"Учет.Налоги.Право", N 30, 2004

ЕСЛИ НАРУШЕНИЯ В АКТЕ И РЕШЕНИИ

Оформляя результаты проверки и вынося решение о привлечении к ответственности, налоговые органы нередко допускают процессуальные нарушения требований НК РФ. О том, какие нарушения встречаются наиболее часто и когда они могут повлечь отмену решения, читайте в нашей статье.

Оформление результатов выездной налоговой проверки, а также производство по делу о налоговом правонарушении должны производиться в четком соответствии с Налоговым кодексом. Регламентируется этот порядок ст.ст.100 и 101 НК РФ. Может ли несоблюдение положений этих статей послужить поводом для признания недействительным решения налогового органа? На что нужно обращать внимание налогоплательщику, привлеченному к ответственности?

У налоговиков сроки оловянные...

Днем окончания проверки является день составления справки налогового органа (ст.89 НК РФ). И не позднее двух месяцев после этого должен быть составлен акт, подписанный должностными лицами налогового органа и руководителем проверяемой организации (п.1 ст.100 НК РФ). Затем в течение двух недель налогоплательщик может представить свои возражения на акт. А по прошествии этого срока еще в течение 14 дней руководитель налогового органа рассматривает материалы проверки (п.6 ст.100 НК РФ). Результатом этого рассмотрения должно стать одно из трех решений: о привлечении к ответственности, об отказе в привлечении к ответственности либо о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля.

На практике налоговые органы часто нарушают 14-дневный срок для вынесения решения. Можно ли оспорить решение налоговой инспекции только из-за такого процессуального нарушения? Анализ судебной практики показывает, что самостоятельным и безусловным основанием для признания решения недействительным оно не будет. Суды указывают, что срок в 14 дней является организационным, а не пресекательным и его истечение не лишает налоговую инспекцию права на вынесение решения (Постановления федеральных арбитражных судов Западно-Сибирского округа от 16.07.2003 по делу N Ф04/3318-514/А75-2003, Восточно-Сибирского округа от 27.05.2003 по делу N А33-13792/02-С3с-Ф02-1479/03-С1).

Вместе с тем пропуск этого срока может быть учтен судом в совокупности с другими нарушениями. Например, налоговики спустя год после составления акта вынесли решение о внесении изменений в первоначальное решение, принятое по результатам проверки. И суд признал это решение недействительным на основании пропуска срока и того факта, что изменять решение могут только вышестоящие органы (Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 20.05.2002 по делу N Ф04/1772-300/А03-2002).

Таким образом, обращать внимание суда на такие факты все же нужно. Причем налогоплательщик может подкрепить это дополнительным аргументом - в арбитражном процессе не допускается использование доказательств, полученных с нарушением федерального закона (п.3 ст.64 НК РФ). А это значит, что решение, вынесенное с нарушением установленного НК РФ срока, не может служить доказательством вины налогоплательщика.

...а у налогоплательщиков - деревянные

А вот по поводу двух недель, отведенных налогоплательщикам на представление возражений, судебная практика более строга. Например, Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа указал, что этот срок не может сокращаться даже в том случае, если налогоплательщик представил возражения до истечения двух недель. Налоговики не вправе приступать к рассмотрению материалов проверки сразу после этого (Постановление от 27.05.2003 по делу N А33-13792/02-С3с-Ф02-1479/03-С1).

Этот срок исчисляется по правилам ст.6.1 НК РФ в календарных неделях. Но если такая неделя из-за праздников содержит менее пяти рабочих дней, то срок должен быть продлен на соответствующее количество дней, иначе будет допущено нарушение (Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 09.06.2003 по делу N Ф04/2396-622/А46-2003).

Однако одно лишь формальное нарушение этого срока опять-таки не будет достаточным основанием для оспаривания решения о привлечении к ответственности. Рассматривая каждое конкретное дело, суды оценивают, насколько такое сокращение срока повлияло на правильность принятого решения. И если его законность или обоснованность от этого пострадала, решение может быть признано недействительным.

Обстоятельства должны быть обстоятельными

Может пострадать решение о привлечении к ответственности и в результате небрежности налоговиков при составлении акта проверки. Согласно п.2 ст.100 НК РФ в акте указываются факты налоговых правонарушений, выводы, предложения по устранению нарушений, а также ссылки на статьи НК РФ, предусматривающие ответственность за них. На отсутствие этих данных в акте нужно обязательно обращать внимание суда. Так, Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа признал недействительным решение о привлечении к ответственности по той причине, что в акте не были указаны обстоятельства нарушения, расчет начисленного налога, не была обоснована ставка, по которой начислен налог (Постановление от 01.03.2004 по делу N А79-5355/2003-СК1-5136).

Эти же данные, а также документы и сведения, подтверждающие правонарушение, должны быть указаны и в решении о привлечении к ответственности (п.3 ст.101 НК РФ). В п.6 ст.101 НК РФ указано, что несоблюдение ее требований может являться основанием для отмены решений налогового органа. Однако безусловной отмены это не влечет, на что указал Пленум ВАС РФ (п.30 Постановления от 28.02.2001 N 5). То есть здесь складывается такая же ситуация, как и с двухнедельным сроком для представления возражений. В каждом отдельном случае суды должны оценивать характер нарушений и их влияние на законность и обоснованность вынесенного налоговым органом решения. И если такое влияние установлено, суд встанет на сторону налогоплательщика.

Давность - это железно

А вот нарушение шестимесячного срока давности, установленного для взыскания санкций, будет безусловным основанием для отказа налоговикам. Напомним, что для взыскания с налогоплательщика штрафа налоговый орган в обязательном порядке должен обращаться в суд (п.7 ст.114 НК РФ). Это может быть сделано в течение шести месяцев со дня обнаружения правонарушения и составления соответствующего акта (ст.115 НК РФ). Данный срок является пресекательным, и его пропуск лишает налоговые органы права на обращение в суд (Постановления федеральных арбитражных судов Центрального округа от 09.01.2004 по делу N А64-2946/03-13, Московского округа от 02.12.2003 по делу N КА-А41/9691-03, Волго-Вятского округа от 15.03.2004 по делу N А17-2354/5, Северо-Западного округа от 27.05.2004 по делу N А13-6750/03-15). При этом данный срок не подлежит восстановлению и должен применяться судом независимо от того, заявил о нем налогоплательщик или нет (Постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа от 16.12.2003 по делу N А08-3116/03-23). Поэтому при рассмотрении дела суды сами должны проверять, не пропущен ли налоговым органом срок давности. И если такое обстоятельство выявлено, во взыскании штрафа должно быть отказано и без напоминания налогоплательщика.

А.В.Илларионов

Руководитель юридического отдела

ООО "Веста-аудит экспертиза"

Подписано в печать

16.08.2004

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——