"Учет.Налоги.Право", N 35, 2004

ЛИЦЕНЗИЯ И ПОМОЩЬ В ОФОРМЛЕНИИ СПИСЫВАЮТСЯ ПОРОЗНЬ

Недавно обнародовано Письмо Минфина России, где он высказал свою позицию по учету расходов на лицензии. Речь идет не только непосредственно о плате за лицензию, но и о консультационных услугах, которыми пользуются организации для ее получения. Минфин разъяснил: тот факт, что эти расходы напрямую связаны с получением лицензии, еще не означает, что они списываются для налога на прибыль в течение того же периода, что и стоимость самой лицензии.

Как показывает практика, проблем с учетом самих лицензионных сборов не возникает. И в бухгалтерском, и в налоговом учете они списываются постепенно в течение срока действия лицензии (п.1 ст.272 НК РФ, п.18 ПБУ 10/99 "Расходы организации").

Сложности появляются тогда, когда организация пользуется консультационными услугами, связанными с методической и практической помощью в оформлении документации, необходимой для получения лицензии. Бухгалтерия по таким услугам получает акт и счет-фактуру. И здесь уже есть вопросы. Можно ли учесть затраты на подобную помощь? Если можно, то когда? И как быть с входным НДС?

На первые два вопроса взялся ответить Минфин России в Письме от 14.07.2004 N 03-03-05/3/59. Вернее, ответил он лишь на вопрос, в каком периоде списываются подобные расходы, однако тем самым он снял и первый вопрос: раз решается проблема с периодом, то вопрос о возможности списания затрат сомнений не вызывает.

Когда списать?

Расходы на консультационные услуги уменьшают налогооблагаемую прибыль на основании пп.15 п.1 ст.264 НК РФ. Они учитываются как прочие расходы, связанные с производством и реализацией. Это означает, что они являются косвенными, а следовательно, относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода с учетом требований Налогового кодекса (п.2 ст.318 НК РФ). Эти требования для организаций, использующих метод начисления, изложены в ст.272 Кодекса. Правда, на наш взгляд, Минфин использовал не совсем ту норму ст.272 НК РФ, которую следовало бы применить в данной ситуации, однако на вывод это не повлияло.

Итак, в вышеупомянутом Письме N 03-03-05/3/59 говорится, что п.1 ст.272 НК РФ определяет, что, "если условиями договора предусмотрено получение доходов в течение более чем одного отчетного периода и не предусмотрена поэтапная сдача товаров (работ, услуг), расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов". И далее эта норма примеряется на договор на получение консультационных услуг. Раз он не предусматривает получение доходов в течение более чем одного отчетного периода, расходы полностью относятся к тому периоду, в котором они возникли исходя из условий сделки. То есть затраты на консультации списываются единовременно в момент их возникновения.

Но законодатель в процитированной норме Кодекса все же имел в виду договор, предусматривающий получение доходов налогоплательщиком, а не его контрагентом. Поэтому, согласитесь, говорить о том, что непосредственно договор на консультационные услуги, оказываемые налогоплательщику, может ему же принести доход, не приходится.

На наш взгляд, в данном случае нужно пользоваться положением того же п.1 ст.272 НК РФ о том, что "расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок". Если, исходя из договора на консультационные услуги, они оказываются не поэтапно и договор "закрывается" одним актом, то и расходы учитываются по дате расчетов, дате предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо в последний день отчетного (налогового) периода (пп.3 п.7 ст.272 НК РФ).

Здесь возникает вопрос: а можно ли и в бухгалтерском учете подобные расходы списывать единовременно, а не вместе с лицензионным сбором? Считаем, что нельзя. Пункт 19 ПБУ 10/99 предусматривает, что когда расходы обусловливают получение доходов в течение нескольких отчетных периодов, то они признаются путем их обоснованного распределения между отчетными периодами. Сейчас лицензия не может выдаваться на срок менее чем пять лет (ст.8 Федерального закона от 08.08.2001 N 128-ФЗ "О лицензировании отдельных видов деятельности"). А консультационные услуги непосредственно связаны с ее получением. О расходах на них можно сказать, что они обусловливают получение доходов в течение нескольких отчетных периодов.

Если подобные затраты списать в бухгалтерском учете единовременно, то налоговики могут расценить это как грубое нарушение правил ведения бухгалтерского учета и представления бухгалтерской отчетности. А за это должностным лицам (директору, главному бухгалтеру) может грозить штраф по ст.15.11 КоАП в размере от 20 до 30 минимальных размеров оплаты труда (на сегодня 2000 - 3000 руб.). Под грубым нарушением КоАП понимает в том числе искажение любой статьи (строки) формы бухгалтерской отчетности не менее чем на 10 процентов (в данном случае может быть искажена строка баланса "Расходы будущих периодов").

А вот ст.120 "Грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения" НК РФ налоговики в данном случае применить не могут. Налоговый кодекс к грубым нарушениям относит систематическое неправильное отражение операций на счетах. А здесь будет допущено только одно нарушение - расходы неверно списаны один раз.

Для НДС отдельные правила?

Что касается НДС, то чиновники в последнее время пропагандируют свою позицию о том, что НДС по расходам будущих периодов принимается к вычету частично - по мере их списания (см., к примеру, "Горячую линию" с представителем Минфина России в "УНП" N 31, 2004, с. 6). Аргументируется это тем, что проводка по дебету счета 97 "Расходы будущих периодов" еще не означает принятие услуги, работы на учет, как того требует для вычета НДС п.1 ст.172 НК РФ.

Однако налог все же можно принять к вычету единовременно. В случае спора с налоговиками можно противопоставить следующие доводы.

Проводка по дебету счета 97 как раз и означает принятие услуг на учет. Именно на основании акта делается эта запись. А акт подписывается сторонами в подтверждение факта оказания услуг. Кроме того, вы можете сослаться на Постановление Правительства РФ от 02.12.2000 N 914, которое почитают налоговики, хотя оно не вправе устанавливать правила применения вычета по НДС и лишь устанавливает Правила ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж (п.8 ст.169 НК РФ).

Итак, в п.9 Правил говорится, что регистрация в книге покупок счетов-фактур с одинаковыми реквизитами допускается только в случаях перечисления средств в порядке частичной оплаты. А как же тогда регистрировать счет-фактуру на расходы будущих периодов? Несколько раз (по мере списания расходов) нельзя. Значит, единовременно вместе с записью по дебету счета 97.

О.Н.Нагорная

Налоговый консультант

Подписано в печать

17.09.2004

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——