"Учет.Налоги.Право", N 27, 2004

ОТДЕЛИМ ЗЕРНА ОТ ПЛЕВЕЛ: ПОТЕРИ НУЖНО РАЗГРАНИЧИТЬ

Вот уже близок август, который в советских теленовостях именовался не иначе как "битва за урожай". Но это пора боевая не только для комбайнеров, но и для предприятий, которые хранят, перерабатывают и продают зерно. Накануне жатвы мы поможем подготовиться к ней бухгалтерам таких организаций. Речь пойдет о неизбежных неприятностях - потерях зерна при хранении и переработке. Для того чтобы минимизировать отрицательные налоговые последствия от таких потерь, их надо правильно классифицировать.

Выявленные в процессе хранения и подработки зерна на элеваторах недостачи организации зачастую рассматривают как естественную убыль зерна при хранении. Однако в большинстве случаев имеет место не естественная убыль, а технологические потери, то есть потери, связанные с изменением качественных показателей зерна в результате его сушки и подработки и обусловленные особенностями технологического процесса. Поэтому как в бухгалтерском, так и в налоговом учете необходимо четко разграничить потери, возникающие в силу естественных причин, и потери, связанные с применяемыми технологиями. Это в первую очередь в интересах самой организации.

Не спутайте технологические потери

Порядок бухгалтерского учета зерна и продуктов его переработки строго регламентирован. Все организации, которые занимаются закупкой, хранением, переработкой и реализацией зерна (кроме сельхозпроизводителей), должны руководствоваться Приказом Росгосхлебинспекции от 08.04.2002 N 29 (далее - Приказ N 29). В нем закреплены правила расчета убыли зерна, возникающей за счет понижения влажности, потерь за счет понижения сорной примеси, а также нормы естественной убыли.

Будьте внимательны: нормы естественной убыли применяются только при уменьшении массы, не вызываемой изменением качества. Учитывая то, что помимо хранения элеваторы, как правило, занимаются сушкой и подработкой зерна, в процессе которых его качества (влажность, количество сорной примеси) изменяются, расценивать такие потери как естественную убыль неверно.

Сушка и подработка зерна, производимые на элеваторах, являются частью общего производственного процесса и участвуют в формировании конечного продукта. Поэтому возникающие при этом потери относятся к технологическим. Их можно будет списать на затраты в пределах установленных норм:

а) для списания убыли за счет снижения влажности пп."а" п.17 Приказа N 29 установлен предельный показатель. Это разница от сопоставления показателей влажности по приходу и расходу с пересчетом по приведенной формуле;

б) для списания убыли за счет понижения сорной примеси пп."б" п.17 Приказа N 29 установлена предельная норма 0,2 процента. Сверх этого потери можно будет списать в каждом отдельном случае только с разрешения начальника территориального подразделения Росгосхлебинспекции.

Зерно пошло на убыль

Если же партии зерна в процессе хранения на элеваторах не подвергаются сушке и подработке, в бухгалтерском учете можно говорить лишь о возникновении недостач за счет естественной убыли. Естественная убыль зерна при хранении не должна превышать норм, установленных в Приложении N 2 к Приказу N 29 (в зависимости от сроков хранения). Убыль по нормам относится на счета учета затрат.

Естественная убыль сверх норм, пусть даже подтвержденная актами-расчетами элеваторов, учитывается иначе - за счет виновных лиц. Если виновные лица не установлены или суд отказал во взыскании убытков с них, то убытки от недостачи имущества и его порчи списываются на финансовые результаты организации (пп."б" п.3 ст.12 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", пп."б" п.28 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н) <*>. Бухгалтерское законодательство не дает возможности организациям относить сверхнормативную убыль на счета учета затрат.

     
   ————————————————————————————————
   

<*> В указанных документах говорится о недостачах, выявленных при инвентаризации. Обнаружение недостачи при зачистке на элеваторе, оформленной актом-расчетом, можно рассматривать как частный случай инвентаризации (п.п.3.20 и 3.21 Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденных Приказом Минфина России от 13.06.1995 N 49).

В актах-расчетах, представляемых элеваторами, по итогам хранения, сушки и подработки зерна, как правило, отдельными строками выделяются:

а) потери, возникающие за счет понижения влажности;

б) потери за счет понижения сорной примеси;

в) потери от естественной убыли.

Если организации выдали такой акт, ей несложно будет разграничить технологические потери (пп."а" и "б") и естественную убыль (пп."в").

А как в налоговом учете?

В целях налогообложения недостачи также нужно делить на технологические потери и естественную убыль.

Технологические потери уменьшают налогооблагаемую прибыль в составе материальных расходов по пп.3 п.7 ст.254 НК РФ. Причем размеры технологических потерь для целей налогового учета прямо не нормируются. Однако Методические рекомендации МНС России по налогу на прибыль уточняют, что натуральные показатели, характеризующие технологические потери, должны быть обоснованы и документально подтверждены. В принципе это соответствует п.1 ст.252 НК РФ. Таким обоснованием может служить Приказ N 29. Подтвердить потери сверх норм, установленных Росгосхлебинспекцией, могут также другие органы в пределах их компетенции. Например, размеры технологических потерь можно подтвердить документами заводов - изготовителей применяемого оборудования, в которых указаны технологические характеристики оборудования (выход конечного продукта, возможные потери) и т.п.

В том же случае, если при хранении зерна на элеваторах не производились его сушка и подработка (не возникло технологических потерь в терминологии НК РФ), опять же можно говорить лишь о естественной убыли зерна.

В отличие от технологических потерь естественная убыль нормируется (пп.2 п.7 ст.254 НК РФ). Нормы естественной убыли зерна, продуктов его переработки и семян масличных культур при хранении утверждены Приказом Минсельхоза России от 23.01.2004 N 55. Они соответствуют показателям, установленным Приказом N 29. А значит, данные бухгалтерского учета на этом участке будут совпадать с данными налогового учета. Иная убыль зерна при хранении налогооблагаемую прибыль не уменьшает.

С.Ю.Марковский

Консультант по налогам и сборам

аудиторской фирмы "ШАТС"

Подписано в печать

26.07.2004

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——