"Главбух", N 16, 2004

РЕШАЕМ ПРОБЛЕМЫ С ЗАЧЕТОМ И ВОЗВРАТОМ

ПЕРЕПЛАЧЕННЫХ НАЛОГОВ

Если фирма завысила сумму налога, то она может вернуть излишне уплаченные деньги или зачесть их в счет будущих отчислений в бюджет. Однако недавно вышло сразу два документа, ограничивающих налогоплательщиков в этом праве. Первый - это Постановление Президиума ВАС РФ N 2046/04, которое уменьшило срок зачета переплаченных налогов до трех лет. Второй документ - Письмо Минфина России N 03-03-05/1/80, где сказано, что уточненные декларации можно подать только за последние три года. А все, что было ранее, исправить уже нельзя.

В данной статье мы рассказали о способе, с помощью которого можно обойти новоиспеченные ограничения. Кроме того, здесь говорится об особенностях возврата и зачета НДС, акцизов, а также единого налога при "упрощенке".

Для заявления три года - крайний срок?

Если переплата произошла из-за технической ошибки при перечислении налога, то в налоговую инспекцию достаточно подать заявление о зачете или возврате. Если же причиной переплаты стала ошибка в расчете самого налога, то одновременно с заявлением о зачете или возврате надо подать уточненную декларацию за соответствующий налоговый период. Без "уточненки" налоговики не станут рассматривать заявление. Причем суды поддерживают такое требование налоговиков (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 21 июля 2003 г. по делу N А56-33982/02).

Однако если обнаружено, что фирма переплатила раньше чем три года назад, то неизбежно возникнет проблема. Дело в том, что налоговики отказываются принимать уточненные декларации за такие периоды. Причем их поддерживает Минфин России. В Письме от 15 июля 2004 г. N 03-03-05/1/80 он объяснил, что налоговая инспекция не может в 2004 г. принять уточненную декларацию за 2000 г. Ведь такую декларацию налоговики просто не смогут проверить, а значит, не смогут оценить обоснованность требований налогоплательщика.

Сложившаяся на сегодняшний момент арбитражная практика указывает на то, что налоговики обязаны принимать такие уточненные декларации. В качестве примера приведем Постановления ФАС Волго-Вятского округа от 16 марта 2004 г. по делу N А31-2227/1 и ФАС Северо-Западного округа от 12 мая 2004 г. по делу N А13-4492/02-21. Доводы судов таковы. Во-первых, в ст.81 Налогового кодекса РФ не установлен предельный срок, в течение которого можно вносить изменения в налоговые декларации. Во-вторых, Налоговый кодекс РФ не требует от налоговиков в обязательном порядке проверять уточненные декларации. В-третьих, налогоплательщик обязан уплачивать законно установленные налоги, а значит, он обязан исправлять декларации не только при занижении, но и при завышении сумм налога.

Но, к сожалению, доказать в суде, что вы вправе вносить изменения в налоговые декларации более чем трехлетней давности, недостаточно для того, чтобы вернуть или зачесть переплату. Есть еще одно препятствие. Это пресекательные сроки, в течение которых можно подать заявления о зачете или возврате.

Законодатель в п.8 ст.78 Налогового кодекса РФ прямо установил, что заявление о возврате суммы излишне уплаченного налога можно подать в течение трех лет со дня уплаты указанной суммы налога. А вот для подачи заявления о зачете никаких сроков в Налоговом кодексе РФ не установлено.

До недавнего времени суды соглашались с тем, что зачет переплаченных налогов сроками не ограничен, и принимали сторону налогоплательщиков. При этом в своих постановлениях указывали, что налоговики должны принять заявление и зачесть излишне уплаченный налог независимо от того, сколько времени прошло с момента его уплаты (Постановления ФАС Северо-Западного округа от 1 марта 2004 г. по делу N А56-6554/03, ФАС Западно-Сибирского округа от 8 января 2003 г. по делу N Ф04/79-1136/А46-2002).

Этим летом ситуация в корне изменилась. Президиум ВАС РФ в Постановлении от 29 июня 2004 г. N 2046/04 указал, что трехлетний срок, установленный для подачи заявления о возврате излишне уплаченных налогов, распространяется также и на подачу заявления о зачете. Очевидно, что теперь все арбитражные суды будут руководствоваться именно этой позицией.

Фирмам, попавшим в такую ситуацию, стоит воспользоваться еще одним способом, чтобы вернуть свои деньги. Заключается он в том, что налогоплательщик, который пропустил трехлетний срок, может подать иск о возврате из бюджета переплаченной суммы в порядке гражданского или арбитражного судопроизводства. Об этом говорится в Определении Конституционного Суда РФ от 21 июня 2001 г. N 173-О. В таком случае будут действовать общие правила исчисления сроков исковой давности. А это означает, что обратиться в суд с таким иском можно в течение трех лет с момента, когда налогоплательщик узнал или должен был узнать о нарушении своих прав (ст.196 и п.1 ст.200 Гражданского кодекса РФ).

Поэтому если вы только сейчас узнали, что, например, в 2000 г. или ранее переплатили налог, то у вас есть все шансы вернуть переплату. В такой ситуации налогоплательщик может не подавать в налоговую инспекцию заявление о зачете (возврате) в порядке ст.78 Налогового кодекса РФ, а обратиться сразу в суд. Еще раз подчеркнем, что срок исковой давности начинается не с момента истечения срока для обращения в налоговую инспекцию, а с того момента, когда налогоплательщик узнал или должен был узнать об излишней уплате налога.

А какими документами можно подтвердить этот момент?

Это зависит от того, каким образом налогоплательщик узнал о переплате. Например, во время очередной выверки платежей налогоплательщик может узнать, что по итогам одного из прошлых налоговых периодов у него образовалась переплата. В этом случае в суд надо представить акт сверки, подписанный налоговым инспектором и организацией. В акте должно быть отражено, что переплата выявлена в процессе именно этой сверки.

Возможен другой вариант. Допустим, суд признал недействительной сделку, которую налогоплательщик заключил несколько лет назад, и обязал стороны вернуть друг другу все полученное по сделке. В результате у организации уменьшится налоговая база за один из прошедших налоговых периодов. Подать иск о возврате излишне уплаченного налога можно в течение трех лет с того момента, когда суд признал сделку недействительной.

Проблемы зачета

Зачесть излишне уплаченную сумму можно в течение пяти дней, а вернуть - в течение месяца. Поэтому, если у вас уже есть недоимка по другому налогу или близок срок его уплаты, лучше подать именно заявление о зачете.

В нем надо указать, по каким налогам произошла переплата и в счет каких предстоящих платежей ее надо направить. Это могут быть любые налоговые платежи и пени в тот же бюджет (внебюджетный фонд), в котором образовалась переплата.

Пример 1. ЗАО "Караван" (г. Самара) выявило излишне уплаченную сумму налога на прибыль в федеральный бюджет в сумме 45 000 руб. и направило заявление с просьбой зачесть переплату в счет предстоящих платежей по НДС.

Образец

     
   —————————————————————————————————————————————————————————————————¬
   |    Исх. N 02/08 от "15" июля 2004 г.                           |
   |    Вх. N ____ от "__" ________ 2004 г.                         |
   |    Руководителю ИМНС N 6319                                    |
   |    Промышленного района г. Самары                              |
   |    г—ну Гаврилову И.А.                                         |
   |                                                                |
   |    От ЗАО "Караван"                                            |
   |    ИНН 6319003054, КПП 631901001                               |
   |    443011, г. Самара, ул. Лермонтова, д. 2, корп. 3            |
   |                                                                |
   |                           Заявление                            |
   |                                                                |
   |    Прошу произвести  зачет  излишне  уплаченной суммы налога на|
   |прибыль в федеральный бюджет (КБК 1010101) в сумме 45 000 руб. в|
   |счет уплаты налога на добавленную стоимость (КБК 1020101).      |
   |                                                                |
   |    15 июля 2004 г.                                             |
   |                                                                |
   |    Генеральный директор                                        |
   |    ЗАО "Караван"            Федушков            /Федушков В.В./|
   |                                                                |
   |    М.П.                                                        |
   L—————————————————————————————————————————————————————————————————
   

Если налогоплательщик захочет зачесть сумму излишне уплаченного налога в счет предстоящих налоговых платежей в другой бюджет, налоговики ему откажут. Ведь в п.5 ст.78 Налогового кодекса РФ четко сказано, что зачет может быть оформлен только в рамках одного бюджета.

Однако судебная практика по этому вопросу начала складываться в пользу налогоплательщика. В Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 14 апреля 2004 г. по делу N А56-37549/03 указано, что налогоплательщик имеет право вернуть излишне уплаченные суммы налога. А затем распорядиться полученной суммой по своему усмотрению, в том числе и направить ее на уплату налогов, зачисляемых в другой бюджет.

Несмотря на то что эта позиция высказана судом кассационной инстанции, она представляется весьма спорной. Другие суды могут с ней не согласиться. Ведь налогоплательщик обязан лично исполнять обязанности по уплате налога в бюджет (п.1 ст.45 Налогового кодекса РФ). Если же налогоплательщик в заявлении о возврате попросит не перечислять излишне уплаченную сумму на его счет, а направить ее на уплату налога в другой бюджет, это будет означать, что налог за налогоплательщика уплатит третье лицо.

Поэтому мы посоветуем нашим читателям не рисковать и подождать, пока сформируется судебная практика по этому вопросу.

Зачет для "упрощенки"

С зачетом излишне уплаченных налогов может возникнуть и еще одна проблема. Она касается тех налогоплательщиков, которые применяют "упрощенку" с объектом налогообложения "доходы минус расходы".

При "упрощенке" надо платить авансовые платежи по итогам отчетных периодов: I квартала, полугодия и 9 месяцев. В п.5 ст.346.21 Налогового кодекса РФ прямо сказано, что такие авансовые платежи засчитываются в счет уплаты единого налога по итогам налогового периода.

Проблема возникает, если по итогам года сумма исчисленного налога (15% от разницы между доходами и расходами) оказывается меньше 1 процента от полученных доходов. В этом случае надо заплатить так называемый минимальный налог в размере 1 процента доходов за год.

Возникает вопрос: а как быть с теми авансовыми платежами, которые налогоплательщик уже перечислил в бюджет в течение года? Можно ли их зачесть в счет минимального налога?

Сотрудники налоговых органов неоднократно разъясняли, что зачесть нельзя из-за того, что квартальные авансовые платежи и минимальный налог по-разному распределяются между бюджетами.

Но тут налогоплательщикам поможет недавнее разъяснение Минфина России. В Письме от 15 июля 2004 г. N 03-03-05/2/50 он указал, что минимальный налог является не каким-то дополнительным налогом, а лишь формой единого налога, уплачиваемого при "упрощенке".

Поэтому сумму авансовых платежей можно зачесть либо в счет предстоящих авансовых платежей за отчетные периоды следующего года, либо в счет минимального налога. Но в последнем случае необходимо согласование территориальных органов федерального казначейства. Ведь именно эти органы распределяют между бюджетами поступившие на их счета суммы авансовых платежей и минимального налога.

Проблемы возврата

Вернуть излишне уплаченный налог сложнее, чем зачесть.

Во-первых, после подачи заявления придется ждать месяц, а не пять дней.

Во-вторых, перед тем как принести в налоговую инспекцию заявление о возврате, лучше произвести сверку расчетов с бюджетом. Дело в том, что на основании заявления о возврате налога инспекторы могут самостоятельно зачесть недоимку налогоплательщика перед этим же бюджетом по другим налогам. И только после этого вернут оставшуюся сумму.

Пример 2. ЗАО "Караван" имеет обособленное подразделение в г. Санкт-Петербурге. По итогам 2002 г. ЗАО "Караван" 28 марта 2003 г. ошибочно перечислило в бюджет г. Санкт-Петербурга 67 000 руб. по налогу на прибыль вместо 3000 руб., начисленных по декларации.

Кроме того, ЗАО "Караван" при исчислении налога на прибыль за 2002 г. не учло в составе расходов расходы на рекламу. Бухгалтер ЗАО "Караван" обнаружил ошибку 10 августа 2004 г. и подал уточненную декларацию, по которой сумма налога на прибыль за 2002 г., уплачиваемая по местонахождению обособленного подразделения ЗАО "Караван", уменьшается на 1700 руб.

ЗАО "Караван" обратилось в ИМНС N 7818 по г. Санкт-Петербургу с заявлением о возврате излишне уплаченной суммы.

Образец

     
   —————————————————————————————————————————————————————————————————¬
   |    Исх. N 02/08 от "10" августа 2004 г.                        |
   |    Вх. N ______ от "__" __________ 2004 г.                     |
   |    Руководителю ИМНС N 7818                                    |
   |    Петроградского района г. Санкт—Петербурга                   |
   |    г—же Романовой А.К.                                         |
   |                                                                |
   |    От ЗАО "Караван"                                            |
   |    ИНН 6319003054, КПП 631901001                               |
   |    443011, г. Самара, ул. Лермонтова, д. 2, корп. 3            |
   |                                                                |
   |                           Заявление                            |
   |                                                                |
   |    Прошу Вас  в  соответствии  со  ст.78  Налогового кодекса РФ|
   |произвести возврат излишне уплаченной суммы  налога  на прибыль,|
   |зачисляемого   в  бюджет  субъекта  РФ  (КБК  1010102), в  сумме|
   |65  700  руб.  00  коп.  (Шестьдесят  пять  тысяч семьсот рублей|
   |00  коп.)  на  наш  расчетный  счет  N  40702810900000000131   в|
   |КБ "Вега—Банк" (ООО) г. Санкт—Петербурга, БИК  044552297,  корр.|
   |счет 30101810900000000297.                                      |
   |    Сумма излишне  уплаченного  налога  образовалась  вследствие|
   |технических ошибок:                                             |
   |    1) по платежному поручению N  871  от  28  марта  2003  г. в|
   |бюджет  г. Санкт—Петербурга   была  ошибочно  перечислена  сумма|
   |налога на  прибыль  в  сумме  67  000 руб.  вместо  3000   руб.,|
   |начисленных по декларации;                                      |
   |    2) при расчете налога на прибыль за 2002 г.  не  была учтена|
   |сумма расходов на рекламу в сумме 80 000 руб., в результате чего|
   |сумма налога   на   прибыль,   подлежащая   уплате    в   бюджет|
   |г. Санкт—Петербурга за  2002  г.,  составляет  1300 руб., вместо|
   |3000 руб., ранее начисленных.                                   |
   |                                                                |
   |    10 августа 2004 г.                                          |
   |                                                                |
   |    Генеральный директор                                        |
   |    ЗАО "Караван"            Федушков            /Федушков В.В./|
   |                                                                |
   |    М.П.                                                        |
   L—————————————————————————————————————————————————————————————————
   

Если налоговики откажут в возврате налога на том основании, что у налогоплательщика есть недоимка перед другим бюджетом, то такой отказ можно обжаловать в вышестоящем налоговом органе или в суде.

Как было сказано выше, налоговики должны вернуть излишне уплаченный налог в течение месяца после подачи заявления о возврате. За каждый день просрочки налогоплательщику положены проценты, рассчитанные исходя из ставки рефинансирования Центрального банка РФ. Но только в том случае, если в такой просрочке не виноват сам налогоплательщик.

Зачет и возврат НДС и акцизов

Для НДС и акцизов установлены особые правила возврата. Однако важно помнить, что иногда и к этим налогам применяются общие правила зачета и возврата излишне уплаченных и излишне взысканных налогов.

Если у вас есть переплата по НДС или акцизам, то, прежде чем обращаться в налоговую инспекцию, надо четко определить причину возникновения такой переплаты.

Если переплата по налогу возникла из-за того, что сумма налоговых вычетов превысила начисленный налог, то будут применяться особые правила зачета и возврата, установленные ст.176 для НДС и ст.203 Налогового кодекса РФ для акцизов. В течение трех календарных месяцев после того, как пройдет налоговый период, инспекторы будут самостоятельно направлять сумму такой переплаты на исполнение обязанностей налогоплательщика по уплате иных налогов. А по истечении трех месяцев оставшуюся переплату должны вернуть фирме на основании письменного заявления.

Если же переплата по НДС или акцизам возникла из-за того, что организация ошиблась при заполнении деклараций или при расчете суммы налога, а также если сами инспекторы взыскали лишнюю сумму, то такую переплату можно вернуть или зачесть по общим правилам.

А.С.Елин

Исполнительный директор

компании "Академия аудита"

Подписано в печать

18.08.2004

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——