"Налоговый вестник", N 10, 2004

ЛИЗИНГОВЫЕ ОПЕРАЦИИ

1. Общие положения

Правовые и организационно-экономические особенности финансовой аренды (лизинга) регулируются Федеральным законом от 29.10.1998 N 164-ФЗ "О финансовой аренде (лизинге)" (далее - Закон N 164-ФЗ).

В соответствии со ст.2 Закона N 164-ФЗ договор лизинга - это договор, согласно которому арендодатель (лизингодатель) обязуется приобрести в собственность указанное арендатором (лизингополучателем) имущество у определенного им продавца и предоставить лизингополучателю это имущество за плату во временное владение и пользование.

Таким образом, субъектами лизинга являются:

- лизингодатель - физическое или юридическое лицо, которое за счет привлеченных и (или) собственных средств приобретает в ходе реализации договора лизинга в собственность имущество и предоставляет его в качестве предмета лизинга лизингополучателю за определенную плату, на определенный срок и на определенных условиях во временное владение и в пользование с переходом или без перехода к лизингополучателю права собственности на предмет лизинга;

- лизингополучатель - физическое или юридическое лицо, которое в соответствии с договором лизинга обязано принять предмет лизинга за определенную плату, на определенный срок и на определенных условиях во временное владение и в пользование в соответствии с договором лизинга;

- продавец - физическое или юридическое лицо, которое в соответствии с договором купли-продажи с лизингодателем продает лизингодателю в обусловленный срок имущество, являющееся предметом лизинга. Продавец обязан передать предмет лизинга лизингодателю или лизингополучателю согласно условиям договора купли-продажи. Продавец может одновременно выступать в качестве лизингополучателя в пределах одного лизингового правоотношения.

Законом N 164-ФЗ предусмотрены две формы лизинга:

1) внутренний лизинг;

2) международный лизинг.

При осуществлении внутреннего лизинга лизингодатель и лизингополучатель являются резидентами Российской Федерации, тогда как при международном лизинге лизингодатель или лизингополучатель является нерезидентом Российской Федерации. В настоящей статье рассматриваются правовое обеспечение, бухгалтерский учет и налогообложение операций, касающиеся внутреннего лизинга.

Стороны лизинговой сделки вступают в следующие взаимоотношения:

- лизингополучатель, нуждающийся в определенных видах имущества, подбирает поставщика и в силу отсутствия достаточных средств для приобретения имущества обращается к будущему лизингодателю с просьбой о его участии в сделке;

- лизингодатель за счет собственных или заемных средств осуществляет закупку данного имущества и, сохраняя право собственности на предмет лизинговой сделки, передает его по договору лизинга лизингополучателю;

- лизингополучатель получает в пользование приобретенное имущество и в течение срока лизинга выплачивает лизинговые платежи в порядке, сроки, в форме и на условиях, предусмотренных в договоре лизинга.

По сравнению с другими способами приобретения имущества (оплата по факту поставки, покупка с отсрочкой платежа, банковский кредит, ссуда и т.д.) лизинг имеет ряд существенных преимуществ:

1) лизинг предполагает кредитование сделки в полном объеме, и при этом лизингополучателю не требуется сразу же осуществлять платежи. Лизинг позволяет организации, не имеющей значительных финансовых ресурсов, приступать к реализации крупного проекта. Организации гораздо проще получить контракт по лизингу, чем ссуду, так как обеспечением сделки служит предмет лизинга. Кроме того, договор лизинга более гибок, чем ссуда:

ссуда всегда предполагает ограниченные размеры и сроки погашения;

при лизинге организация может рассчитать поступление доходов и выработать с лизингодателем удобную для него схему финансирования;

2) обязательства по договору лизинга могут погашаться за счет средств, поступающих от реализации продукции, которая произведена на оборудовании, взятом в лизинг. Организации имеют дополнительные возможности по расширению производственных мощностей, поскольку платежи по договору лизинга распределяются на весь срок действия договора и тем самым высвобождаются дополнительные средства для вложения в другие виды активов;

3) если предмет лизинга учитывается на балансе лизингодателя, операции по предоставлению имущества в лизинг не увеличивают кредиторскую задолженность в балансе организации-лизингополучателя и не затрагивают соотношения собственных и заемных средств, то есть не снижается возможность организации по получению дополнительных займов;

4) лизинговые платежи, уплачиваемые организацией, за минусом сумм начисленной амортизации относятся на расходы согласно пп.10 п.1 ст.264 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ), то есть уменьшают налогооблагаемую прибыль;

5) имеется возможность начисления ускоренной амортизации по лизинговому имуществу для целей налогообложения. Амортизационные отчисления по такому имуществу могут начисляться исходя из его первоначальной стоимости и норм, утвержденных в установленном порядке, увеличенных на коэффициент не выше 3 (п.7 ст.259 НК РФ).

2. Правовое обеспечение лизинга

Правовое обеспечение лизинга осуществляется посредством применения норм гл.34 (параграф 6) Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ), где законодатель определил договор лизинга как разновидность договора аренды. Поэтому общие нормы о договоре аренды применяются также к договору лизинга, если иное не установлено нормами вышеуказанного параграфа ГК РФ.

В соответствии со ст.665 ГК РФ по договору финансовой аренды (договору лизинга) (далее - договор лизинга) арендодатель обязуется приобрести в собственность указанное арендатором имущество у определенного им продавца и предоставить арендатору это имущество за плату во временное владение и пользование для предпринимательских целей.

Статьей 666 ГК РФ определено, что предметом договора лизинга могут быть любые непотребляемые вещи, используемые для предпринимательской деятельности, кроме земельных участков и других природных объектов. Непотребляемые вещи - это вещи, которые не теряют своих натуральных свойств в процессе их использования, например предприятия и другие имущественные комплексы, здания, сооружения, оборудование, транспортные средства и др. (п.1 ст.607 ГК РФ).

Договор лизинга, определяющий взаимоотношения сторон (лизингодателя и лизингополучателя), независимо от срока заключается в письменной форме (п.1 ст.15 Закона N 164-ФЗ).

Существенным условием договора лизинга является указание данных, позволяющих определенно установить имущество, подлежащее передаче лизингополучателю в качестве предмета лизинга (п.3 ст.15 Закона N 164-ФЗ). Без таких данных договор лизинга не считается заключенным.

Предмет лизинга, переданный лизингополучателю по договору лизинга, учитывается на балансе лизингодателя или лизингополучателя по взаимному соглашению.

Договором лизинга также определяются размер, способ осуществления и периодичность лизинговых платежей. Под лизинговыми платежами понимается общая сумма платежей по договору лизинга за весь срок его действия. Лизинговыми платежами в том числе признаются:

- возмещение затрат лизингодателя, связанных с приобретением и передачей предмета лизинга лизингополучателю;

- возмещение затрат, связанных с оказанием других предусмотренных договором лизинга услуг;

- доход лизингодателя.

Кроме того, в общую сумму договора лизинга может включаться выкупная цена предмета лизинга, если договором лизинга предусмотрен переход права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю (п.1 ст.28 Закона N 164-ФЗ).

Стороны договора лизинга имеют право по взаимному соглашению применять ускоренную амортизацию предмета лизинга. Амортизационные отчисления производит сторона договора лизинга, на балансе которой находится предмет лизинга (ст.31 Закона N 164-ФЗ).

В целях налогообложения прибыли лизинговые платежи относятся в соответствии с законодательством о налогах и сборах к расходам, связанным с производством и (или) реализацией. Если имущество, полученное по договору лизинга, учитывается у лизингополучателя, лизинговые платежи признаются расходом за вычетом сумм начисленной амортизации (пп.10 п.1 ст.264 НК РФ).

В рамках антимонопольного законодательства вопросы, связанные с регулированием лизинговых отношений, в настоящее время отражены:

- в Законе РСФСР от 22.03.1991 N 948-1 "О конкуренции и ограничении монополистической деятельности на товарных рынках" (далее - Закон N 948-1);

- в Федеральном законе от 23.06.1999 N 117-ФЗ "О защите конкуренции на рынке финансовых услуг" (далее - Закон N 117-ФЗ).

В п.1 ст.18 Закона N 948-1 указано, что получение в собственность, пользование или владение одним хозяйствующим субъектом (группой лиц) основных производственных средств или нематериальных активов другого хозяйствующего субъекта, если балансовая стоимость имущества, составляющего предмет сделки (взаимосвязанных сделок), превышает 10% балансовой стоимости основных производственных средств и нематериальных активов хозяйствующего субъекта, отчуждающего или передающего имущество, осуществляется с предварительного согласия федерального антимонопольного органа.

Так как у лизингодателя имущество, передаваемое по договору лизинга, не является основными производственными фондами, можно было бы предположить, что данная норма Закона N 948-1 не распространяется на лизинг. Однако в п.3.1.2 Положения о порядке представления антимонопольным органам ходатайств и уведомлений в соответствии с требованиями статей 17 и 18 Закона РСФСР "О конкуренции и ограничении монополистической деятельности на товарных рынках", утвержденного Приказом МАП России от 13.08.1999 N 276, при перечислении сделок, соответствующих этой норме, имеется прямое указание - "в том числе на основании договоров купли-продажи, аренды, лизинга и др.". В связи с этим обстоятельством не принимать во внимание данную норму Закона N 948-1 достаточно рискованно.

Предварительное согласие на осуществление таких сделок требуется в случае, если суммарная балансовая стоимость активов лиц, указанных в п.1 ст.18 Закона N 948-1, превышает 200 тыс. минимальных размеров оплаты труда (МРОТ) или одним из лиц является хозяйствующий субъект, внесенный в Реестр хозяйствующих субъектов, имеющих долю на рынке определенного товара более 35%, либо приобретателем является группа лиц, контролирующая деятельность указанного хозяйствующего субъекта (п.2 ст.18 Закона N 948-1).

Если суммарная балансовая стоимость активов лиц, указанных в п.1 ст.18 Закона N 948-1, больше 100 тыс. МРОТ, но меньше 200 тыс. МРОТ, необходимо только уведомить федеральный антимонопольный орган о заключении лизинговой сделки в 45-дневный срок после ее заключения (п.6 ст.18 Закона N 948-1).

Таким образом, лизингополучатель должен уведомлять федеральный антимонопольный орган или получать в нем разрешение на осуществление операции по лизингу, если одновременно стоимость лизингового имущества превышает 10% балансовой стоимости основных производственных средств и нематериальных активов лизингодателя, а суммарная стоимость активов лизингодателя и лизингополучателя превышает 100 тыс. МРОТ или один из участников сделки внесен в Реестр хозяйствующих субъектов, имеющих долю на рынке определенного товара более 35%.

Если условия сделки не удовлетворяют хотя бы одному из вышеприведенных условий, лизингополучателю желательно иметь документ за подписью руководителя лизингодателя, удостоверяющий, что стоимость передаваемого в лизинг имущества не превышает 10% стоимости его основных средств и нематериальных активов, так как ответственность за нарушение антимонопольного законодательства несет лизингополучатель.

Антимонопольный орган вправе отклонить ходатайство о даче согласия для совершения сделки в соответствии с п.4 ст.18 Закона N 948-1 либо удовлетворить ходатайство в случае выполнения требований, направленных на обеспечение конкуренции. При этом вышеуказанные требования, а также сроки их исполнения должны содержаться в решении федерального антимонопольного органа о согласии на осуществление лизинга.

Сделки, совершенные в нарушение порядка, установленного ст.18 Закона N 948-1, могут быть признаны недействительными в судебном порядке по иску антимонопольного органа в случае неисполнения участниками сделок требований федерального антимонопольного органа по восстановлению необходимых условий конкуренции в установленные им сроки (п.9 ст.18 Закона N 948-1).

Неисполнение решений федерального антимонопольного органа, вынесенных в соответствии с п.4 ст.18 Закона N 948-1, является основанием для признания сделки недействительной по иску федерального антимонопольного органа.

Информация о балансовой стоимости имущества лизингодателя основывается на данных бухгалтерского баланса за последний отчетный период. Поэтому переданное в лизинг имущество, как правило, еще не принято к учету и не учитывается в балансовой стоимости имущества за вышеуказанный период.

Однако иногда выгоднее, чтобы стоимость лизингового имущества была включена у лизингодателя в балансовую стоимость.

Пример. Стоимость основных средств у лизингодателя составляет 33,3 млн руб., а стоимость лизингового имущества - 3,5 млн руб.

Если лизинговое имущество не учитывается в балансовой стоимости, то стоимость имущества, передаваемого во временное владение и пользование, составляет 10,5% от стоимости основных производственных средств и нематериальных активов, то есть превышает 10% их стоимости:

К = 3,5 млн руб. : 33,3 млн руб. = 10,5%.

Если же стоимость имущества, передаваемого во временное владение и пользование, включить в общую балансовую стоимость, то необходимость обращаться в антимонопольные органы отпадает, так как отношение лизингового имущества к балансовой стоимости составит 9,5%, то есть не будет превышать 10%:

К = 3,5 млн руб. : (3,5 млн руб. + 33,3 млн руб.) = 9,5%.

В соответствии с Письмом ГАК России от 18.01.1999 N НФ/187 Закон N 948-1 распространяется на сделки залога предмета лизинга и на сублизинг, а также на переуступку прав и обязательств участниками договора лизинга третьим лицам.

Что касается Закона N 117-ФЗ, то он имеет отношение к участникам лизинговой сделки в меньшей степени, так как:

- определение доминирующего положения на рынке лизинговых услуг возложено непосредственно на антимонопольные органы;

- доминирующее положение лизинговой организации на рынке лизинговых услуг не является нарушением антимонопольного законодательства, а служит только основанием для осуществления систематического наблюдения за ее деятельностью со стороны антимонопольных органов.

Согласно Порядку определения доминирующего положения лизинговых организаций на рынке лизинговых услуг, утвержденному Приказом МАП России от 06.05.2000 N 342, определение доминирующего положения лизинговой организации на рынке лизинговых услуг осуществляется на основе информации, получаемой от Госкомстата России, лизинговых организаций, потребителей лизинговых услуг, государственных, общественных, научных организаций, коммерческих и некоммерческих организаций, экспертов.

3. Бухгалтерский учет операций по внутреннему лизингу

3.1. Общие положения

В системе международных стандартов порядок формирования бухгалтерской отчетности в части операций по договору лизинга регулируется Международным стандартом финансовой отчетности 17 "Аренда". Операции по договору лизинга отражаются в учете и финансовой отчетности аналогично сделкам по приобретению активов в кредит. Такой порядок отражения операций по договору лизинга основан на принципе приоритета экономического содержания операции над ее юридической формой. Содержание и финансовая реальность договора лизинга таковы, что лизингополучатель имеет экономические выгоды от используемого им имущества на протяжении большей части срока экономической службы имущества и поэтому учитывает его на своем балансе.

В соответствии с п.1 ст.31 Закона N 164-ФЗ предмет лизинга учитывается у одной из сторон сделки (лизингодателя либо лизингополучателя) согласно договору.

До настоящего времени в системе российских стандартов по бухгалтерскому учету нет документа, однозначно определяющего порядок учета лизинговых операций. Поэтому порядок отражения в бухгалтерском учете вышеуказанных операций до сих пор регламентируется Приказом Минфина России от 17.02.1997 N 15 "Об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга". Данный документ применяется с учетом изменения (введения с 1 января 2001 г.) Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденного Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н.

Исполнение сторонами своих обязательств по договору лизинга предполагает совершение целого ряда хозяйственных и финансовых операций, в число которых входят:

- операции по покупке имущества у поставщика для лизингополучателя;

- операции, связанные с передачей в лизинг приобретенного имущества;

- операции, касающиеся расчетов между лизингодателем и лизингополучателем;

- операции, вызванные передачей лизингового имущества в собственность лизингополучателя или его возвратом лизингодателю.

3.2. Отражение в бухгалтерском учете операций по покупке

предмета лизинга у поставщика

Учет операций по покупке имущества у поставщика в учете лизингополучателя осуществляется следующим образом:

     
   ——————T——————T————————————————————————————————————————————————————————————————————————¬
   |Дебет|Кредит|                           Содержание операции                          |
   +—————+——————+————————————————————————————————————————————————————————————————————————+
   |  08 |  60  |Приобретено у поставщика лизинговое имущество (на покупную стоимость без|
   |     |      |НДС)                                                                    |
   +—————+——————+————————————————————————————————————————————————————————————————————————+
   |  19 |  60  |Отражена сумма НДС, относящегося к приобретенному имуществу             |
   +—————+——————+————————————————————————————————————————————————————————————————————————+
   |  08 |  60  |Приняты к учету затраты, связанные с приобретением лизингового имущества|
   |     |      |(на сумму без НДС)                                                      |
   +—————+——————+————————————————————————————————————————————————————————————————————————+
   |  19 |  60  |Отражена сумма НДС, относящегося к возникшим затратам                   |
   +—————+——————+————————————————————————————————————————————————————————————————————————+
   |  03 |  08  |Приобретенное имущество принято в состав доходных вложений              |
   +—————+——————+————————————————————————————————————————————————————————————————————————+
   |  60 |  51  |С расчетного счета перечислена задолженность поставщику и другим        |
   |     |      |кредиторам                                                              |
   +—————+——————+————————————————————————————————————————————————————————————————————————+
   |  68 |  19  |Принята к вычету сумма НДС, относящегося к оплаченному и принятому в    |
   |     |      |состав доходных вложений имуществу                                      |
   L—————+——————+—————————————————————————————————————————————————————————————————————————
   

3.3. Отражение в бухгалтерском учете дальнейших операций

с предметом лизинга

При отражении в бухгалтерском учете дальнейших операций с предметом лизинга необходимо рассмотреть два варианта.

Вариант 1. Предмет лизинга учитывается на балансе лизингополучателя.

Отражение операций по учету предмета лизинга осуществляется у лизингополучателя следующим образом:

     
   ——————T——————————————T————————————————————————————————————————————————————————————————¬
   |Дебет|    Кредит    |                       Содержание операции                      |
   +—————+——————————————+————————————————————————————————————————————————————————————————+
   |  08 | 76, "Арендные|Получено в лизинг имущество (на лизинговую стоимость без НДС)   |
   |     |обязательства"|                                                                |
   +—————+——————————————+————————————————————————————————————————————————————————————————+
   |  19 | 76, "Арендные|Отражена сумма НДС, относящегося к лизинговой стоимости         |
   |     |обязательства"|полученного имущества                                           |
   +—————+——————————————+————————————————————————————————————————————————————————————————+
   |  08 |      60      |Приняты к учету затраты, связанные с приобретением лизингового  |
   |     |              |имущества (на сумму без НДС)                                    |
   +—————+——————————————+————————————————————————————————————————————————————————————————+
   |  19 |      60      |Отражена сумма НДС, относящегося к возникшим затратам           |
   +—————+——————————————+————————————————————————————————————————————————————————————————+
   |  01 |      08      |Принято в состав арендованных основных средств введенное в      |
   |     |              |эксплуатацию имущество                                          |
   +—————+——————————————+————————————————————————————————————————————————————————————————+
   |  60 |      51      |С расчетного счета перечислена задолженность за выполненные     |
   |     |              |работы                                                          |
   +—————+——————————————+————————————————————————————————————————————————————————————————+
   |  68 |      19      |Принята к вычету сумма НДС, относящегося к оплаченной           |
   |     |              |задолженности за выполненные работы по принятым на учет основным|
   |     |              |средствам                                                       |
   L—————+——————————————+—————————————————————————————————————————————————————————————————
   

Если полученное в лизинг имущество требует монтажа, то включение его стоимости в состав капитальных вложений производится одновременно с началом выполнения монтажных работ. До этого имущество должно учитываться обособленно на счете 07 "Оборудование к установке".

Расчеты по договору лизинга отражаются в бухгалтерском учете лизингополучателя следующими записями:

     
   ————————————————T———————————————T—————————————————————————————————————————————————————¬
   |     Дебет     |     Кредит    |                 Содержание операции                 |
   +———————————————+———————————————+—————————————————————————————————————————————————————+
   |       20      |       02      |Начислена амортизация по имуществу, которое является |
   |               |               |предметом лизинга                                    |
   +———————————————+———————————————+—————————————————————————————————————————————————————+
   | 76, "Арендные |76, "Лизинговые|Отражена задолженность в сумме лизинговых платежей   |
   | обязательства"|    платежи"   |согласно договору                                    |
   +———————————————+———————————————+—————————————————————————————————————————————————————+
   |76, "Лизинговые|       51      |С расчетного счета перечислена сумма лизинговых      |
   |    платежи"   |               |платежей                                             |
   +———————————————+———————————————+—————————————————————————————————————————————————————+
   |       68      |       19      |Принята к вычету сумма НДС, относящегося к оплаченной|
   |               |               |задолженности по лизинговым платежам                 |
   L———————————————+———————————————+——————————————————————————————————————————————————————
   

В бухгалтерском учете амортизация на предмет лизинга начисляется в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденным Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н, с учетом следующих норм:

- сроком полезного использования является период, в течение которого использование объекта основных средств приносит экономические выгоды (доход) организации (п.4 ПБУ 6/01);

- применение одного из способов начисления амортизации по группе однородных объектов основных средств производится в течение всего срока полезного использования объектов, входящих в эту группу (п.18 ПБУ 6/01);

- годовая сумма амортизационных отчислений определяется (п.19 ПБУ 6/01):

при линейном способе - исходя из первоначальной стоимости или текущей (восстановительной) стоимости (в случае проведения переоценки) объекта основных средств и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта;

при способе уменьшаемого остатка - исходя из остаточной стоимости объекта основных средств на начало отчетного года и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта и коэффициента ускорения, установленного в соответствии с законодательством Российской Федерации;

при способе списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования - исходя из первоначальной стоимости или текущей (восстановительной) стоимости (в случае проведения переоценки) объекта основных средств и соотношения, в числителе которого - число лет, остающихся до конца срока полезного использования объекта, а в знаменателе - сумма чисел лет срока полезного использования объекта;

- в течение отчетного года амортизационные отчисления по объектам основных средств начисляются ежемесячно независимо от применяемого способа начисления в размере 1/12 годовой суммы (п.19 ПБУ 6/01).

Таким образом, начисление ускоренной амортизации в бухгалтерском учете осуществляется нелинейным способом (способом уменьшаемого остатка) в течение всего срока полезного использования.

Применение ускоренной амортизации для целей бухгалтерского учета должно быть предусмотрено в договоре лизинга, поскольку согласно п.1 ст.31 Закона N 164-ФЗ стороны договора лизинга имеют право по взаимному соглашению сторон применять ускоренную амортизацию предмета лизинга.

По истечении срока действия договора и уплаты всех лизинговых платежей лизингополучатель осуществляет бухгалтерские записи в зависимости от условий договора лизинга:

1) договором предусмотрено право лизингополучателя на последующий выкуп предмета лизинга.

При финансовом лизинге право собственности на предмет лизинга переходит к лизингополучателю по истечении срока действия договора и уплаты всех лизинговых платежей. Если предмет лизинга учитывается на балансе лизингополучателя, факт приобретения им в собственность предмета лизинга не повлечет никаких имущественных изменений. Отражение в учете данного факта производится путем перенесения стоимости предмета лизинга и начисленной амортизации на субсчета, на которых отражаются собственные основные средства:

     
   ———————————————————T—————————————————T————————————————————————————————————————————————¬
   |       Дебет      |      Кредит     |               Содержание операции              |
   +——————————————————+—————————————————+————————————————————————————————————————————————+
   | 01, "Собственные |   01, "Лизинг"  |Отражена стоимость предмета лизинга, перешедшего|
   |основные средства"|                 |в собственность лизингополучателя               |
   +——————————————————+—————————————————+————————————————————————————————————————————————+
   |   02, "Лизинг"   | 02, "Амортизация|Отражена начисленная амортизация                |
   |                  |   собственных   |                                                |
   |                  |основных средств"|                                                |
   L——————————————————+—————————————————+—————————————————————————————————————————————————
   

Если по условиям договора лизинга предусмотрена выкупная цена предмета лизинга, не включенная в лизинговые платежи, а уплачиваемая по окончании договора лизинга, операции по выкупу предмета лизинга отражаются следующими проводками:

     
   ———————————————————T—————————————————T————————————————————————————————————————————————¬
   |       Дебет      |      Кредит     |               Содержание операции              |
   +——————————————————+—————————————————+————————————————————————————————————————————————+
   |        08        |        76       |Отражена выкупная цена в соответствии с         |
   |                  |                 |договором лизинга                               |
   +——————————————————+—————————————————+————————————————————————————————————————————————+
   | 01, "Собственные |        08       |Отражено формирование стоимости лизингового     |
   |основные средства"|                 |оборудования, переведенного в состав собственных|
   |                  |                 |основных средств                                |
   +——————————————————+—————————————————+————————————————————————————————————————————————+
   | 01, "Собственные |   01, "Лизинг"  |Отражен перевод лизингового оборудования в      |
   |основные средства"|                 |состав собственных основных средств             |
   +——————————————————+—————————————————+————————————————————————————————————————————————+
   |   02, "Лизинг"   | 02, "Амортизация|Отражена сумма начисленной амортизации по       |
   |                  |   собственных   |лизинговому оборудованию                        |
   |                  |основных средств"|                                                |
   L——————————————————+—————————————————+—————————————————————————————————————————————————
   

2) по истечении срока действия договора лизинга предмет лизинга возвращается лизингодателю.

Так как предмет лизинга учитывается на балансе лизингополучателя по стоимости, закрепленной в договоре лизинга, к моменту окончания срока действия договора сумма начисленной амортизации должна быть равна стоимости уплаченных лизинговых платежей:

     
   ——————————————————T—————————————————T—————————————————————————————————————————————————¬
   |      Дебет      |      Кредит     |               Содержание операции               |
   +—————————————————+—————————————————+—————————————————————————————————————————————————+
   |   01, "Выбытие  |        01       |Списана стоимость предмета лизинга               |
   |основных средств"|                 |                                                 |
   +—————————————————+—————————————————+—————————————————————————————————————————————————+
   |        02       |   01, "Выбытие  |Списана начисленная амортизация                  |
   |                 |основных средств"|                                                 |
   L—————————————————+—————————————————+——————————————————————————————————————————————————
   

Отражение операций по учету предмета лизинга осуществляется у лизингодателя следующим образом:

     
   —————————————————T————————————————T———————————————————————————————————————————————————¬
   |      Дебет     |     Кредит     |                Содержание операции                |
   +————————————————+————————————————+———————————————————————————————————————————————————+
   |       011      |                |Отражено переданное в лизинг имущество на          |
   |                |                |забалансовом счете                                 |
   +————————————————+————————————————+———————————————————————————————————————————————————+
   |        91,     |       03       |Отражена первоначальная стоимость предмета лизинга |
   |"Прочие расходы"|                |                                                   |
   +————————————————+————————————————+———————————————————————————————————————————————————+
   |    91, "НДС"   |    76, "НДС"   |Отражена сумма НДС, исчисленная со стоимости       |
   |                |                |предмета лизинга                                   |
   +————————————————+————————————————+———————————————————————————————————————————————————+
   |  76, "Арендные |       91,      |Отражена задолженность лизингополучателя по        |
   | обязательства" | "Прочие доходы"|первоначальной стоимости предмета лизинга          |
   +————————————————+————————————————+———————————————————————————————————————————————————+
   |  76, "Арендные | 98, "Лизинговые|Отражена разница между суммой договора лизинга и   |
   | обязательства" |    платежи"    |стоимостью предмета лизинга                        |
   +————————————————+————————————————+———————————————————————————————————————————————————+
   |    20 и др.    |70, 69, 60 и др.|Сформированы затраты лизингодателя по договору     |
   |                |                |лизинга                                            |
   +————————————————+————————————————+———————————————————————————————————————————————————+
   | 76, "Лизинговые|  76, "Арендные |Начислены лизинговые платежи                       |
   |    платежи"    | обязательства" |                                                   |
   +————————————————+————————————————+———————————————————————————————————————————————————+
   | 98, "Лизинговые|  90, "Выручка" |Отражена выручка, исчисленная с разницы между      |
   |    платежи"    |                |суммой договора лизинга и стоимостью предмета      |
   |                |                |лизинга                                            |
   +————————————————+————————————————+———————————————————————————————————————————————————+
   |    90, "НДС"   |    76, "НДС"   |Начислен НДС по лизинговым платежам за минусом     |
   |                |                |стоимости предмета лизинга                         |
   +————————————————+————————————————+———————————————————————————————————————————————————+
   |        90,     |       20       |Списана сумма затрат по договору лизинга           |
   | "Себестоимость |                |                                                   |
   |     продаж"    |                |                                                   |
   L————————————————+————————————————+————————————————————————————————————————————————————
   

Необходимость применения счета 90 "Выручка" обусловлена тем, что в соответствии с п.5 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, выручка от продажи продукции и товаров, поступления, связанные с выполнением работ, оказанием услуг, признаются доходами от обычных видов деятельности.

По истечении срока действия договора и получения всех лизинговых платежей лизингодатель осуществляет в учете бухгалтерские записи в зависимости от условий договора лизинга:

1) договором предусмотрено право лизингополучателя на последующий выкуп предмета лизинга:

     
   ——————————————————T—————————————————T—————————————————————————————————————————————————¬
   |      Дебет      |      Кредит     |               Содержание операции               |
   +—————————————————+—————————————————+—————————————————————————————————————————————————+
   |                 |       011       |Списан с забалансового учета предмет лизинга     |
   L—————————————————+—————————————————+——————————————————————————————————————————————————
   

Если по условиям договора лизинга предусмотрена выкупная цена предмета лизинга, не включенная в лизинговые платежи, а уплачиваемая по окончании договора лизинга, операции по выкупу отражаются следующими проводками:

     
   ——————————————————T—————————————————T—————————————————————————————————————————————————¬
   |      Дебет      |      Кредит     |               Содержание операции               |
   +—————————————————+—————————————————+—————————————————————————————————————————————————+
   |                 |       011       |Списан с забалансового учета предмет лизинга     |
   +—————————————————+—————————————————+—————————————————————————————————————————————————+
   |        51       |        76       |Получена выкупная стоимость лизингового          |
   |                 |                 |имущества, предусмотренная договором             |
   +—————————————————+—————————————————+—————————————————————————————————————————————————+
   |        76       |        91,      |Отражена сумма обязательств по выкупу предмета   |
   |                 | "Прочие доходы" |лизинга                                          |
   +—————————————————+—————————————————+—————————————————————————————————————————————————+
   |    91, "НДС"    |    68, "НДС"    |Отражен НДС, исчисленный с суммы выкупной        |
   |                 |                 |стоимости                                        |
   +—————————————————+—————————————————+—————————————————————————————————————————————————+
   |   91, "Сальдо   |        99       |Отражен финансовый результат от продажи          |
   |  прочих доходов |                 |лизингового имущества                            |
   |   и расходов"   |                 |                                                 |
   L—————————————————+—————————————————+——————————————————————————————————————————————————
   

2) по истечении срока действия договора лизинга предмет лизинга возвращается лизингодателю:

     
   —————————————T——————T—————————————————————————————————————————————————————————————————¬
   |    Дебет   |Кредит|                       Содержание операции                       |
   +————————————+——————+—————————————————————————————————————————————————————————————————+
   |            |  011 |Списан с забалансового учета предмет лизинга                     |
   +————————————+——————+—————————————————————————————————————————————————————————————————+
   |     01     |   76 |Отражена остаточная стоимость предмета лизинга при прекращении   |
   |            |      |использования имущества для лизинга                              |
   |или         |      |                                                                 |
   |03, "Аренда"|   76 |Отражена остаточная стоимость предмета лизинга при прекращении   |
   |            |      |использования имущества для лизинга, но с последующей сдачей в   |
   |            |      |аренду                                                           |
   L————————————+——————+——————————————————————————————————————————————————————————————————
   

Вариант 2. Предмет лизинга учитывается на балансе лизингодателя.

Отражение операций по учету предмета лизинга осуществляется у лизингополучателя следующим образом:

     
   ——————————————————T—————————————————T—————————————————————————————————————————————————¬
   |      Дебет      |      Кредит     |               Содержание операции               |
   +—————————————————+—————————————————+—————————————————————————————————————————————————+
   |       001       |                 |Получено в лизинг имущество                      |
   +—————————————————+—————————————————+—————————————————————————————————————————————————+
   |        20       | 76, "Лизинговые |Начислены лизинговые платежи                     |
   |                 |     платежи"    |                                                 |
   +—————————————————+—————————————————+—————————————————————————————————————————————————+
   |        19       | 76, "Лизинговые |Отражена сумма НДС, относящегося к сумме         |
   |                 |     платежи"    |лизинговых платежей                              |
   +—————————————————+—————————————————+—————————————————————————————————————————————————+
   | 76, "Лизинговые |        51       |С расчетного счета перечислена сумма лизинговых  |
   |     платежи"    |                 |платежей                                         |
   +—————————————————+—————————————————+—————————————————————————————————————————————————+
   |        68       |        19       |Принята к вычету сумма НДС, относящегося к       |
   |                 |                 |оплаченной задолженности по лизинговым платежам  |
   L—————————————————+—————————————————+——————————————————————————————————————————————————
   

По истечении срока действия договора и уплаты всех лизинговых платежей в учете лизингополучатель осуществляет бухгалтерские записи в зависимости от условий договора лизинга:

1) договором предусмотрено право лизингополучателя на последующий выкуп предмета лизинга.

У сторон договора лизинга имеется право выбора учета лизингового оборудования либо на балансе лизингодателя, либо на балансе лизингополучателя. Если лизинговое имущество учитывалось на балансе лизингодателя, но по окончании договора лизинга переходит в собственность лизингополучателя, оно должно быть поставлено на баланс лизингополучателя согласно ПБУ 6/01 в размере только выкупной стоимости. Если же выкупная стоимость уже была учтена в составе лизинговых платежей, в момент перехода права собственности на лизинговое имущество его выкупная стоимость равна нулю, и лизинговое имущество должно быть учтено в некоторой условной оценке:

     
   ——————————T——————————T————————————————————————————————————————————————————————————————¬
   |  Дебет  |  Кредит  |                       Содержание операции                      |
   +—————————+——————————+————————————————————————————————————————————————————————————————+
   |         |    001   |Списан с забалансового учета предмет лизинга                    |
   +—————————+——————————+————————————————————————————————————————————————————————————————+
   |    01   |     91   |Отражена выкупная стоимость предмета лизинга в условной оценке  |
   L—————————+——————————+—————————————————————————————————————————————————————————————————
   

Имеется и альтернативный вариант учета данной операции. При этом для определения полной стоимости выкупленного лизингового имущества в первоначальную стоимость этого имущества должна быть включена сумма лизинговых платежей, уплаченная по договору лизинга. Это возможно, если одновременно с первоначальной стоимостью будет отражаться и амортизация лизингового имущества. Это фактически приведет к тому, что по окончании договора лизинга независимо от того, какой вариант учета лизингового оборудования выбран (на балансе лизингодателя или лизингополучателя), в первоначальную стоимость лизингового имущества будет включена сумма всех затрат на его приобретение.

Необходимо отметить, что Письмо Департамента методологии бухгалтерского учета и отчетности Минфина России от 05.05.2003 N 16-00-14/150 косвенно подтверждает правомерность вышеприведенного варианта учета данной операции. Данным Письмом Департамента установлено, что ПБУ 6/01 предполагает принятие активов в качестве объектов основных средств у организаций, имеющих право собственности на них, и поэтому не распространяется на лизингополучателя.

Это Письмо дает основания в случае учета лизингового имущества на балансе лизингодателя в момент перехода права собственности на него после полной выплаты лизинговых платежей отразить операции постановки на баланс лизингового имущества следующими проводками:

     
   ——————T——————T————————————————————————————————————————————————————————————————————————¬
   |Дебет|Кредит|                           Содержание операции                          |
   +—————+——————+————————————————————————————————————————————————————————————————————————+
   |     |  001 |Списан с забалансового учета предмет лизинга                            |
   +—————+——————+————————————————————————————————————————————————————————————————————————+
   |  01 |   02 |Отражены стоимость лизингового имущества и его амортизация (в оценке    |
   |     |      |лизинговых платежей)                                                    |
   L—————+——————+—————————————————————————————————————————————————————————————————————————
   

Если по условиям договора лизинга предусмотрена выкупная цена предмета лизинга, не включенная в лизинговые платежи, а уплачиваемая по окончании договора лизинга, операции по выкупу предмета лизинга отражаются записями:

     
   ———————————————————T——————T———————————————————————————————————————————————————————————¬
   |       Дебет      |Кредит|                    Содержание операции                    |
   +——————————————————+——————+———————————————————————————————————————————————————————————+
   |                  |  001 |Списан с забалансового учета предмет лизинга               |
   +——————————————————+——————+———————————————————————————————————————————————————————————+
   |        08        |   76 |Отражена выкупная стоимость предмета лизинга               |
   +——————————————————+——————+———————————————————————————————————————————————————————————+
   |        19        |   76 |Отражена сумма НДС, относящегося к выкупной стоимости      |
   +——————————————————+——————+———————————————————————————————————————————————————————————+
   | 01, "Собственные |   08 |Принято к учету лизинговое оборудование в качестве объекта |
   |основные средства"|      |собственных основных средств                               |
   +——————————————————+——————+———————————————————————————————————————————————————————————+
   |        76        |   51 |Погашена задолженность по выкупу лизингового оборудования  |
   +——————————————————+——————+———————————————————————————————————————————————————————————+
   |        68        |   19 |Принята к вычету сумма НДС                                 |
   L——————————————————+——————+————————————————————————————————————————————————————————————
   

2) по истечении срока действия договора лизинга предмет лизинга возвращается лизингодателю:

     
   ——————————————————T—————————————————T—————————————————————————————————————————————————¬
   |      Дебет      |      Кредит     |               Содержание операции               |
   +—————————————————+—————————————————+—————————————————————————————————————————————————+
   |                 |       001       |Списан с забалансового учета предмет лизинга     |
   L—————————————————+—————————————————+——————————————————————————————————————————————————
   

Отражение операций по учету предмета лизинга осуществляется у лизингодателя следующим образом:

     
   ———————————————————T—————————————T————————————————————————————————————————————————————¬
   |       Дебет      |    Кредит   |                 Содержание операции                |
   +——————————————————+—————————————+————————————————————————————————————————————————————+
   |        011       |             |Отражено переданное в лизинг имущество              |
   +——————————————————+—————————————+————————————————————————————————————————————————————+
   |03, "Имущество для|      03     |Отражена стоимость переданного в лизинг имущества   |
   |  сдачи в лизинг  |             |                                                    |
   |    переданное"   |             |                                                    |
   +——————————————————+—————————————+————————————————————————————————————————————————————+
   |         20       |      02     |Начислена амортизация на переданное в лизинг        |
   |                  |             |имущество                                           |
   +——————————————————+—————————————+————————————————————————————————————————————————————+
   |90, "Себестоимость|      20     |Списаны затраты по договору лизинга                 |
   |      продаж"     |             |                                                    |
   +——————————————————+—————————————+————————————————————————————————————————————————————+
   |         62       |90, "Продажи"|Начислены лизинговые платежи                        |
   +——————————————————+—————————————+————————————————————————————————————————————————————+
   |     90, "НДС"    |  76, "НДС"  |Отражен НДС на сумму начисленных лизинговых платежей|
   +——————————————————+—————————————+————————————————————————————————————————————————————+
   |         90,      |      99     |Отражена прибыль, полученная по договору лизинга    |
   |  "Прибыли/убытки |             |                                                    |
   |    от продаж"    |             |                                                    |
   +——————————————————+—————————————+————————————————————————————————————————————————————+
   |         51       |      62     |Получены лизинговые платежи                         |
   +——————————————————+—————————————+————————————————————————————————————————————————————+
   |     76, "НДС"    |      68     |Начислен НДС к уплате в бюджет с суммы полученных   |
   |                  |             |лизинговых платежей                                 |
   L——————————————————+—————————————+—————————————————————————————————————————————————————
   

Так же как и при учете у лизингополучателя, если предмет лизинга учитывается на балансе лизингодателя, начисление амортизации в бухгалтерском учете необходимо производить с учетом положений п.п.4, 18 и 19 ПБУ 6/01.

По истечении срока действия договора и получения всех лизинговых платежей в учете лизингодателя осуществляются бухгалтерские записи в зависимости от условий договора лизинга:

1) договором предусмотрено право лизингополучателя на последующий выкуп предмета лизинга.

В бухгалтерском учете оформляются следующие проводки:

     
   —————————————————————T——————————————T—————————————————————————————————————————————————¬
   |        Дебет       |    Кредит    |               Содержание операции               |
   +————————————————————+——————————————+—————————————————————————————————————————————————+
   |    03, "Выбытие"   |03, "Имущество|Отражена первоначальная стоимость лизингового    |
   |                    |  в лизинге"  |оборудования                                     |
   +————————————————————+——————————————+—————————————————————————————————————————————————+
   |  02, "Амортизация  | 03, "Выбытие"|Отражена сумма начисленной амортизации предмета  |
   |имущества в лизинге"|              |лизинга                                          |
   L————————————————————+——————————————+——————————————————————————————————————————————————
   

Если по условиям договора лизинга предусмотрена выкупная цена предмета лизинга, не включенная в лизинговые платежи, а уплачиваемая по окончании договора лизинга, операции по выкупу отражаются следующими записями:

     
   —————————————————————T——————————————T—————————————————————————————————————————————————¬
   |        Дебет       |    Кредит    |               Содержание операции               |
   +————————————————————+——————————————+—————————————————————————————————————————————————+
   |    03, "Выбытие"   |03, "Имущество|Отражена первоначальная стоимость лизингового    |
   |                    |  в лизинге"  |оборудования                                     |
   +————————————————————+——————————————+—————————————————————————————————————————————————+
   |  02, "Амортизация  | 03, "Выбытие"|Отражена сумма начисленной амортизации предмета  |
   |имущества в лизинге"|              |лизинга                                          |
   +————————————————————+——————————————+—————————————————————————————————————————————————+
   |         76         |  91, "Прочие |Отражена выкупная цена предмета лизинга          |
   |                    |    доходы"   |                                                 |
   +————————————————————+——————————————+—————————————————————————————————————————————————+
   |      91, "НДС"     |   76, "НДС"  |Отражен НДС с выкупной цены                      |
   +————————————————————+——————————————+—————————————————————————————————————————————————+
   |91, "Прочие расходы"| 03, "Выбытие"|Отражена остаточная стоимость предмета лизинга   |
   +————————————————————+——————————————+—————————————————————————————————————————————————+
   | 91, "Сальдо прочих |      99      |Выявлен финансовый результат по выбытию предмета |
   | доходов и расходов"|              |лизинга                                          |
   L————————————————————+——————————————+——————————————————————————————————————————————————
   

2) по истечении срока действия договора лизинга предмет лизинга возвращается лизингодателю.

В бухгалтерском учете оформляются следующие проводки:

     
   ——————————————————T————————————————————T——————————————————————————————————————————————¬
   |      Дебет      |       Кредит       |              Содержание операции             |
   +—————————————————+————————————————————+——————————————————————————————————————————————+
   |        01       |    03, "Лизинг"    |Отражено принятие предмета лизинга в качестве |
   |                 |                    |основного средства при прекращении            |
   |                 |                    |использования имущества для лизинга           |
   |или              |                    |                                              |
   |   03, "Аренда"  |    03, "Лизинг"    |Отражено принятие предмета лизинга для        |
   |                 |                    |последующей сдачи в аренду                    |
   +—————————————————+————————————————————+——————————————————————————————————————————————+
   | 02, "Амортизация|  02, "Амортизация  |Отражена сумма начисленной амортизации        |
   |основных средств"|имущества в лизинге"|                                              |
   L—————————————————+————————————————————+———————————————————————————————————————————————
   

4. Налогообложение операций по внутреннему лизингу <*>

     
   ————————————————————————————————
   

<*> Учитывая, что обложение лизинговых операций НДС было рассмотрено в предыдущем разделе статьи одновременно с бухгалтерским учетом, в данном разделе рассматриваются лишь налог на прибыль и налог на имущество.

4.1. Налог на прибыль организаций

Формирование первоначальной стоимости амортизируемого имущества для целей налогового учета отличается от порядка формирования первоначальной стоимости в бухгалтерском учете. Вне зависимости от того факта, у какого участника договора лизинга учитывается предмет лизинга, его первоначальная стоимость формируется в налоговом учете как сумма расходов лизингодателя на его приобретение, за исключением сумм налогов, учитываемых в составе расходов в соответствии с НК РФ.

Таким образом, первоначальная стоимость предмета лизинга для целей налогового учета отличается от первоначальной стоимости предмета лизинга для целей бухгалтерского учета на величину суммовых разниц, процентов по заемным средствам, на суммы переоценки, консультационных и информационных услуг, регистрационных сборов и пошлин (в том числе таможенных), а также на разницу между суммами договора лизинга и договора поставки.

Амортизация по имуществу, переданному (полученному) в лизинг, начисляется той стороной, у которой данное имущество должно учитываться в соответствии с условиями договора лизинга. Если предмет лизинга учитывается на балансе лизингополучателя, амортизация по нему начисляется лизингополучателем.

Начиная с 1 января 2002 г. в соответствии со ст.259 НК РФ налогоплательщики могут по своему выбору пользоваться двумя способами начисления амортизации - линейным и нелинейным.

Причем в соответствии с п.7 ст.259 НК РФ для амортизируемых основных средств, которые являются предметом договора лизинга, к основной норме амортизации налогоплательщик вправе применять специальный коэффициент, но не выше 3. Причем это право можно использовать как при линейном, так и при нелинейном методе начисления амортизации.

Однако при нелинейном методе начисления амортизации существует одно ограничение: право применения коэффициента ускоренной амортизации не распространяется на основные средства, относящиеся к первой - третьей амортизационным группам (то есть при сроках полезного использования от 1 до 5 лет). По этим группам ускоренная до коэффициента 3 амортизация может начисляться только линейным методом.

Однако в соответствии с п.9 ст.259 НК РФ по легковым автомобилям и микроавтобусам, имеющим первоначальную стоимость соответственно более 300 тыс. руб. и более 400 тыс. руб., основная норма амортизации применяется со специальным коэффициентом 0,5. Таким образом, при лизинге легковых автомобилей и микроавтобусов независимо от того, кто по условиям договора учитывает вышеуказанное имущество на балансе, к основной норме амортизации применяется коэффициент 0,5.

Необходимо отметить, что по истечении срока договора лизинга, а также досрочном выкупе предмета лизинга лизингополучателем применение коэффициента 3 к основной норме амортизации предмета лизинга прекращается и амортизация начисляется в общем порядке, предусмотренном для собственных основных средств.

Таким образом, возникают следующие налоговые последствия для исчисления налога на прибыль организаций:

1) налоговые последствия, возникающие для исчисления налога на прибыль организаций у лизингодателя.

При передаче амортизируемого имущества на баланс лизингополучателя в карточке амортизируемого имущества делается запись о передаче имущества в лизинг.

Доходом лизингодателя признается вся сумма платежей, поступающих по договору лизинга.

Если предмет лизинга учитывается на балансе лизингополучателя, лизингодатель не имеет права начислять амортизацию по предмету лизинга. В то же время согласно пп.1 п.1 ст.265 НК РФ в качестве расходов лизингодателя, учитываемых при исчислении налога на прибыль организаций, предусмотрены только суммы начисленной амортизации и расходы лизингодателя по обслуживанию предмета лизинга. Таким образом, если в соответствии с условиями договора лизинга лизингодатель не несет расходов по обслуживанию предмета лизинга, иные затраты лизингодателя расходом не признаются.

В то же время согласно ст.252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, исходя из экономической сущности лизинговых платежей, включающих согласно ст.28 Закона N 164-ФЗ возмещение затрат лизингодателя, связанных с приобретением и передачей предмета лизинга лизингополучателю, данные затраты признаются расходом лизингодателя. Исходя из экономической сущности лизинговых платежей данный расход признается одновременно с признанием дохода (начисления лизинговых платежей) в течение срока действия договора лизинга.

Если договором лизинга предусмотрено право выкупа предмета лизинга, то право собственности на предмет лизинга переходит к лизингополучателю по истечении срока действия договора и после уплаты всех лизинговых платежей. При этом возможно получение убытка в сумме превышения остаточной стоимости над выкупной стоимостью. Данный убыток признается расходом будущих периодов и включается во внереализационные расходы равномерно в течение срока, исчисляемого как разность между количеством месяцев срока полезного использования этого имущества и количеством месяцев эксплуатации имущества до момента его реализации, включая месяц, в котором имущество было реализовано;

2) налоговые последствия, возникающие для исчисления налога на прибыль организаций у лизингополучателя.

Сумма начисленной амортизации признается прямым расходом лизингополучателя и учитывается при определении суммы расходов, распределяемых на остатки незавершенного производства. Лизинговые платежи признаются прочим расходом за вычетом сумм начисленной по этому имуществу амортизации.

Если договором лизинга предусмотрено право выкупа предмета лизинга, то право собственности на предмет лизинга переходит к лизингополучателю по истечении срока действия договора и после уплаты всех лизинговых платежей.

На выкупаемый предмет лизинга заводится новая карточка амортизируемого имущества. В данном случае первоначальная стоимость предмета лизинга будет равна выкупной стоимости согласно договору лизинга.

В соответствии с п.12 ст.259 НК РФ если по приобретаемому амортизируемому имуществу принято решение о применении линейного метода начисления амортизации, налогоплательщик вправе определить норму амортизации по этому имуществу с учетом срока полезного использования, уменьшенного на количество лет (месяцев) эксплуатации данного имущества предыдущими собственниками. Несмотря на то что предыдущим балансодержателем, осуществлявшим эксплуатацию имущества, являлся сам лизингополучатель, он также может использовать право, закрепленное данной статьей НК РФ.

4.2. Налог на имущество организаций

Объектом обложения налогом на имущество для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (включая имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенное в совместную деятельность), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета (п.1 ст.374 НК РФ).

Налоговая база определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения. При определении налоговой базы имущество, признаваемое объектом налогообложения, учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации (п.1 ст.375 НК РФ).

Таким образом, налог на имущество организаций уплачивается в бюджет тем участником договора лизинга, на балансе которого учитывается предмет лизинга в соответствии с условиями договора. Если предмет лизинга учитывается на балансе лизингодателя, налог на имущество организаций уплачивается лизингодателем, и наоборот.

(Продолжение следует)

А.А.Бабух

Компания "ENERGY CONSULTING"

Н.В.Андрианова

Компания "ENERGY CONSULTING"

Подписано в печать

07.09.2004

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——