"Нормативные акты для бухгалтера", N 15, 2004

<КОММЕНТАРИЙ

К ПИСЬМУ МИНФИНА РОССИИ ОТ 05.08.2004 N 03-03-02-04/1/2

<О ПРИМЕНЕНИИ УПРОЩЕННОЙ СИСТЕМЫ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ>>

Минфин ответил на два вопроса, связанных с применением упрощенной системы налогообложения.

Первый ответ посвящен правилам "возмещения" разницы между суммами полного и минимального налога, а второй - ограничениям, которые должны соблюдать фирмы и предприниматели, перешедшие на спецрежим.

К сожалению, ни один из опубликованных ответов "упрощенцев" не порадует. И в первом, и во втором случае чиновники заняли формальную позицию. Их выводы основаны на субъективном толковании законодательства и преследуют единственную цель - заставить предприятия больше платить в бюджет.

В профильном департаменте Минфина считают, что разницу между суммой минимального налога, уплаченного по итогам налогового периода, и суммой реального налога, начисленного за тот же период, можно учесть в составе расходов не раньше чем через год. На чем основан такой вывод, непонятно.

По Налоговому кодексу (п.6 ст.346.18) разницу между минимальным и реальным налогом предприятие вправе включить в расходы "в следующие налоговые периоды". Нельзя отрицать, что подобная формулировка может вызвать разночтения. Но Налоговый кодекс - это закон прямого действия, и предприятия не должны расплачиваться за небрежность законодателей. К тому же все противоречия и неясности всегда нужно толковать в пользу налогоплательщика (п.7 ст.3 НК РФ).

Сразу подчеркнем, что все наши дальнейшие рассуждения основаны именно на этом положении Кодекса. Следовательно, не исключено, что читателям, которые с нами согласятся, придется отстаивать свою позицию в суде.

Минимальный налог - кредит государству?

Дело в том, что в Кодексе не сказано: "по итогам следующих налоговых периодов", как пытаются трактовать это положение в Минфине. Нет таких ограничений и в Порядке заполнения декларации по единому налогу, утвержденном Приказом МНС России от 21.11.2003 N БГ-3-22/647 и прошедшем регистрацию в Минюсте. И если тезис "Кодексом не предусмотрено" авторы Письма приравнивают к норме "Кодексом запрещено", то это не означает, что их мнение является истиной в последней инстанции и не может быть оспорено.

Каждый налоговый период состоит из отчетных, по итогам которых определяют налоговую базу, рассчитывают сумму налога и составляют декларацию. Никаких оговорок насчет того, что налоговую базу отчетного периода нужно формировать не так, как налоговую базу за год, в гл.26.2 нет.

Более того, Кодекс не требует от налогоплательщиков, чтобы разницу между минимальным и реальным налогом они списывали только в последнем отчетном периоде. Следовательно, если в I квартале (первом полугодии или за 9 месяцев) прибыль, полученная предприятием, больше, чем эта разница, то отрицать возможность ее включения в состав расходов нельзя.

Итак, если по итогам прошлого года получена прибыль, но реальный налог был меньше минимального, то Кодекс не запрещает сразу же списывать на затраты всю возникшую разницу. Кстати, с позиций здравого смысла такой подход выглядит гораздо логичнее. Разумеется, чиновникам выгодно, чтобы лишние суммы поступали в бюджет как можно раньше и оставались там как можно дольше. Но у нормально работающего предприятия совершенно иные интересы - поскорее вернуть свои деньги и направить их на развитие бизнеса. На наш взгляд, именно эти интересы и обеспечивали законодатели, когда предусматривали возможность "возмещения" разницы между минимальным и реальным налогом. Иначе такая норма в гл.26.3 вряд ли появилась бы вообще.

Налогоплательщик не обязан необоснованно кредитовать государство, поэтому мы считаем, что при первой же возможности излишне уплаченные суммы надо отражать в декларации и тем самым уменьшать текущие платежи.

А если получен убыток?

Другое дело, если в течение следующего налогового периода квартал за кварталом фирма заканчивает с убытком. Тогда оснований для того, чтобы уменьшать налоговую базу отчетных периодов, действительно нет. В этом случае разницу между реальным и минимальным налогом за прошлый налоговый период следует прибавить к отрицательному финансовому результату за текущий год, начислить новый минимальный налог, а суммарный убыток перенести на будущее.

Может получиться так, что 9 месяцев текущего года фирма закончит с прибылью, но за счет деятельности в IV квартале в целом по году у нее сложится убыток. Если к этому времени прошлогодняя разница уже списана в расходы, то ее придется восстановить.

В этой ситуации возможны два варианта - либо уменьшится сумма убытка, либо появится прибыль. В первом случае дополнительных обязательств перед бюджетом у налогоплательщика не возникнет. Наоборот, налоговики должны будут вернуть ему (или зачесть) лишние авансовые платежи. Однако на разницу, исключенную из расходов, надо увеличить сумму убытка и итоговый показатель перенести на будущее.

Если же после корректировки доходы превысят расходы, то прошлогоднюю разницу все равно можно списать. Частично - за счет появившейся прибыли, а частично - за счет увеличения убытка. Который затем опять же перенести на будущее.

В обоих вариантах убыток можно учитывать при расчете единого налога в пределах 30 процентов налоговой базы каждого последующего года в течение 10 лет. Такой порядок предусмотрен п.7 ст.346.18 Налогового кодекса.

Если можно, но не хочется, значит - нельзя

Ответить на второй вопрос Минфин пытается уже не в первый раз. По сути ту же самую проблему совсем недавно чиновники рассматривали в Письме от 09.06.2004 N 03-02-05/1/52 <*>.

     
   ————————————————————————————————
   

<*> Документ опубликован в "НА" N 12, 2004.

Напомним, что речь в нем шла о том, могут ли организации-"упрощенцы" продолжать работать на этом специальном режиме, если доля других организаций в их уставном капитале превысит 25 процентов. Минфин дал отрицательный ответ. Причем тогда в Письме разъяснялось, что вернуться к общей системе налогообложения предприятия должны сначала того года, в котором допущено нарушение. Эта точка зрения не совпадала с позицией налоговиков, которые считали, что перейти обратно нужно лишь в том квартале, в котором организация перестала соблюдать названное ограничение.

Мы обращали внимание читателей на эти разногласия, когда комментировали июньское Письмо. Правда, в комментарии мы писали, что специалисты МНС тоже не правы. Но как выяснилось, теперь Минфин изменил свою позицию и согласился со своими новыми подчиненными.

В опубликованном документе говорится, что организации и предприниматели, которые, будучи "упрощенцами", нарушили положения п.3 ст.346.12 Налогового кодекса, обязаны вернуться на традиционную схему уплаты налогов в том квартале, в котором они создали филиалы, начали производить подакцизную продукцию и т.д.

Чем на этот раз руководствовались авторы Письма, опять-таки непонятно. Если в июне они хоть как-то пытались обосновать свою позицию, то сейчас ни одного убедительного аргумента они вообще не привели. Просто написали, что они так считают. Несмотря на то что п.4 ст.346.13 Налогового кодекса обязательного отказа от упрощенной системы налогообложения в подобных ситуациях не предусматривает.

Ответив таким образом, финансисты, сами того не замечая, фактически подтвердили, что "упрощенцы" должны отказаться от спецрежима только в тех случаях, когда нарушат положения этого пункта. То есть, когда превысят лимиты по доходам (15 000 000 руб.) или по остаточной стоимости амортизируемого имущества (100 000 руб.). В других ситуациях налогоплательщики этого делать не обязаны.

К сожалению, несмотря на очевидные промахи, вряд ли в ближайшее время Минфин откажется от своих слов. Поэтому организациям и предпринимателям, которые нарушат условия, перечисленные в п.3 ст.346.12 Налогового кодекса, но не захотят отказываться от "упрощенки", придется отстаивать свои права в суде.

Поддержка свыше

Мнение судей по этому вопросу обнадеживает. Например, Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в Постановлении от 16.03.2004 N А33-12530/03-С3-Ф02-757/04-С1 указал, что налогоплательщики вправе применять "упрощенку" до наступления обстоятельств, предусмотренных п.4 ст.346.13 Налогового кодекса. Такой же вывод сделал и Федеральный арбитражный суд Центрального округа (Постановление от 26.03.2004 N Ф-62-2457/2003).

Заметим, что ничего необычного в этих судебных решениях нет. Ведь, в отличие от Минфина, судьи, рассматривая дела, опираются на Налоговый кодекс. А он в данной ситуации - на стороне налогоплательщиков.

О.А.Синельникова

Аудитор

Подписано в печать

06.08.2004

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——