"Главбух", N 18, 2004

НЕТ ДЕНЕГ РАСПЛАТИТЬСЯ С ПОСТАВЩИКОМ -

ПЕРЕДАЕМ ИМУЩЕСТВО

В этом материале речь пойдет о случаях, когда организация расплачивается за уже полученные товары не деньгами, а другим своим имуществом, естественно, с согласия продавца. Обычно при этом стороны подписывают так называемое соглашение об отступном. Его заключают на любую сумму, но чаще всего, конечно, на ту, что указана в первоначальном договоре купли-продажи.

Сложности соглашение об отступном приносит тому предприятию, которое отдает имущество за товары. Дело в том, что подобные сделки налоговое законодательство относит к товарообменным (бартерным) операциям, а они в свою очередь предусматривают особый порядок исчисления налогов. Основные же проблемы связаны с вычетом "входного" НДС и оценкой полученных товаров.

Мы поможем бухгалтеру решить все задачи и при этом оптимизировать налогообложение фирмы, которая находится в непростом финансовом положении.

Налог на добавленную стоимость

Итак, организация-должник передает свое имущество в качестве оплаты за приобретенные товары. С суммой налога, которую предприятие обязано перечислить в бюджет, все просто. Ее нужно определять исходя из стоимости, указанной в соглашении об отступном (п.2 ст.154 Налогового кодекса РФ).

По обыкновению, гораздо сложнее обстоит дело с налоговым вычетом. Пункт 2 ст.172 Налогового кодекса РФ устанавливает следующее ограничение: при бартере зачесть можно лишь ту часть "входного" НДС по товарам, которая не превышает суммы, рассчитанной исходя из балансовой стоимости переданного партнеру имущества.

Что же считать балансовой стоимостью? Налоговый кодекс РФ такого определения не дает. Но ст.11 этого документа предоставляет право воспользоваться объяснением, содержащимся в нормативных актах по бухучету. Поэтому обратимся к п.п.49, 58 и 60 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, которое утверждено Приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. N 34н. Эти пункты гласят: материалы отражаются в балансе по фактической себестоимости, товары - по стоимости приобретения, а основные средства - по остаточной стоимости.

Особое внимание здесь стоит обратить на основные средства. Ведь, скорее всего, остаточная стоимость объектов ниже указанной в соглашении. Получается, даже заключив соглашение на ту же сумму, что и договор купли-продажи, фирма, расплачивающаяся имуществом за товар, не может принять к вычету весь НДС по полученному счету-фактуре.

Что же делать с той частью налога, которая не подлежит вычету? В бухучете эта сумма относится на внереализационные расходы. И налогооблагаемый доход она не уменьшает.

Пример 1. В июне 2004 г. ЗАО "Дизайн" приобрело у ООО "Техника" 10 компьютеров. Цена каждого компьютера - 29 500 руб. (в том числе НДС - 4500 руб.). ЗАО "Дизайн" учло компьютеры в составе основных средств.

В августе 2004 г. ЗАО "Дизайн" заявило о том, что на оплату компьютеров у него не хватает денег, и предложило заключить соглашение об отступном. В соответствии с этим соглашением ЗАО "Дизайн" обязуется передать ООО "Техника" гараж.

Соглашение об отступном заключено на ту же сумму, что и первоначальный договор, то есть на 295 000 руб. (в том числе НДС - 45 000 руб.). В налоговом и бухгалтерском учете первоначальная стоимость гаража равна 270 000 руб., а его остаточная стоимость - 200 000 руб.

В бухгалтерском учете ЗАО "Дизайн" эти операции были отражены следующими проводками.

В июне 2004 г.:

Дебет 08 Кредит 60

- 250 000 руб. ((29 500 руб. - 4500 руб.) х 10 шт.) - приняты к учету компьютеры;

Дебет 19 Кредит 60

- 45 000 руб. (4500 руб. х 10 шт.) - учтен НДС со стоимости компьютеров;

Дебет 01 субсчет "Основные средства в эксплуатации" Кредит 08

- 250 000 руб. - введены в эксплуатацию компьютеры.

В августе 2004 г.:

Дебет 01 субсчет "Выбытие основных средств" Кредит 01 субсчет "Основные средства в эксплуатации"

- 270 000 руб. - списана первоначальная стоимость гаража;

Дебет 02 Кредит 01 субсчет "Выбытие основных средств"

- 70 000 руб. (270 000 - 200 000) - списана амортизация гаража;

Дебет 91 субсчет "Прочие расходы" Кредит 01 субсчет "Выбытие основных средств"

- 200 000 руб. - списана остаточная стоимость гаража;

Дебет 62 Кредит 91 субсчет "Прочие доходы"

- 295 000 руб. - передан гараж по соглашению об отступном;

Дебет 91 субсчет "Прочие расходы" Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС"

- 45 000 руб. - начислен НДС с выручки от реализации гаража;

Дебет 91 субсчет "Сальдо прочих доходов и расходов" Кредит 99

- 50 000 руб. - отражена прибыль от реализации гаража;

Дебет 60 Кредит 62

- 295 000 руб. - прекращено обязательство по соглашению об отступном;

Дебет 68 Кредит 19

- 30 508,47 руб. (200 000 руб. х 18% : 118%) - принят к вычету НДС по компьютерам исходя из балансовой стоимости гаража;

Дебет 91 субсчет "Прочие расходы" Кредит 19

- 14 491,53 руб. (45 000 - 30 508,47) - списан не подлежащий вычету НДС по компьютерам.

Постоянное налоговое обязательство по НДС, не подлежащему вычету, равно 3477,97 руб. (14 491,53 руб. х 24%). В бухгалтерском учете это обязательство отражается следующей проводкой:

Дебет 99 субсчет "Постоянное налоговое обязательство" Кредит 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль"

- 3477,97 руб. - отражено постоянное налоговое обязательство.

Налог на прибыль

В налоговом учете полученное имущество оценивают исходя из расходов на их приобретение. Это правило прописано в п.2 ст.254 и п.1 ст.257 Налогового кодекса РФ.

Поэтому в тот момент, когда фирма получила имущество по договору купли-продажи, она оценила его по той стоимости, которая указана в первичных документах - договоре, счете.

Однако когда организации подписывают соглашение об отступном, то, как мы уже говорили, получается, что совершена товарообменная операция. А значит, цена поступивших ранее объектов должна быть равна сумме, истраченной на те товары и материалы, которые предприятие передало кредитору. Если же партнеру отправлены основные средства, то расходы на приобретение полученного имущества равны остаточной стоимости этих основных средств, определенной в налоговом учете.

Выходит, из-за того что форма расчетов изменилась, в налоговом учете стоимость товаров была определена неверно. В этой ситуации бухгалтеру придется корректировать первоначальную стоимость принятых товаров или материалов. А если поступившие от партнера объекты были учтены в составе основных средств, то надо исправлять и сумму начисленной амортизации.

Кроме того, если организация уже успела отчитаться по налогу на прибыль за период, в котором начислялась амортизация по оприходованному имуществу, бухгалтеру придется перечислить в бюджет недостающую сумму налога, а также подать уточненную декларацию. Отметим, что формально законодательство не требует подавать уточненки по тем налогам, по которым налоговым периодом является год. Однако если инспектор требует уточненный документ, то его лучше представить, чтобы не ввязываться в лишние конфликты.

Пример 1 (продолжение). Напомним: в июне 2004 г. бухгалтер отразил в налоговом учете ЗАО "Дизайн" 10 компьютеров в составе основных средств. Классификация относит такие объекты к третьей амортизационной группе. Срок их полезного использования организация установила равным 4 годам (48 мес.).

С июля бухгалтер начал начислять по компьютерам амортизацию. Ее ежемесячная сумма равна 5208,33 руб. (250 000 руб. : 48 мес.).

А в августе 2004 г., как уже было сказано, фирма заключила с поставщиком соглашение об отступном и отдала за компьютеры гараж. Его остаточная стоимость в налоговом учете составляла 200 000 руб. Когда был подписан акт приемки-передачи, бухгалтер ЗАО "Дизайн" скорректировал стоимость компьютеров и амортизацию. Так, первоначальная стоимость компьютеров в налоговом учете оказалась равна 200 000 руб. Новая норма амортизационных отчислений составила 4166,66 руб. в месяц (200 000 руб. / 48 мес.). Поэтому сумму июльской амортизации бухгалтер уменьшил на 1041,67 руб. (5208,33 - 4166,66). В связи с тем, что изменения в учет ЗАО "Дизайн" вносились в течение одного отчетного периода, уточненную декларацию в налоговую инспекцию бухгалтеру подавать не пришлось.

Как выгоднее оформить отступное

В общем, бухгалтеру фирмы, которая в качестве отступного передала поставщику имущество, придется помучиться с расчетом налогов по полученным товарам. Да и предприятию ситуация с вычетом "входного" НДС абсолютно невыгодна. Однако исправить положение можно. Для этого нужно предложить партнеру вместо соглашения об отступном заключить второй договор купли-продажи, а затем провести взаимозачет. Сделать это позволяет ст.410 Гражданского кодекса РФ. А в пп.2 п.2 ст.167 Налогового кодекса РФ говорится, что прекращение встречного обязательства зачетом признается оплатой товара.

Как правило, эта операция оформляется актом о зачете взаимных требований. В нем указывают сумму задолженности и реквизиты всех документов, на основании которых она образовалась. День, которым датирована данная бумага, и будет моментом проведения взаимозачета. В таком случае организации, работающие "по отгрузке", уплачивают НДС после передачи поставщику имущества. А предприятия, использующие метод "по оплате", перечисляют налог после проведения зачета. Право же на налоговый вычет по НДС и у покупателя, и у поставщика появляется сразу после проведения взаимозачета. При этом сумма к вычету берется та, что указана в счете-фактуре. Не возникает проблем и с налогом на прибыль, так как не придется корректировать стоимость купленных товаров.

Пример 2. Воспользуемся условиями примера 1. ЗАО "Дизайн" вместо соглашения об отступном заключило второй договор купли-продажи, по которому продает гараж ООО "Техника". Суммы, прописанные в договорах купли-продажи, равны. В августе 2004 г. стороны заключили соглашение о зачете взаимных требований. В августе 2004 г. бухгалтер ЗАО "Дизайн" сделал записи:

Дебет 62 Кредит 91 субсчет "Прочие доходы"

- 295 000 руб. - отражена выручка от продажи гаража;

Дебет 91 субсчет "Прочие расходы" Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС"

- 45 000 руб. - начислен НДС с выручки от реализации гаража;

Дебет 91 субсчет "Сальдо прочих доходов и расходов" Кредит 99

- 50 000 руб. - отражена прибыль от реализации гаража;

Дебет 60 Кредит 62

- 295 000 руб. - подписано соглашение о взаимозачете;

Дебет 68 Кредит 19

- 45 000 руб. - принят к вычету НДС по компьютерам.

В.М.Некрасов

Эксперт журнала "Главбух"

Подписано в печать

15.09.2004

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——