"Главбух", N 15, 2004

КОГДА МОЖНО НЕ ПЛАТИТЬ НДС С АВАНСОВ

Уже не первый год юристы отстаивают в арбитражных судах право фирмы не платить налог с предоплаты. Некоторые судьи были на стороне предприятия, другие вставали на сторону налоговиков. Не так давно Конституционный Суд РФ в Определении N 148-О поставил точку в многочисленных спорах об уплате НДС с авансов. Принципиальный вердикт высшей судебной инстанции, к сожалению, такой: налог платить надо.

После такого определения доказывать обратное в арбитражном суде бесполезно. Однако это вовсе не значит, что НДС с авансов нужно платить в любых ситуациях. В некоторых случаях этого можно избежать - либо в силу прямого указания Налогового кодекса, либо в силу законных особенностей расчета налога. Подробности - в нашем материале.

Вердикт судей: следовать Налоговому кодексу

В своем Определении от 4 марта 2004 г. N 148-О Конституционный Суд РФ высказался в пользу установленной Налоговым кодексом РФ обязанности уплачивать НДС при получении авансов (пп.1 п.1 ст.162 Налогового кодекса РФ). В качестве обоснования судьи указали на то, что порядок и сроки уплаты налога законодатель вправе устанавливать по своему усмотрению. В данной ситуации Налоговый кодекс РФ предписывает включать в налоговую базу по НДС суммы полученных авансов. И никакого нарушения прав налогоплательщиков тут нет. Тем более что Налоговый кодекс позволяет зачесть этот налог. Причем даже в том случае, если договор будет расторгнут (п.п.5, 8 ст.171 Налогового кодекса РФ).

Тем не менее остаются случаи, когда фирма на совершенно законных основаниях может НДС с предоплаты не платить. Их мы и рассмотрим.

Аванс и отгрузка - в одном периоде

Если фирма получила аванс и отгрузила товар в одном налоговом периоде, то платить НДС с аванса не надо, его сразу после реализации можно принять к вычету. А в бюджет необходимо перечислить налог уже с суммы реализации. Вот как это получается.

По общему правилу, установленному ст.54 Налогового кодекса РФ, налоговая база должна рассчитываться по итогам налогового периода. Полученный фирмой аванс надо включить в базу по налогу. Так будут выполнены требования пп.1 п.1 ст.162 Налогового кодекса РФ.

Естественно, когда оплаченный товар будет отгружен, НДС надо начислить вновь (п.1 ст.146 Налогового кодекса РФ). Однако одновременно с этим фирма вправе принять к вычету НДС, начисленный с аванса (п.8 ст.171 Налогового кодекса РФ).

Таким образом, по итогам налогового периода получение аванса никак не отразится на общей сумме НДС, подлежащей уплате по сделке. С таким подходом согласны и налоговики. Однако при этом они требуют, чтобы фирмы указывали в декларации НДС, который был начислен с аванса. В принципе организация может этого и не делать. Ведь главное, что нет недоплаты в бюджет. Но если бухгалтер не хочет лишний раз спорить с инспектором, то в декларации лучше указать не только НДС с реализации, но и налог с аванса, который в этом же периоде был принят к вычету.

Пример 1. ЗАО "Феникс" платит НДС ежемесячно и определяет выручку для расчета налога "по отгрузке". В июле 2004 г. на расчетный счет фирмы поступил аванс от ООО "Юпитер" за строительные материалы в размере 590 000 руб. НДС с этой суммы составил 90 000 руб. (590 000 руб. х 118% : 18%).

В этом же месяце ЗАО "Феникс" отгрузило ООО "Юпитер" строительные материалы на всю сумму предоплаты. Бухгалтер сделал в учете следующие проводки:

Дебет 51 Кредит 62 субсчет "Авансы полученные"

- 590 000 руб. - поступила предоплата на расчетный счет ЗАО "Феникс";

Дебет 76 субсчет "НДС с авансов" Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС"

- 90 000 руб. - начислен НДС с аванса;

Дебет 62 субсчет "Расчеты по отгруженным товарам" Кредит 90 субсчет "Выручка"

- 590 000 руб. - отгружены товары;

Дебет 90 субсчет "Налог на добавленную стоимость" Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС"

- 90 000 руб. - начислен НДС по отгруженному товару;

Дебет 76 субсчет "НДС с авансов" Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС"

     
          ————————————¬
        — |90 000 руб.| — принят к вычету НДС, начисленный с аванса;
          L————————————
   

Дебет 62 субсчет "Авансы полученные" Кредит 62 субсчет "Расчеты по отгруженным товарам"

- 590 000 руб. - зачтен авансовый платеж.

В декларации по НДС за июль налог с реализации и с авансов бухгалтер отразил следующим образом.

Раздел 2.1 "Расчет общей суммы налога"

     
   ————T————————————————————————T——————T—————————T——————————T—————————¬
   | N |Налогооблагаемые объекты|  Код |Налоговая|Ставка НДС|Сумма НДС|
   |п/п|                        |строки|   база  |          |         |
   +———+————————————————————————+——————+—————————+——————————+—————————+
   | 1 |             2          |   3  |    4    |     5    |    6    |
   +———+————————————————————————+——————+—————————+——————————+—————————+
   |1  |Реализация товаров      |  ... |   ...   |    ...   |   ...   |
   |   |(работ, услуг), а также |      |         |          |         |
   |   |передача имущественных  |  020 | 500 000 |    18    |  90 000 |
   |   |прав по соответствующим |      |         |          |         |
   |   |ставкам налога — всего: |  ... |   ...   |    ...   |   ...   |
   +———+————————————————————————+——————+—————————+——————————+—————————+
   |...|            ...         |  ... |   ...   |    ...   |   ...   |
   +———+————————————————————————+——————+—————————+——————————+—————————+
   |5  |Суммы, связанные        |  260 | 590 000 |  18/118  |  90 000 |
   |   |с расчетами по оплате   |      |         |          |         |
   |   |налогооблагаемых товаров|      |         |          |         |
   |   |(работ, услуг), всего:  |      |         |          |         |
   |   |                        |      |         |          |         |
   |   |в том числе             |      |         |          |         |
   |5.1|сумма авансовых и иных  |  280 | 590 000 |  18/118  |  90 000 |
   |   |платежей, полученных    |      |         |          |         |
   |   |в счет предстоящих      |      |         |          |         |
   |   |поставок товаров или    |      |         |          |         |
   |   |выполнения работ (услуг)|      |         |          |         |
   L———+————————————————————————+——————+—————————+——————————+——————————
   

     
   ————T—————————————————————————————————————————T——————————T—————————¬
   | N |             Налоговые вычеты            |Код строки|Сумма НДС|
   |п/п|                                         |          |         |
   +———+—————————————————————————————————————————+——————————+—————————+
   | 1 |                    2                    |     3    |    4    |
   +———+—————————————————————————————————————————+——————————+—————————+
   |...|                   ...                   |    ...   |   ...   |
   +———+—————————————————————————————————————————+——————————+—————————+
   |10 |Сумма налога, исчисленная и уплаченная   |    340   |  90 000 |
   |   |налогоплательщиком с сумм авансовых или  |          |         |
   |   |иных платежей, подлежащая вычету после   |          |         |
   |   |даты реализации соответствующих товаров  |          |         |
   |   |(работ, услуг)                           |          |         |
   L———+—————————————————————————————————————————+——————————+——————————
   

Отметим еще один момент. Если деньги отгрузка товара проходили одним днем, то никакого аванса вообще не возникает. И показывать его на бумаге не нужно.

Если есть переплата налога

Общее правило, по которому переплату по налогам засчитывают в счет будущих платежей, закреплено в ст.78 Налогового кодекса РФ. Так, если у фирмы есть переплата по налогу, то НДС с последующих авансов можно не перечислять, а просто зачесть в счет переплаты. Для этого в инспекцию надо направить соответствующее заявление.

Переплата также возникает, если у организации в прошлых периодах суммы НДС к вычету превышали налог к начислению. Причем в этом случае налоговые органы производят зачет самостоятельно, то есть заявления от фирмы не требуется. Об этом сказано в ст.176 Налогового кодекса РФ.

Если же инспекторы по каким-то причинам не проведут зачет самостоятельно, то к ответственности организацию все равно привлечь не смогут. Ведь ст.122 Налогового кодекса РФ предусмотрен штраф за "неуплату или неполную уплату сумм налога". А это значит, что штрафовать фирму можно, только если за ней действительно будет числиться задолженность по уплате НДС.

Кроме того, в такой ситуации налоговики не имеют права начислить не только штрафы, но и пени. Причина та же - отсутствие недоимки у налогоплательщика. Данные выводы подтверждает и Пленум Высшего Арбитражного Суда РФ в Постановлении от 28 февраля 2001 г. N 5 (п.п.20 и 42).

Если в качестве аванса получена ценная бумага

Зачастую покупатели рассчитываются за товар ценными бумагами - как правило, векселями.

Так вот, если продавец получил вексель в качестве аванса, то НДС с него платить не нужно. Это четко прописано в п.37.1 Методических рекомендаций по применению главы 21 "Налог на добавленную стоимость", утвержденных Приказом МНС России от 20 декабря 2000 г. N БГ-3-03/447. А как мы уже не раз писали, если организация воспользуется разъяснениями налоговых органов, то привлечь ее к ответственности нельзя (ст.111 Налогового кодекса РФ).

Правда, если еще до отгрузки товара вексель будет оплачен деньгами, то НДС заплатить придется. На это обращают внимание налоговики в своих методичках. Но в целом они делают такой вывод - платить НДС нужно только с тех авансов, которые получены деньгами.

Пример 2. Фирма ЗАО "Феникс" должна отгрузить товары ООО "Юпитер" в августе 2004 г. на сумму 590 000 руб. (в том числе НДС - 90 000 руб.).

Однако еще в июне в качестве аванса под эту поставку ООО "Юпитер" передало вексель третьего лица, по которому должником является ЗАО "Венера".

Номинальная стоимость векселя - 590 000 руб.

Как и было указано в договоре, ЗАО "Феникс" отгрузило товары в августе.

А вексель был погашен только в сентябре 2004 г.

Бухгалтер ЗАО "Феникс" сделал в учете следующие проводки.

В июне 2004 г.:

Дебет 58 субсчет "Долговые ценные бумаги" Кредит 62 субсчет "Авансы полученные"

- 590 000 руб. - получен от ООО "Юпитер" вексель ЗАО "Венера".

В августе 2004 г.:

Дебет 62 субсчет "Расчеты по отгруженным товарам" Кредит 90 субсчет "Выручка"

- 590 000 руб. - отгружены товары ООО "Юпитер";

Дебет 90 субсчет "Налог на добавленную стоимость" Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС"

- 90 000 руб. - начислен НДС по отгруженному товару;

Дебет 62 субсчет "Авансы полученные" Кредит 62 субсчет "Расчеты по отгруженным товарам"

- 590 000 руб. - зачтен авансовый платеж.

В сентябре 2004 г.:

Дебет 76 Кредит 91 субсчет "Прочие доходы"

- 590 000 руб. - отражена задолженность ЗАО "Венера" по векселю;

Дебет 91 субсчет "Прочие расходы" Кредит 58 субсчет "Долговые ценные бумаги"

- 590 000 руб. - списана учетная стоимость векселя;

Дебет 51 Кредит 76

- 590 000 руб. - ЗАО "Венера" погасило задолженность по векселю.

Д.В.Плеханов

Эксперт журнала "Главбух"

Подписано в печать

04.08.2004

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——