"Главбух". Приложение "Учет в медицине", N 3, 2004

БЕЗВОЗМЕЗДНО ПОЛУЧЕНЫ ЛЕКАРСТВА

Порой организации в рамках рекламной или благотворительной кампании передают бесплатно медицинским организациям лекарства. Также такие лекарства медики могут получать и от своих учредителей.

В нашей статье мы дадим ряд практических советов по учету безвозмездно полученных лекарств.

Документы для оформления безвозмездно полученных лекарств

На складе медицинской организации безвозмездно полученное лекарство принимает материально ответственное лицо (например, таким лицом в аптеке является заведующий или кладовщик). Этот человек должен составить первичный документ на поступление таких лекарств.

К сожалению, унифицированной формы такого первичного документа нет. Поэтому медицинская организация должна составить акт в произвольной форме.

На основании акта бухгалтер оприходует "бесплатные" лекарства в учете. При этом ему следует показать такие лекарства по рыночной стоимости. Это установлено п.1 ст.11 Федерального закона от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете".

Рыночная стоимость полученного лекарства должна быть подтверждена документально или экспертным путем. Это следует из п.23 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. N 34н.

Напомним, что документальным подтверждением рыночной цены может быть:

- официальная информация о биржевых котировках на ближайшей к местонахождению организации бирже;

- информация Госкомстата России;

- информация о рыночных ценах, которая опубликована в газетах и журналах.

Что касается экспертного подтверждения, то его могут делать только те компании, у которых есть лицензия на проведение оценки.

Пример 1. Аптека N 3 10 июня 2004 г. получила от гражданина безвозмездно перевязочные средства в количестве 1000 штук. Их рыночная стоимость составила 50 000 руб.

Чтобы оприходовать перевязочные средства, заведующая аптекой (Сидорова И.Д.) своим приказом от 10 июня 2004 г. N 12 создала комиссию. В нее вошли: Коломийцева И.Л. (председатель) - фармацевт, Конькова А.А. - кладовщик, Иванова Т.Д. - старший бухгалтер.

Полученные перевязочные средства оприходовали по акту о безвозмездной (приемке) передаче лекарственных средств N 1. Акт разработан аптекой N 3 и приведен в учетной политике. Образец заполненного акта см. в приложении на с. 26.

Приложение

     
   ———————————————————————————————————————————————————————————————————¬
   |Аптека N 3                                                        |
   |Утверждаю                                                         |
   |                                                                  |
   |Заведующая аптекой N 3                                            |
   |——————————————————————                                            |
   |     (должность)                                                  |
   |                                                                  |
   |   Сидорова (Сидорова И.Д.)                                       |
   |——————————————————————————————                                    |
   |(подпись, расшифровка подписи)                                    |
   |                                                                  |
   |"10" июня   04 г.                                                 |
   | ——  ———— 20——                                                    |
   |                                                                  |
   |             Акт о безвозмездной (приемке) передаче               |
   |                                           01                     |
   |                   лекарственных средств N ——                     |
   |                                                                  |
   |    10  июня   04                                                 |
   |на "——" ———— 20—— г.                                              |
   |                                                                  |
   |                                          12     10  июня   04    |
   |    Комиссией в соответствии с приказом N —— от "——" ———— 20—— г. |
   |в составе:                                                        |
   |                             фармацевт Коломийцева И.Л.           |
   |    Председатель комиссии: ——————————————————————————————         |
   |                           (должность, фамилия, инициалы)         |
   |                        кладовщик Конькова А.А.                   |
   |    Члены комиссии: ——————————————————————————————                |
   |                    (должность, фамилия, инициалы)                |
   |                      ст. бухгалтер Иванова Т.Д.                  |
   |                    ——————————————————————————————                |
   |                    (должность, фамилия, инициалы)                |
   |                                                                  |
   |произвели передачу (приемку) следующих лекарственных средств:     |
   |                                                                  |
   |————T—————————————T—————————T——————————T———————————T—————————————¬|
   || N | Наименование| Единица |Количество|Сумма, руб.|  Примечание ||
   ||п/п|лекарственных|измерения|          |           |             ||
   ||   |   средств   |         |          |           |             ||
   |+———+—————————————+—————————+——————————+———————————+—————————————+|
   || 1 |      2      |    3    |     4    |     5     |      6      ||
   |+———+—————————————+—————————+——————————+———————————+—————————————+|
   || 1 |Перевязочные |   шт.   |   1 000  |   50 000  |      —      ||
   ||   |средства     |         |          |           |             ||
   |+———+—————————————+—————————+——————————+———————————+—————————————+|
   |+———+—————————————+—————————+——————————+———————————+——————————————|
   ||Итого                                 |   50 000  |              |
   |L——————————————————————————————————————+————————————              |
   |                                                                  |
   |                                кладовщик Конькова (Конькова А.А.)|
   |Материально—ответственное лицо: ——————————————————————————————————|
   |                                (должность, подпись, расшифровка  |
   |                                            подписи)              |
   |                       фармацевт Коломийцева (Коломийцева И.Л.)   |
   |Председатель комиссии: —————————————————————————————————————————  |
   |                       (должность, подпись, расшифровка подписи)  |
   |                   ст. бухгалтер Иванова (Иванова Т.Д.)           |
   |Члены комиссии: —————————————————————————————————————————         |
   |                (должность, подпись, расшифровка подписи)         |
   |                                                                  |
   |    10  июня   04                                                 |
   |на "——" ———— 20—— г.                                              |
   L———————————————————————————————————————————————————————————————————
   

На основании акта о безвозмездной (приемке) передаче лекарственных средств N 1 бухгалтер отразил поступившие перевязочные средства:

Дебет 41 Кредит 98 субсчет "Безвозмездные поступления"

- 50 000 руб. - отражена рыночная стоимость полученных безвозмездно перевязочных средств.

Налог на прибыль

По общему правилу стоимость безвозмездно полученных лекарств признается у получателя внереализационным доходом как в бухгалтерском, так и в налоговом учете (п.8 ст.250 Налогового кодекса РФ, п.8 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99).

В налоговом учете доход признается единовременно на дату подписания сторонами акта приемки-передачи имущества (пп.1 п.4 ст.271 Налогового кодекса РФ). А в бухучете внереализационный доход признается по мере списания лекарства на счета по учету расходов. Такой порядок предусмотрен Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций (утв. Приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. N 94н).

Из-за различного порядка признания дохода у предприятия возникает вычитаемая временная разница, которая приводит к возникновению отложенного налогового актива. Это следует из п.14 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02. Данный документ утвержден Приказом Минфина России от 19 ноября 2002 г. N 114н.

Чтобы показать в бухучете отложенный налоговый актив, нужно сделать такую проводку:

Дебет 09 Кредит 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль"

- отражен отложенный налоговый актив.

Чтобы сблизить бухгалтерский и налоговый учет, необходимо получаемое безвозмездно лекарство использовать в том же отчетном периоде, в котором оно было получено.

Стоит сказать, что организация может воспользоваться налоговой "поблажкой" и не включать стоимость бесплатного лекарства в состав доходов. Такое право организациям предоставляет пп.11 п.1 ст.251 Налогового кодекса РФ. Чтобы воспользоваться этим правом, имущество должно быть получено безвозмездно от:

- организации, если уставный капитал получающей стороны более чем на 50 процентов состоит из вклада передающей организации;

- организации, если уставный капитал передающей стороны более чем на 50 процентов состоит из вклада получающей организации;

- физического лица, если уставный капитал получающей стороны более чем на 50 процентов состоит из вклада этого физического лица.

В бухгалтерском учете стоимость безвозмездно полученного лекарства всегда признается доходом. Значит, когда организация воспользуется пп.11 п.1 ст.251 Налогового кодекса РФ, прибыль в бухгалтерском и налоговом учете у нее будет различна. Поэтому лучше показать в бухгалтерском учете еще и постоянный налоговый актив:

Дебет 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль" Кредит 99

- отражен постоянный налоговый актив.

Пример 2. Иванову С.И. принадлежит ООО "Медицина". Эта организация оказывает платные медицинские услуги. В августе 2004 г. Иванов С.И. передает безвозмездно обезболивающее лекарство в количестве 50 единиц. Рыночная цена одной единицы равна 120 руб. В августе 2004 г. обезболивающее лекарство использовано в процессе лечения в количестве 25 единиц.

Оприходовав безвозмездно полученное лекарство, бухгалтер сделал проводку:

Дебет 10 Кредит 98 субсчет "Безвозмездные поступления"

- 6000 руб. (120 руб/ед. х 50 ед.) - оприходовано безвозмездно полученное обезболивающее лекарство.

В налоговом учете бухгалтер ООО "Медицина" стоимость полученных лекарств не стал включать в состав доходов на основании пп.11 п.1 ст.251 Налогового кодекса РФ.

После того как часть лекарств была использована, бухгалтер сделал такую запись:

Дебет 20 Кредит 10

- 3000 руб. (120 руб/ед. х 25 ед.) - списана часть обезболивающих лекарств;

Дебет 98 субсчет "Безвозмездные поступления" Кредит 91 субсчет "Прочие доходы"

- 3000 руб. (120 руб/ед. х 25 ед.) - включена часть доходов будущих периодов в состав доходов текущего периода;

Дебет 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль" Кредит 99

- 720 руб. (3000 руб. х 24%) - отражен постоянный налоговый актив.

Налоговой "поблажки", которая установлена пп.11 п.1 ст.251 Налогового кодекса РФ, можно лишиться, если организация в течение года передаст полученное лекарство третьим лицам. Сразу же после этого медучреждение обязано будет включать в состав внереализационных доходов всю стоимость переданного третьим лицам безвозмездно полученного лекарства.

Пример 3. Давайте немного изменим условия примера 2.

Безвозмездно полученные лекарства от учредителя ООО "Медицина" в сентябре 2004 г., в свою очередь, безвозмездно передает медпункту детского оздоровительного центра.

Бухгалтер ООО "Медицина" сделает следующие проводки.

В августе 2004 г.:

Дебет 10 Кредит 98 субсчет "Безвозмездные поступления"

- 6000 руб. - оприходовано безвозмездно полученное лекарство.

В сентябре 2004 г.:

Дебет 91 субсчет "Прочие расходы" Кредит 10

- 6000 руб. - переданы безвозмездно обезболивающие лекарства;

Дебет 91 субсчет "Прочие расходы" Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС"

- 600 руб. (6000 руб. х 10%) - начислен НДС;

Дебет 98 субсчет "Безвозмездные поступления" Кредит 91 субсчет "Прочие доходы"

- 6000 руб. - включены доходы будущих периодов в состав доходов текущего периода;

Дебет 99 Кредит 91 субсчет "Сальдо прочих доходов и расходов"

- 600 руб. (6000 + 600 - 6000) - отражен убыток.

В сентябре 2004 г. бухгалтер включил в состав внереализационных доходов в налоговом учете всю стоимость полученных безвозмездно обезболивающих лекарств (6000 руб.).

Как вы знаете, доход от продажи товаров можно уменьшить на их покупную стоимость (пп.3 п.1 ст.268 Налогового кодекса РФ). Можно ли уменьшить доход от продажи медикаментов, полученных бесплатно, на их рыночную стоимость? К сожалению, нет. Дело в том, что у организации не было расходов по приобретению безвозмездно полученных лекарств. Кстати, аналогичная точка зрения приведена в Письме МНС России от 29 апреля 2004 г. N 02-5-10/33 <*>.

     
   ————————————————————————————————
   

<*> Документ опубликован в рубрике "Нормативная база/архив документов" на с. 105.

Пример 4. В августе 2004 г. в ООО "Аптека N 9" безвозмездно передали одноразовые шприцы в количестве 1000 шт. В этом же месяце аптека реализовала их. Рыночная цена одного шприца - 5 руб.

Продажная стоимость шприца составила 6,6 руб/шт. (в том числе НДС по ставке 10% - 0,6 руб/шт.).

В августе 2004 г. в бухгалтерском учете аптеки составлены такие записи:

Дебет 41 Кредит 98 субсчет "Безвозмездные поступления"

- 5000 руб. (5 руб/шт. х 1000 шт.) - отражена рыночная стоимость полученных безвозмездно шприцев;

Дебет 50 Кредит 90 субсчет "Выручка"

- 6600 руб. (6,6 руб/шт. х 1000 шт.) - отражена выручка от продажи шприцев;

Дебет 90 субсчет "Себестоимость продаж" Кредит 41

- 5000 руб. - списаны шприцы на продажу;

Дебет 90 субсчет "Налог на добавленную стоимость" Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС"

- 600 руб. (0,6 руб/шт. х 1000 шт.) - начислен НДС;

Дебет 98 субсчет "Безвозмездные поступления" Кредит 91 субсчет "Прочие доходы"

- 5000 руб. - включен в состав дохода текущего периода доход будущих периодов;

Дебет 90 субсчет "Прибыли/убытки от продаж" Кредит 99

- 6000 руб. (6600 - 600) - отражен финансовый результат от продажи шприцев;

Дебет 91 субсчет "Сальдо прочих доходов и расходов" Кредит 99

- 5000 руб. - определен внереализационный доход.

В августе 2004 г. в состав налогооблагаемых доходов бухгалтер включил рыночную стоимость безвозмездно полученных лекарств (5000 руб.) и выручку от продажи медикаментов без учета НДС (6000 руб.).

В.В.Земсков

Генеральный директор

ООО "Трувер Аудит",

к. э. н.

Подписано в печать

26.08.2004

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——