"Финансовая газета", N 39, 2004

РАСХОДЫ НА УСЛУГИ БАНКОВ: БУХГАЛТЕРСКИЙ И НАЛОГОВЫЙ УЧЕТ

Перечень банковских услуг, оказываемых юридическим лицам, установлен Федеральным законом от 02.12.1990 N 395-1 (с изменениями по состоянию на 29.07.2004) "О банках и банковской деятельности" (ст.5):

привлечение денежных средств во вклады (до востребования и на определенный срок);

размещение привлеченных средств от своего имени и за свой счет;

открытие и ведение банковских счетов;

осуществление расчетов по поручению юридических лиц, в том числе банков-корреспондентов, по их банковским счетам;

инкассация денежных средств, векселей, платежных и расчетных документов и кассовое обслуживание;

купля-продажа иностранной валюты в наличной и безналичной формах;

привлечение во вклады и размещение драгоценных металлов;

выдача банковских гарантий;

выдача поручительств за третьих лиц, предусматривающих исполнение обязательств в денежной форме;

доверительное управление денежными средствами и иным имуществом;

осуществление операций с драгоценными металлами и драгоценными камнями;

предоставление в аренду специальных помещений или находящихся в них сейфов для хранения документов и ценностей;

лизинговые операции;

оказание консультационных и информационных услуг.

Организация оплачивает банку услуги по открытию счета, списанию и зачислению средств, выдаче наличных денег и т.д. в соответствии с заключенным с банком договором. Порядок отражения расходов на банковские услуги в бухгалтерском учете определен п.11 ПБУ 10/99. Расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями, а также проценты, уплачиваемые организацией за предоставление ей в пользование денежных средств (кредитов), относятся к операционным расходам. Операционные расходы отражаются в течение отчетного периода по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы" в следующем порядке:

расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями, - в корреспонденции со счетами учета расчетов;

проценты, уплачиваемые организацией за предоставление ей в пользование кредитов, - в корреспонденции со счетами учета расчетов или денежных средств.

К счету 91 открываются субсчета:

91-1 "Прочие доходы";

91-2 "Прочие расходы";

91-9 "Сальдо прочих доходов и расходов".

Таким образом, операционные расходы учитываются на субсчете 91-2.

Пример. Банку оплачена комиссия 200 руб. за пересчет наличной выручки.

В бухгалтерском учете организации должны быть сделаны следующие записи:

Дебет 91-2, Кредит 76 - 200 руб. - начислено вознаграждение банку,

Дебет 76, Кредит 51 - 200 руб. - уплачено вознаграждение банку.

Необходимо учитывать следующие особенности отражения в учете расходов на банковские услуги, связанных с приобретением основных средств, нематериальных активов и материально-производственных запасов. Сумма расходов на банковские услуги может быть включена в стоимость этих активов, если эти расходы непосредственно связаны:

с приобретением, сооружением и изготовлением объекта основных средств (п.8 ПБУ 6/01);

с приобретением нематериальных активов (п.6 ПБУ 14/2000);

с приобретением материально-производственных запасов (п.6 ПБУ 5/01).

Таким образом, если, например, банк списывает сумму своего вознаграждения за исполнение каждого платежного поручения, при покупке основного средства сумма, уплаченная банку за исполнение этого платежа, может быть включена в стоимость основного средства. Если же в договоре с банком установлена фиксированная ежемесячная сумма за обслуживание счета, то определить соответствующую долю стоимости услуг достаточно сложно. В этом случае необходимость включения таких расходов в стоимость актива следует, по нашему мнению, оставить на усмотрение бухгалтера.

Следует обратить внимание также на порядок отражения в учете сумм процентов, уплачиваемых организацией банку по предоставленным ей в пользование кредитам. В соответствии с ПБУ 15/01 затраты по кредитам, непосредственно связанные с приобретением и (или) строительством инвестиционного актива, включаются в первоначальную стоимость этого актива при условии возможного получения организацией в будущем экономических выгод или в случае, когда наличие инвестиционного актива необходимо для управленческих нужд организации. К инвестиционным активам относятся объекты основных средств, имущественные комплексы и другие аналогичные активы, требующие большого времени и затрат на приобретение и (или) строительство. Затраты по полученным займам и кредитам, непосредственно относящиеся к приобретению и (или) строительству инвестиционного актива, должны включаться в стоимость этого актива и погашаться посредством начисления амортизации, кроме случаев, когда правилами бухгалтерского учета начисление амортизации актива не предусмотрено (в этих случаях проценты по кредитам относятся на текущие расходы организации). Включение затрат по полученным кредитам в первоначальную стоимость инвестиционного актива прекращается с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия актива к бухгалтерскому учету.

Аналогичным образом учитываются начисленные до момента принятия к бухгалтерскому учету материально-производственных запасов проценты по кредитам, если они привлечены для приобретения этих запасов (п.6 ПБУ 5/01).

Рассмотрим порядок отражения расходов на банковские услуги в налоговом учете. Если такие расходы связаны с производством и (или) реализацией товаров (работ, услуг), то в соответствии с пп.25 п.1 ст.264 НК РФ их следует относить к прочим расходам, связанным с производством и (или) реализацией. Таким образом, в указанном выше примере сумма вознаграждения банка относится к прочим расходам организации.

Если же оказанная банком услуга не относится к деятельности, непосредственно связанной с производством и реализацией, то расходы на такую услугу относятся к внереализационным расходам в соответствии с пп.15 п.1 ст.265 НК РФ. Также к внереализационным расходам следует относить затраты, связанные с установкой и эксплуатацией электронных систем документооборота между банком и клиентами, в том числе систем "клиент - банк".

Расходы на банковские услуги, отраженные в составе как прочих, так и внереализационных расходов, уменьшают доходы для целей налогообложения прибыли.

Достаточно часто у налогоплательщиков возникают расходы на оплату услуг банков, связанные с осуществлением платежей, которые не учитываются при налогообложении прибыли.

Пример. Организация оплатила членский взнос 50 000 руб. в некоммерческую организацию. Расходы по уплате взноса не относятся к расходам, уменьшающим налогооблагаемую прибыль. За исполнение данного платежа банку уплачено вознаграждение в размере 100 руб. Покажем, уменьшает ли данная сумма банковской комиссии налогооблагаемую прибыль.

В соответствии со ст.252 НК РФ расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Если организация осуществляет платеж, не связанный с деятельностью, направленной на получение дохода, то на первый взгляд соответствующая сумма банковской комиссии также не должна уменьшать налогооблагаемую прибыль. Однако, как нам представляется, наличие в списке внереализационных расходов (ст.265 НК РФ) расходов на услуги банков означает, что НК РФ установлен особый порядок налогового учета расходов на банковские услуги, в соответствии с которым любые банковские услуги относятся к внереализационным расходам. При определении перечня услуг банков следует учитывать ст.5 Закона N 395-1 и иные законодательные акты. Заметим, что в НК РФ не определена какая-либо зависимость налогового учета банковских услуг от назначения осуществляемых платежей.

Также следует обратить внимание на различный порядок отражения процентов по кредитам, привлеченным для приобретения и (или) строительства инвестиционного актива, в бухгалтерском и налоговом учете. Как указывалось выше, в бухгалтерском учете суммы таких процентов при определенных условиях подлежат включению в стоимость этого актива. В налоговом учете в соответствии с пп.2 п.1 ст.265 НК РФ проценты по долговым обязательствам любого вида относятся к внереализационным расходам. При этом расходом признаются проценты по долговым обязательствам любого вида вне зависимости от характера предоставленного кредита (текущего или инвестиционного). Соответственно, в налоговом учете стоимость инвестиционного актива (например, основного средства) не увеличивается на сумму процентов, уплаченных банку.

Д.Тарасов

Группа компаний

"Беседин Аваков Тарасов и партнеры"

Подписано в печать

22.09.2004

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——