"Учет.Налоги.Право", N 35, 2004

СПИСОК "НЕРЕАЛЬНЫХ": ЕЩЕ ДВА ПРЕТЕНДЕНТА

Появление Определения Конституционного Суда от 08.04.2004 N 169-О взволновало не только налогоплательщиков, приобретающих товары (работы, услуги) на заемные средства. Сомнения по поводу применения вычетов возникли и у тех, кто оплачивает товары за счет имущества, полученного в качестве взносов в уставный капитал, и у организаций, покупающих продукцию через подотчетных лиц. Именно об этих случаях шла речь в статье "Займы, дарение, зачет...", опубликованной в "УНП" N 33 за 2004 г.

Однако список проблемных источников оплаты на этом не исчерпывается. Так, на практике уже возникли вопросы о применении вычетов по продукции, оплаченной за счет авансов. Кроме того, сомнения возникают и при погашении старого кредита за счет нового. Хотелось бы остановиться на этих вопросах подробнее.

Авансы - тоже кредит?

Начну с авансов. Сомнения по поводу "реальности" затрат на уплату НДС при оплате товаров за счет авансов возникли не на пустом месте. Дело в том, что в Определении N 169-О Конституционный Суд высказался по поводу заемных средств в общем. Причем высказался со ссылкой на нормы Гражданского кодекса. А ведь авансы, согласно ГК РФ, являются разновидностью коммерческого кредита (ст.823 ГК РФ), то есть заемных средств.

Однако это не означает, что налог, уплаченный за счет авансов, нельзя зачесть до момента выполнения обязательства, под которое получен аванс. Доводы же в пользу этого вывода привел сам Конституционный Суд. Речь идет об Определениях КС РФ от 04.03.2004 N 147-О и N 148-О. Напомню, что тогда жалобщики требовали исключить полученные авансы из налоговой базы по НДС. Конституционный Суд решил, что жалобы необоснованны, поскольку налогообложение авансов установлено в соответствии с законом.

Действительно, пп.1 п.1 ст.162 Налогового кодекса прямо предписывает облагать полученные авансы НДС. Но обложение НДС полученных авансов можно признать допустимым и по другим причинам. Как уже упоминалось, аванс - это разновидность коммерческого кредита. К коммерческому кредиту применяются общие правила гл.42 ГК РФ, в том числе правила, установленные п.1 ст.807 Кодекса: заимодавец передает деньги заемщику в собственность. Далее начинает действовать п.1 ст.8 Налогового кодекса, в соответствии с которым налог уплачивается именно из собственных средств налогоплательщика.

И хотя формально заявление, признающее аванс собственностью получателя, КС РФ не сделал, оно подразумевается. Ведь при ином подходе оказывается, что налогоплательщик вынужден платить налог не из собственных средств, а просто непонятно за счет какого источника. Что сразу же вступает в противоречие как с п.1 ст.8 НК РФ, так и с п.3 ст.3 НК РФ: "Налоги и сборы должны иметь экономическое основание и не могут быть произвольными".

Все вышеизложенное позволяет сделать только один вывод: Конституционный Суд исходил из того факта, что аванс (то есть коммерческий кредит) является собственностью получателя. А следовательно, оплата товаров, работ, услуг и суммы НДС за счет этих средств является "реальными затратами" налогоплательщика.

Кроме того, эту "реальность" подтверждает и тот факт, что с суммы аванса уже уплачен НДС. То есть налогоплательщик распорядился своей собственностью, уплатив с нее налоги. Соответственно отчуждение этой собственности в оплату продукции приводит к уменьшению имущества налогоплательщика. На чем, собственно, и настаивал Конституционный Суд в Определении N 169-О.

Раз кредит, два кредит

А вот с правом на вычет у организаций, которые расплачиваются со своими кредиторами за счет нового кредита, могут возникнуть проблемы. Дело в том, что в Определении N 169-О КС РФ вывел, по сути, два обязательных требования к вычету. Первое - вычет является уменьшением суммы НДС, фактически полученного от покупателя и подлежащего уплате в бюджет. Поэтому налогоплательщик не имеет права применять вычет до момента получения НДС, подлежащего уплате. Именно как требование наличия НДС в составе получаемого налогоплательщиком имущества следует понимать данный судом перечень имущества, получение которого предоставляет право на вычет: "оплата реализованных (проданных) товаров (выполненных работ, оказанных услуг), иного собственного имущества, ценных бумаг и имущественных прав".

Второе требование - для зачета НДС, оплаченного за счет займа, необходимо этот заем вернуть. И это второе требование тесно взаимоувязано с первым: погашать заем можно только за счет тех средств, вместе с которыми получается НДС. А при погашении одного займа за счет другого выручки с НДС нет. Следовательно, не возникает в такой ситуации и права на вычет.

С.А.Астахов

Юрист

Подписано в печать

17.09.2004

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——