"Нормативные акты для бухгалтера", N 16, 2004

<КОММЕНТАРИЙ

К ОПРЕДЕЛЕНИЮ КОНСТИТУЦИОННОГО СУДА РФ ОТ 08.04.2004 N 169-О

"ОБ ОТКАЗЕ В ПРИНЯТИИ К РАССМОТРЕНИЮ ЖАЛОБЫ ОБЩЕСТВА

С ОГРАНИЧЕННОЙ ОТВЕТСТВЕННОСТЬЮ "ПРОМ ЛАЙН" НА НАРУШЕНИЕ

КОНСТИТУЦИОННЫХ ПРАВ И СВОБОД ПОЛОЖЕНИЕМ ПУНКТА 2 СТАТЬИ 171

НАЛОГОВОГО КОДЕКСА РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ">

Получить вычет по НДС теперь будет гораздо сложнее. Недавно было обнародовано Определение Конституционного Суда РФ от 08.04.2004 N 169-О. В нем судьи рассмотрели конкретное дело и подтвердили конституционность п.2 ст.171 Налогового кодекса. Однако на этом не остановились. Попутно в высшей судебной инстанции страны сформулировали универсальное правило о возмещении налога на добавленную стоимость.

Когда вычета не будет

В своем Определении Конституционный Суд четко указал, когда организации могут возместить НДС. По его мнению, фирмы должны оплатить налог исключительно за счет собственного имущества или из выручки. В этом случае затраты на оплату товаров будут "реальными" и вычет возможен. Стоит ли говорить, что на практике организации далеко не всегда расплачиваются с поставщиками собственными средствами. Однако позиция судей по этому вопросу категорична. Нет реальных затрат - нет вычета по налогу на добавленную стоимость.

Теперь невыгодным для фирм будет целый ряд операций. Во-первых, вычет нельзя получить совсем, если организация расплатилась с партнером имуществом, которое она получила безвозмездно. Суд указал, что реальных затрат на налог на добавленную стоимость в таком случае нет. Во-вторых, возмещение налога придется отложить, если фирма оплатила товар заемными средствами. Конституционный Суд и здесь занял принципиальную позицию. По мнению судей, организация-заемщик осуществляет реальные затраты лишь в момент возврата суммы займа. Только тогда налог на добавленную стоимость можно будет принять к вычету.

Кроме того, проблемы могут возникнуть, если фирма оплатила товар имуществом (например, ценными бумагами, векселями, имущественными правами), которое сама получила по возмездному договору. По мнению Конституционного Суда, организация может возместить налог, только если такое имущество она полностью оплатила. Иначе НДС можно принять к вычету лишь в той доле, в какой фирма оплатила ценные бумаги, вексель или имущественные права.

Нельзя не отметить, что в данном случае суд лишь подтвердил принцип, который уже давно применяют налоговики. МНС изложило свою позицию по этому вопросу в п.46 Методических рекомендаций по применению главы 21 "Налог на добавленную стоимость". В нем налоговики рассмотрели ситуацию, когда организация расплатилась за товары векселем. По их мнению, вычет по налогу на добавленную стоимость возможен, только если фирма ранее этот вексель оплатила.

Многие арбитражные суды поддерживали такой вывод налогового ведомства и отказывали организациям в возмещении налога на добавленную стоимость. Примеры этому можно найти в Постановлениях ФАС Уральского округа от 22.04.2003 N Ф09-1102/03-АК и ФАС Западно-Сибирского округа от 28.10.2002 N Ф04/4049-1237/А27-2002.

В то же время те же самые суды принимали и противоположные решения, признавали за фирмами право на вычет (см., например, Постановления ФАС Уральского округа от 22.01.2003 N Ф09-2933/02-АК; ФАС Западно-Сибирского округа от 21.08.2002 N Ф04/3090-317/А67-2002). Теперь такая ситуация невозможна. Высший российский суд поставил окончательную точку в этом споре.

Предыстория

Впервые о принципе реальности затрат Конституционный Суд упомянул в Постановлении от 20.02.2001 N 3-П. Тогда речь шла только о неденежной форме расчетов. В Определении N 169-О судьи дополнили собственные выводы. Однако многие положения нового решения Конституционного Суда перечеркивают сложившуюся судебную практику. Особенно спорным является тезис о том, что организация не может получить вычет, если расплатилась за товар заемными средствами.

Ранее такая позиция прозвучала в Письме Минфина России от 01.03.2004 N 04-03-11/28. Финансовое ведомство указало, что до момента погашения задолженности товар считается оплаченным не плательщиком, а кредитором. Однако, как неоднократно указывали и судьи, и практикующие юристы, это Письмо противоречило как налоговому, так и гражданскому законодательству.

Дело в том, что гл.21 Налогового кодекса устанавливает четкие требования к возмещению НДС. Это фактическое получение, оприходование и оплата товаров. Никаких специальных условий об источнике получения денежных средств в кодексе нет. С позиций гражданского права выводы Конституционного Суда тоже довольно спорны. Ведь по договору займа заимодавец передает средства заемщику в собственность (п.1 ст.807 ГК РФ). То есть юридически фирма, получившая заем и потратившая его, несет расходы уже собственными денежными средствами.

До вердикта Конституционного Суда одни суды принимали во внимание, из каких - заемных или собственных - средств уплачен налог, а другие - нет. Причем, как правило, судьи поддерживали организации и признавали право на вычет (см., например, Постановления ФАС Северо-Западного округа от 29.04.2004 N А56-18385/03, ФАС Западно-Сибирского округа от 03.09.2003 N Ф04/4482-1454/А45-2003; ФАС Уральского округа от 20.10.2003 N Ф09-3423/03-АК).

Однако теперь никакие доводы не подействуют. Конституционный Суд дал налоговикам и судам четкую установку, сделав акцент на реальности затрат. При этом решение судей обжалованию не подлежит. Так что придется с ним смириться.

"Светлое" будущее

Новое Определение N 169-О может иметь далеко идущие последствия.

Фирмам нужно иметь в виду, что оплата товара заемными средствами лишает их права на вычет по налогу на добавленную стоимость до того, как заем полностью оплачен. При этом в своем решении суд не указал, возможно ли постепенное возмещение налога по мере погашения займа. Получается, что долгосрочные кредиты и займы станут просто невыгодны. До их возврата организации будут вынуждены беспроцентно кредитовать государство.

Особенно это актуально для фирм, которые регулярно пользуются коммерческими, товарными кредитами и любыми видами отсрочки платежей за полученные товары. Более того, теперь под угрозой развитие целых отраслей, например строительства, лизинга и т.д. Невыгодной будет деятельность всех фирм, которые "живут" инвестициями.

Теперь под угрозой плата товара ценностями, которые поступили в организацию в виде вклада в уставный капитал. Практика показывает, что налоговики склонны рассматривать такие поступления как безвозмездные. Получается, что в таком случае фискалы могут отказать организации в вычете по налогу на добавленную стоимость.

Деньги, которые фирма получила в качестве аванса, тоже едва ли могут быть реальными затратами. Ведь организация не отгрузила товар взамен него.

Вместе с тем на практике налоговикам будет трудно определить, какими - своими или заемными - средствами организация рассчиталась с поставщиком. Если все деньги, в том числе и выручка, накапливаются на одном расчетном счете, невозможно отследить, из какого источника произошла оплата. Поэтому есть опасность, что фискалы будут "творчески" трактовать Определение N 169-О, создавать фирмам необоснованные препятствия в возмещении НДС.

Действительно, если толковать Определение N 169-О буквально и сгущать краски, положение организаций покажется более чем печальным. Самое главное, что будущий отказ в вычете - это далеко не единственное последствие нового Определения Конституционного Суда. По закону решения высшего судебного органа вступают в силу с момента их провозглашения. На это прямо указывает ст.79 Закона "О Конституционном Суде Российской Федерации" (Закон от 21.07.1994 N 1-ФКЗ). Поэтому под сомнение поставлены вычеты, которые фирма осуществила после 8 апреля 2004 г. (даты принятия Определения N 169-О). Налоговые инспектора будут внимательно выяснять, из каких средств - собственных или заемных - организация оплатила товары.

Не надо паниковать!

В Определении N 169-О судьи изложили много негативных для фирм выводов. Однако впадать в панику и экстренно пересматривать взаимоотношения с партнерами не стоит. Во-первых, до сих пор новый документ не был опубликован в "Вестнике Конституционного Суда". Тем самым нарушена ст.78 Закона о Конституционном Суде. Кроме того, не выполнены предписания самого Определения N 169-О. В нем прямо указано на необходимость публикации документа в официальном издании суда.

Во-вторых, сам текст Определения и обстоятельства дела, которое рассмотрел Конституционный Суд, говорят о том, что судьи имели в виду именно случаи недобросовестности налогоплательщиков. Сегодня многие фирмы злоупотребляют своими правами. Это выражается в том, что о сущности НДС как косвенного налога они просто забывают. Цель некоторых недобросовестных организаций при применении вычетов - не возмещение реальных затрат, а получение дополнительного способа обогащения. Можно предположить, что в своем Определении судьи изложили свой вариант борьбы с незаконными схемами возмещения налога на добавленную стоимость.

Широкий общественный резонанс, который вызвало Определение N 169-О, требует дополнительных разъяснений Конституционного Суда. Основные вопросы, которые требуют разрешения, такие.

Во-первых, распространяется ли новое Определение суда на все организации или только лишь на так называемых недобросовестных налогоплательщиков? Как их будут идентифицировать?

Во-вторых, имеет ли вердикт Конституционного Суда обратную силу? Ведь фактически судьи дают ответы на вопросы, которые актуальны уже с момента вступления в силу гл.21 Налогового кодекса. Не грозит ли фирмам тотальный пересчет налога на добавленную стоимость по результатам налоговых проверок?

В любом случае до получения официальных разъяснений Конституционного Суда налоговики просто не смогут руководствоваться новым документом. Возможно, когда высший судебный орган объяснит собственную позицию, его выводы уже не покажутся фирмам такими революционными.

В.В.Бумагина

Аудитор

Подписано в печать

20.08.2004

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——