"Учет.Налоги.Право", N 33, 2004

У ПУСКОНАЛАДКИ СВОИ ЗАГАДКИ

В пусконаладочных работах выделяют два режима - "вхолостую" и "под нагрузкой". Помимо технологических различий эти режимы отличаются друг от друга и для целей бухгалтерского и налогового учета. Работы "вхолостую" включаются в стоимость объекта строительства, а пусконаладка "под нагрузкой" носит некапитальный характер, а потому затраты на нее принимаются к учету как текущие расходы. Соответственно, и момент вычета НДС может различаться.

Прежде чем говорить о различиях в налогах, определимся, в чем разница между пусконаладкой "вхолостую" и "под нагрузкой". Различить их не так-то просто, а посему следует запомнить одно правило - режимы отделены друг от друга моментом ввода основного средства в эксплуатацию.

Нормативное обоснование этой разницы можно найти в Методике определения стоимости строительной продукции на территории Российской Федерации МДС 81-35.2004 (утв. Постановлением Госстроя России от 05.03.2004 N 15/1; далее - Методика).

Итак, затраты на проведение пусконаладочных работ "вхолостую" включаются в гл.9 "Прочие работы и затраты" сводного сметного расчета строительства (п.4.102 Методики). Они являются капитальными затратами.

Пусконаладочные работы "под нагрузкой" - расходы некапитального характера. В сметной документации на строительство они, как правило, не предусматриваются. Пусконаладка в этом случае относится на сметную стоимость работ, которые будут производиться при эксплуатации построенных объектов, то есть по отдельной смете, договору (п.4.102 Методики).

Разница в налогах

Учет пусконаладочных работ для налога на прибыль и налога на добавленную стоимость прямо зависит от того, что это за работы: "вхолостую" или "под нагрузкой".

В отношении налога на прибыль можно руководствоваться Письмом Госстроя России от 27.10.2003 N НК-6848/10.

Расходы по пусконаладочным работам "вхолостую" связаны с доведением объекта до состояния, пригодного для использования. Они носят капитальный характер, а потому учитываются при формировании стоимости амортизируемого имущества согласно ст.257 НК РФ. То есть участвуют в формировании налоговой базы по мере начисления амортизации.

Пусконаладочные работы "под нагрузкой" производятся после того, как первоначальная стоимость объектов амортизируемого имущества (основных средств) сформирована. Они принимаются к налоговому учету в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией (пп.34 п.1 ст.264 НК РФ). Такие расходы являются косвенными и, следовательно, формируют налоговую базу текущего налогового периода (ст.318 НК РФ).

Что касается НДС, то здесь значение будет иметь не только вид работ, но и связаны ли работы с капитальным строительством, если речь идет о пусконаладке "вхолостую".

Если пусконаладочные работы "вхолостую" являются частью капитального строительства (например, проводится продувка построенного участка магистрального нефтепровода), то налог принимается к вычету согласно п.6 ст.171 НК РФ и п.5 ст.172 НК РФ. Вычет предоставляется по мере постановки на учет основного средства в том месяце, когда начата его амортизация, или при реализации объекта незавершенного капитального строительства.

Когда же производится пусконаладка приобретенного оборудования и никакого капитального строительства нет (приобретен станок в цех), то НДС принимается к вычету в общем порядке - после принятия работ на учет (п.1 ст.172 НК РФ).

С НДС по пусконаладочным работам "под нагрузкой" все проще. Он всегда принимается к вычету после принятия работ на учет и, конечно, их оплаты и предъявления подрядчиком счета-фактуры (п.2 ст.171, п.1 ст.172 НК РФ).

Бухучет

В бухучете капитальные вложения учитываются отдельно от текущих затрат на производство. Об этом говорится в п.6 ст.8 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете".

Учет капвложений, согласно Плану счетов, ведется с использованием счета 08 "Вложения во внеоборотные активы". На нем отражаются фактические расходы покупателя, которые впоследствии составят первоначальную стоимость основного средства.

Пример. Организация в июле закончила строительство склада. Стоимость работ, выполненных подрядными организациями по строительству склада, составила 15 000 000 руб. (в том числе НДС - 2 288 136 руб.). Пусконаладочные работы по вентиляции - 118 000 руб. (в том числе НДС - 18 000 руб.), из них согласно смете на строительство объекта - 88 500 руб. (в том числе НДС), по отдельному договору - 29 500 руб. (в том числе НДС). В июле же организация зарегистрировала право собственности на объект недвижимости и ввела склад в эксплуатацию.

Отразим операции в бухгалтерском учете.

Июль.

Первоначальная стоимость основных средств определяется исходя из фактических затрат на их приобретение, сооружение и изготовление (п.8 ПБУ 6/01 "Учет основных средств"). Поэтому стоимость строительных работ и пусконаладочных работ, включенных в сводную смету строительства (пусконаладка "вхолостую"), составит первоначальную стоимость склада:

Дебет 08 Кредит 60

- 12 711 864 руб. - отражена в составе капитальных вложений стоимость строительства;

Дебет 19 Кредит 60

- 2 288 136 руб. - учтен НДС, предъявленный подрядчиком за строительство склада;

Дебет 60 Кредит 51

- 15 000 000 руб. - оплачена подрядчикам стоимость строительства;

Дебет 08 Кредит 60 75 000 руб.

- отражена в составе капитальных вложений стоимость пусконаладочных работ "вхолостую";

Дебет 19 Кредит 60

- 13 500 руб. - учтен НДС, предъявленный по пусконаладочным работам;

Дебет 60 Кредит 51

- 88 500 руб. - оплачены пусконаладочные работы "вхолостую";

Дебет 01 Кредит 08

- 12 786 864 руб. - введен в эксплуатацию склад.

Пусконаладочные работы по вентиляции после ввода в эксплуатацию являются работами некапитального характера и могут быть отнесены к общепроизводственным расходам организации:

Дебет 25 Кредит 60

- 25 000 руб. - отражены пусконаладочные работы некапитального характера;

Дебет 19 Кредит 60

- 4500 руб. - учтен НДС, предъявленный по пусконаладочным работам "под нагрузкой";

Дебет 60 Кредит 51

- 29 500 руб. - оплачены пусконаладочные работы "под нагрузкой";

Принять к вычету НДС по пусконаладке "под нагрузкой" можно уже в июле:

Дебет 68 Кредит 19

- 4500 руб. - предъявлен вычет по НДС по работам "под нагрузкой".

Август.

Налог на добавленную стоимость, приходящийся на строительные работы и пусконаладочные работы "вхолостую", мы сможем принять к вычету лишь в августе (то есть в месяце, когда объект начнет амортизироваться):

Дебет 68 Кредит 19

- 2 301 636 руб. - (2 288 136 + 13 500) - применен вычет по НДС, предъявленный подрядчиками.

Итак, в нашем примере расходы на пусконаладку "вхолостую" включаются в стоимость строительства. А потому налог зачитывается месяц спустя.

Н.Н.Григораш

Аудитор

Подписано в печать

03.09.2004

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——