"Учет.Налоги.Право", N 29, 2004

НАЛОГ НЕ УПЛАЧЕН, А ШТРАФА НЕТ

Налоговый кодекс очень жестко карает за неуплату налога. Допустившему это нарушение помимо самого налога и пеней придется расстаться еще с 20 процентами от неуплаченной суммы. В то же время не стоит спешить платить такой штраф. Существует несколько способов, позволяющих избежать его.

За что штрафуют

Первым делом разберемся с тем, какие именно деяния Налоговый кодекс рассматривает как неуплату налога, то есть за что собственно с налогоплательщика взыскивается штраф. Для этого нам потребуется изучить ст.122 НК РФ.

Цитируем закон. "...Неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия) влекут взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченных сумм налога..." (п.1 ст.122 Налогового кодекса РФ).

Как видно, для того, чтобы попасть под штраф, налогоплательщик должен занизить налоговую базу, неправильно рассчитать сумму налога либо не заплатить налог по причине каких-либо других нарушений. Эти условия в свою очередь распадаются еще на два. Первое - наложение штрафа возможно только если налогоплательщик не заплатил налог. Это означает, что на лицевом счете налогоплательщика повисает недоимка перед соответствующим бюджетом. Второе условие для привлечения к ответственности за неуплату налога, вытекающее из ст.122 НК РФ, такое: недоимка эта должна образоваться в результате неправомерных действий самого налогоплательщика.

Только при выполнении этих двух условий одновременно налогоплательщику грозит штраф. Соответственно, если какого-либо из условий недостает, не будет и штрафа.

Есть ли недоимка

Итак, первое, что надо проверить при получении от налоговиков штрафного требования, - это реальное наличие недоимки. Ведь даже если налог действительно не уплачен, это еще не означает, что у налогоплательщика возникла задолженность перед бюджетом.

Например, недоимка не появится, если по лицевому счету налогоплательщика числится переплата. Или если есть решение о возврате излишне взысканной суммы налога. Причем это необязательно должен быть тот же самый налог, что и неуплаченный. Достаточно, чтобы переплата числилась перед тем же бюджетом, в который надо было уплатить налог. В подобных случаях ни о каком штрафе за неуплату налога речи уже идти не может. Причем такие выводы подтверждены на самом высоком судебном уровне (п.42 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 N 5).

Не важны здесь и основания возникновения переплаты. Например, суды признают переплатой, исключающей ответственность за неуплату налога, в том числе и суммы экспортного НДС, подлежащие возмещению налогоплательщику (Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 17.01.2003 по делу N А21-4972/02-С1).

Обратите внимание: в данном случае важно, чтобы переплата возникла раньше задолженности. В противном случае (если переплата возникла позже) избежать штрафа можно только если вовремя подать уточненную декларацию за период, в котором не был уплачен налог, и заявление о зачете имеющейся переплаты в счет недоимки. Такое правило также прописано в п.42 Постановления Пленума ВАС РФ N 5.

Почему не заплатили?

Но и в случае если недоимка налицо, не стоит спешить платить штраф по первому требованию налоговиков. Надо еще исследовать причины образования недоимки. Такими причинами обязательно должны быть неправомерные действия самого налогоплательщика. Ведь только такую неуплату налога ст.122 НК РФ признает нарушением и именно за нее взыскивается штраф в размере 20 процентов от неуплаченной суммы. Поэтому если недоимка возникла по вине третьих лиц (например, банка), то штрафа уже не будет.

Не будет штрафа и если недоимка образовалась, например, из-за того, что на счете налогоплательщика не было денег. Дело в том, что в данном случае нет неправомерных действий, которые привели бы к неуплате налога. Поэтому налицо не неуплата налога, а его несвоевременная уплата. Ведь как только деньги появятся на счете налогоплательщика, так налог будет уплачен.

Но при этом для освобождения от штрафа должны выполняться еще два условия. Во-первых, сам налог, подлежащий уплате, должен быть рассчитан верно. А во-вторых, платежка на перечисление этого налога должна быть сдана в банк.

В таких случаях, как показывает судебная практика, арбитражи отказывают налоговикам во взыскании штрафа за неуплату налога (см., например, Постановления федеральных арбитражных судов Волго-Вятского округа от 24.03.2004 по делу N А82-256/2003-А/9, Северо-Западного округа от 10.11.2003 по делу N А05-1942/03-113/11, от 17.10.2003 по делу N А56-10846/03 и др.). Основной аргумент судов в таких спорах - неуплата налога произошла не из-за виновных действий налогоплательщика. А это исключает возможность взыскания штрафа (ст.109 НК РФ).

Правда, необходимо помнить, что в таких случаях придется уплатить пени. Ведь пени мерой ответственности не являются и поэтому взыскиваются вне зависимости от вины налогоплательщика в несвоевременной уплате налога (ст.75 НК РФ).

Награда за скорость

Есть и еще один вариант, когда даже при наличии недоимки, появившейся, например, из-за неправильного расчета налоговой базы, налогоплательщик может избежать штрафа. Причем использовать этот способ можно даже если недоимку уже обнаружил налоговый инспектор.

Для этого надо доплатить налог (то есть погасить недоимку), не дожидаясь, пока налоговики вынесут решение о привлечении к ответственности по ст.122 НК РФ. Дело в том, что обязательным условием взыскания санкций по ст.122 НК РФ является неисполнение налогоплательщиком обязанности своевременно и в полном объеме уплачивать налоги. Это означает, что в случае несвоевременной, но все же уплаты налога применить штраф по этой статье нельзя.

Кроме того, состав правонарушения, установленный в ст.122 НК РФ, является материальным, то есть штраф по ней взыскивается только в случае нанесения ущерба бюджету (неуплаты или неполной уплаты суммы налога). Если же на момент взыскания санкций реального ущерба бюджету (недоимки) уже не существует, то не будет и штрафа.

Подтверждается этот вывод и судебной практикой. Так, Президиум ВАС РФ неоднократно указывал, что нарушения налогового законодательства не могут повлечь за собой финансовых санкций, если результатом этих нарушений не стала недоплата налога (например, Постановление Президиума ВАС РФ от 27.05.1997 N 118/96 и п.11 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 10.12.1996 N 9).

Таким образом, если успеть доплатить налог до вынесения налоговой инспекцией решения о привлечении к ответственности, то оснований для применения штрафа по ст.122 НК РФ не будет. Не будет из-за того, что в момент уплаты налога пропадает состав этого правонарушения (Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 23.12.2002 по делу N А56-27377/02).

Конечно, в этом случае также возникает обязанность уплатить пени за период просрочки. Ведь именно пени являются компенсацией за несвоевременное внесение налога в бюджет. В то же время для того, чтобы избежать штрафа, платить пени одновременно с недоимкой необязательно. Задолженность по пеням можно погасить и после. Главное, чтобы к моменту вынесения "штрафного" решения была погашена недоимка (Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 11.02.2002 по делу N А05-9740/01-500/11).

А.С.Филимонов

Руководитель отдела

налогов и права

аудиторско-консультационной

компании "АПН-Аудит"

Подписано в печать

09.08.2004

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——