"Аудит и налогообложение", N 8, 2004

ЗАТРАТЫ НА СОЗДАНИЕ САЙТА В ИНТЕРНЕТЕ

Сейчас практически нет организаций, которые не имели бы своего представительства в сети Интернет. Рассмотрим вопросы, которые возникают при создании сайта, в частности, учета связанных с этим затрат.

Создание web-сайта в сети Интернет производится посредством приобретения доменного имени (словесное название сайта), написания программного обеспечения и дизайнерского оформления своего представительства в электронной сети Интернет и, как правило, поручается сторонней организации.

Таким образом, наличие сайта в Интернете означает, что организация произвела расходы на:

- регистрацию доменного имени;

- создание сайта;

- обслуживание и поддержание сайта.

Оформление взаимоотношений по созданию

и поддержанию сайта силами другого

юридического лица

Для надлежащего юридического оформления отношений сторон по созданию и (или) поддержанию сайта необходимо заключение договора в письменной форме.

При этом в договоре на создание сайта (написание программы, создание баз данных, дизайнерское оформление и подобные работы по созданию интеллектуальной собственности) обязательно следует оговорить, будут ли принадлежать заказчику исключительные имущественные права на результаты интеллектуальной деятельности.

Бухгалтерский учет

Согласно п.3 Положения по бухгалтерскому учету "Учет нематериальных активов" ПБУ 14/2000, утвержденного Приказом Минфина России от 16.10.2000 N 91н, для признания актива в качестве нематериального необходимо выполнение следующих условий:

- отсутствие материально-вещественной (физической) структуры;

- возможность идентификации (выделения, отделения) от другого имущества;

- применение в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации;

- использование в течение длительного времени, то есть срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

- недопустимость последующей перепродажи данного имущества;

- способность приносить экономические выгоды (доход) в будущем;

- наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование самого актива и исключительного права у организации на результаты интеллектуальной деятельности (патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор уступки (приобретения) патента, товарного знака и т.п.).

Если в соответствии с договором на создание сайта заказчику не принадлежат исключительные права, то затраты по созданию сайта учитываются как расходы будущих периодов.

Расходы будущих периодов подлежат списанию в затраты в порядке, устанавливаемом организацией (равномерно, пропорционально объему продукции и т.д.) в течение периода, к которому они относятся. Порядок списания расходов будущих периодов должен быть закреплен в учетной политике организации.

Период списания расходов на создание сайта может быть определен руководителем организации в приказе.

Если организация получит исключительные авторские права на объект интеллектуальной собственности, то он будет считаться нематериальным активом.

В этом случае затраты на создание сайта отражаются в бухгалтерском учете заказчика такими проводками:

Дт 08 Кт 60 - отражена стоимость услуг по созданию сайта;

Дт 04 Кт 08 - нематериальный актив принят к бухгалтерскому учету;

Дт 19 Кт 60 - учтена сумма НДС по услугам организации-разработчика.

Если сайт создается в рамках должностных обязанностей сотрудниками организации, то в бухгалтерском учете эти операции отражаются следующим образом:

Дт 08 Кт 70 (02, 10, 69) - отражены затраты на создание сайта;

Дт 04 Кт 08 - нематериальный актив принят к бухгалтерскому учету;

Дт 20 (26, 44,..) Кт 05 - начислена амортизация по сайту.

Первоначальная стоимость амортизируемых нематериальных активов определяется как сумма расходов на их приобретение (создание) и доведение до состояния, в котором они пригодны для использования. Отражение на счете 04 "Нематериальные активы" производится только тогда, когда сайт полностью готов и размещается в Интернете.

В бухгалтерском учете амортизация по сайту начисляется с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором он принят к бухгалтерскому учету как нематериальный актив.

Срок службы нематериального актива в бухгалтерском учете определяется исходя из ожидаемого срока использования сайта, в течение которого организация может получать экономические выгоды (доход).

Если же определить срок полезного использования сайта невозможно, нормы амортизационных отчислений в бухгалтерском учете устанавливаются в расчете на 20 лет в соответствии с п.17 ПБУ 14/2000.

Для размещения в сети Интернет своего сайта организация должна зарегистрировать доменное имя. Регистрация домена производится, как правило, на один год и является платной.

Существуют две точки зрения по порядку учета расходов на регистрацию доменного имени.

1. Доменное имя не является нематериальным активом (Письмо Минфина России от 26.03.2002 N 16-00-14/107). Расходы на регистрацию домена хотя и направлены на получение организацией уникального доменного имени, но их нельзя квалифицировать как расходы на приобретение нематериального актива, так как доменное имя не является результатом интеллектуальной деятельности. В таком случае расходы на регистрацию домена могут быть отнесены к расходам по обычным видам деятельности по элементу "Прочие затраты", а именно как расходы, осуществление которых связано с выполнением работ (оказанием услуг). Такие расходы учитываются при формировании себестоимости выполненных работ (оказанных услуг).

2. Расходы на регистрацию доменного имени включаются в состав затрат по созданию нематериальных активов в качестве организационных расходов (Письмо Минфина России от 17.07.2003 N 04-02-05/2/37).

Затраты на последующую перерегистрацию (продление действия) доменного имени сайта в бухгалтерском учете включаются в состав расходов будущих периодов, относятся к прочим затратам по обычным видам деятельности.

Списание указанных затрат производится в периоде действия договора на счета учета затрат (20, 26, 44).

Размещение сайта, который назван и зарегистрирован, осуществляется по договору с провайдером на услуги хостинга (аренду дискового пространства), где указывается стоимость услуг хостинга.

Благодаря аренде дискового пространства файлы и программы, образующие сайт, размещаются на сервере.

Если стоимость услуг хостинга устанавливается за весь год, то ежемесячно в течение года бухгалтер организации по мере оказания услуг хостинга списывает 1/12 от стоимости услуг по предоставлению хостинга.

Принцип равномерного формирования расходов применяется только к сделкам с конкретными сроками (Письмо Минфина России от 26.08.2002 N 04-02-06/3/62), поэтому учитывать расходы на хостинг и регистрацию доменного имени единовременно по договорам с конкретными сроками (исходя из условий договоров) в бухгалтерском учете не представляется возможным.

В бухгалтерском учете отражение стоимости услуг хостинга и расходов на регистрацию доменного имени, по нашему мнению, должно быть следующим:

Дт 97 Кт 60, 76 - списана стоимость услуг по предоставлению хостинга за месяц;

Дт 19 Кт 60, 76 - отражен НДС по оказанным услугам;

Дт 68 Кт 19 - принята к вычету сумма НДС по оказанным услугам (при соблюдении всех условий);

Дт 26 (44) Кт 97 - признана часть расходов на хостинг и регистрацию домена.

Уплаченную сумму НДС по услугам хостинга организация будет принимать к вычету, если такие расходы произведены для осуществления облагаемых НДС операций (пп.1 п.2 ст.171 НК РФ).

Налоговый учет

Порядок налогового учета нематериальных активов установлен ст.ст.256, 257, 258 НК РФ.

Условия признания активов в качестве нематериальных для целей налогового учета аналогичны изложенным выше.

Списание стоимости нематериальных активов производится через амортизацию в течение срока полезного использования этого актива. Если определить срок полезного использования сайта невозможно, то нормы амортизации на основании п.2 ст.258 НК РФ устанавливаются самостоятельно в расчете на 10 лет (но не более срока деятельности организации, являющейся налогоплательщиком).

Согласно п.1 ст.256 НК РФ амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 10 000 руб.

Однако п.3 ст.257 НК РФ в отношении нематериальных активов определено, что таковыми признаются приобретенные и (или) созданные результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности (исключительные права на них), которые используются для производства продукции (выполнения работ, оказания услуг) или для управленческих нужд организации в течение длительного времени (продолжительностью свыше 12 месяцев) (то есть критерия стоимости нет).

По мнению налоговых органов, в состав нематериальных активов включаются объекты интеллектуальной собственности (исключительные права на них) независимо от их стоимости.

Основной критерий - продолжительность их использования в организации свыше 12 месяцев.

Исключение из этого правила сделано только в отношении расходов на приобретение исключительных прав на программы для ЭВМ стоимостью менее 10 000 руб. Расходы на приобретение этого вида нематериальных активов включаются в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, единовременно (пп.26 п.1 ст.264 НК РФ, п.3 разд.5.3 Методических рекомендаций по применению главы 25 "Налог на прибыль организаций" части второй Налогового кодекса РФ, утвержденных Приказом МНС России от 20.12.2002 N БГ-3-02/729 (далее - Методические рекомендации)).

Налогоплательщику, принимающему стоимость нематериального актива менее 10 000 руб. в качестве затрат в налоговом учете единовременно, следует быть готовым к отстаиванию своей позиции в суде. Аргументация может быть следующей.

Амортизируемым имуществом в целях настоящей главы признается имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено настоящей главой), используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 10 000 руб. (п.1 ст.256 НК РФ).

Если у организации нет исключительных прав на объекты интеллектуальной собственности, возникшие при создании сайта, то порядок налогового учета затрат зависит от того, носит созданный сайт рекламный характер или нет. Если сайт носит рекламный характер, расходы на его создание следует рассматривать в налоговом учете в качестве расходов на рекламу.

Такой подход основан на положениях ст.2 Федерального закона от 18.07.1995 N 108-ФЗ "О рекламе", согласно которой реклама - распространяемая в любой форме с помощью любых средств информация о физическом или юридическом лице, товарах, идеях и начинаниях (рекламная информация), предназначенная для неопределенного круга лиц и призванная формировать или поддерживать интерес к этим физическому, юридическому лицу, товарам, идеям и начинаниям и способствовать реализации товаров, идей и начинаний.

Пунктом 4 ст.264 НК РФ предусмотрено, что к расходам организации на рекламу в целях гл.25 НК РФ относятся в том числе расходы на рекламные мероприятия через средства массовой информации (объявления в печати, передача по радио и телевидению) и телекоммуникационные сети. В целях исчисления налога на прибыль организаций расходы на создание и поддержание сайта не нормируются (пп.28 п.1 ст.264 НК РФ).

В налоговом учете услуги по доступу в Интернет (услуги хостинга) относятся к прочим, связанным с производством и реализацией. В зависимости от того, является информация на сайте рекламой или нет, эти расходы учитываются как прочие расходы, связанные с производством и реализацией в соответствии с пп.28 п.1 ст.264 НК РФ или пп.25 п.1 ст.264 НК РФ.

Следует учитывать, что расходы на перерегистрацию доменного имени признаются в налоговом учете текущими затратами организации, так как пролонгация договора по использованию доменного имени не приводит к качественным изменениям сайта и не влияет на его первоначальную стоимость.

Расходы на перерегистрацию доменного имени относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией согласно пп.49 п.1 ст.264 НК РФ.

Налог на рекламу

В Законе г. Москвы от 21.11.2001 N 59 "О налоге на рекламу" (п.1 ст.4) объект налогообложения определяется как:

- приобретение организацией или индивидуальным предпринимателем рекламных услуг (работ), состоящих в изготовлении и распространении с коммерческой целью (в интересах экономической деятельности рекламодателя) информации о товарах (работах, услугах) и (или) о покупателях этих рекламных услуг (работ);

- рекламные работы, выполняемые рекламодателем самостоятельно, в том числе с привлечением рекламопроизводителя.

Таким образом, организация должна своевременно начислить и уплатить налог на рекламу со стоимости затрат на создание и поддержание сайта.

По мнению налоговых органов (ответ советника налоговой службы РФ от 19.08.2003 Н.Н. Стельмах), расходы на регистрацию доменного имени не связаны с информацией, размещаемой на сайте. Данный вид затрат не относится к рекламе, в связи с чем их не нужно учитывать как расходы на рекламу.

По нашему мнению, указанные расходы подлежат включению в налоговую базу при исчислении налога на рекламу.

С.Чеботников

Начальник

консультационного отдела МКПЦН

Подписано в печать

30.07.2004

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——