствами.

Не согласившись с решением налоговиков, общество обратилось в арбитражный суд. Суд первой инстанции встал на сторону налогоплательщика, однако ФАС Поволжского округа решение суда отменил и в удовлетворении требования обществу отказал. А Президиум ВАС РФ отменил постановление ФАС и оставил без изменения решение суда первой инстанции.

ПОЗИЦИЯ НАЛОГОВОГО ОРГАНА

Предоставление займа в денежной форме в пп.15 п.3 ст.149 НК РФ определено как финансовая услуга. Согласно п.8 ст.250 НК РФ безвозмездно полученные услуги относятся к внереализационным доходам. Следовательно, в результате оказанной ему безвозмездной услуги по предоставлению беспроцентного займа общество получило экономическую выгоду. Она возникла в результате неуплаты по данному договору процентов и (по мнению налогового органа и ФАС Поволжского округа) является внереализационным доходом общества. Он определяется в размере суммы процентов, начисленных исходя из ставки рефинансирования ЦБ РФ.

ПОЗИЦИЯ НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКА

Обжалуемое в порядке надзора постановление ФАС не соответствует судебно-арбитражной практике. Согласно п.10 ст.251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются средства, полученные по договорам кредита и займа, а также суммы, полученные в погашение таких заимствований, что и имело место в данном случае.

РЕШЕНИЕ СУДА

Суд кассационной инстанции признал позицию налогового органа соответствующей ст.41 НК РФ. Между тем согласно положениям этой статьи доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами "Налог на доходы физических лиц", "Налог на прибыль организаций" НК РФ.

Из вышесказанного следует, что возможность учета экономической выгоды и порядок ее оценки в качестве объекта обложения тем или иным налогом должны регулироваться соответствующими главами Кодекса. Так, ст.210 гл.23 НК РФ определяет, что материальная выгода, полученная от экономии на процентах за пользование заемными (кредитными) средствами, учитывается при определении налоговой базы по НДФЛ в соответствии со ст.212 НК РФ. Глава 25 НК РФ не рассматривает материальную выгоду от экономии на процентах как доход, облагаемый налогом на прибыль.

Пользование денежными средствами без взимания заимодавцем процентов было ошибочно оценено судом кассационной инстанции как правоотношения по оказанию услуг. Между тем взаимоотношения по договору займа не имеют признаков услуги, установленных п.5 ст.38 НК РФ.

В п.3 ст.149 НК РФ операции по предоставлению денежных средств в заем именуются как финансовые услуги только для целей освобождения от уплаты налога на добавленную стоимость. Данный факт не может быть применим в целях обложения другим налогом.

Имущество (работы, услуги) или имущественные права считаются полученными безвозмездно, если их получение не связано с возникновением у получателя встречной обязанности передать имущество (имущественные права) передающему лицу (выполнить для передающего лица работы, оказать передающему лицу услуги) (п.2 ст.248 НК РФ). Согласно п.1 ст.807 ГК РФ у заемщика после получения займа всегда возникает обязанность возвратить имущество заимодавцу.

Исходя из этого суд первой инстанции обоснованно указал, что денежные средства, полученные обществом по договору займа на условиях возврата такой же суммы, не могут рассматриваться как безвозмездно полученные. Таким образом, решение суда первой инстанции должно быть оставлено в силе.

ЗАМЕЧАНИЕ ЭКСПЕРТА

Надо отметить, что по данному вопросу решения в пользу налогоплательщиков, являющихся заемщиками по договорам беспроцентного займа, в прошлом году выносили многие суды. Для примера сошлюсь на Постановления ФАС Центрального округа от 8 октября 2003 г. N А09-4251/03-22-29, от 4 ноября 2003 г. N А09-4298/03-17; ФАС Северо-Кавказского округа от 22 октября 2003 г. N Ф08-4052/2003-1557А; Решение Арбитражного суда г. Москвы от 13 ноября 2003 г. N А40-28843/03-90-340. Между прочим, далеко не все налоговые органы настаивали на признании в отношении налогообложения материальной выгоды от пользования беспроцентным займом. Так, в Письме УМНС г. Москвы от 29 апреля 2002 г. N 26-12/20753 разъяснено, что средства, полученные по договору беспроцентного займа, и имущество, полученное по договору безвозмездного пользования, не являются полученными безвозмездно для целей гл.25 НК РФ.

И.Макалкин

Ведущий эксперт "БП"

Подписано в печать

23.09.2004

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——