"Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь", N 30, 2004

Вопрос: Организация в целях расширения рынка сбыта своей продукции создала дочерние предприятия в разных регионах России. Планируется передавать продукцию дочерним организациям по договорам купли-продажи, поручения, комиссии. Каковы преимущества и недостатки учетных схем и налогообложения операций по указанным договорам для головной компании?

Ответ: Прежде всего необходимо заметить, что учетные и налоговые схемы зависят не только от типа договора, но и от его условий. Например, при реализации продукции по договору купли-продажи важно учитывать: момент перехода права собственности на продаваемую продукцию, порядок расчетов по договору (авансовая схема или последующая оплата и т.п.). При продаже продукции по посредническим договорам важно то, как определены цена продажи, распределение дополнительного дохода в случае, когда посреднику удается продать товар по более выгодной цене, момент исполнения посредником своих услуг, движение товара и т.п.

Таким образом, говорить о преимуществах и недостатках учетных и налоговых схем можно только в отношении конкретных договоров. Кроме того, в вопросе содержится еще одно условие, которое следует иметь в виду при принятии решения о выборе того или иного типа договора и их условий - товар реализуется через дочерние структуры. Это означает, что головная компания должна заботиться не только о своей выгоде, но и благополучии своих "дочек".

Попробуем, к примеру, сравнить два договора.

Договор купли-продажи с последующей оплатой и переходом права собственности по моменту передачи товара в адрес покупателя (в нашем случае дочерние компании) на складе продавца (головной компании). По условиям договора дочерние компании должны продавать товар по цене, указанной продавцом, в связи с чем товар продается "дочке" со скидкой. Товар подлежит оплате в течение пяти дней с момента отгрузки.

Договор комиссии с последующей оплатой товара на счет комиссионера (в нашем случае дочерние компании), с установленной ценой продажи, с выборкой товара покупателем со склада продавца. Договором комиссии предусмотрено, что комиссионер имеет право устанавливать срок оплаты покупателем товара в течение пяти дней с момента отгрузки. Вся сумма, полученная комиссионером от покупателя, перечисляется на расчетный счет продавца не позднее последнего дня отчетного месяца. Комиссионное вознаграждение определяется по итогам месяца и выплачивается не позднее пяти дней по истечении месяца, за который оно начислено.

Операции с позиции продавца - головной компании приведены в таблице.

Таблица

     
   ———————————T——————————————T—————————————————————T————————————————————T———————————————————————————————¬
   |   Дата   |   Операция   |Договор купли—продажи|  Договор комиссии  |            Пояснения          |
   |          |              +——————T——————T———————+——————T——————T——————+                               |
   |          |              | дебет|кредит| сумма | дебет|кредит| сумма|                               |
   |          |              |      |      | (руб.)|      |      |(руб.)|                               |
   +——————————+——————————————+——————+——————+———————+——————+——————+——————+———————————————————————————————+
   |10.02.2004|Отгружен товар|  62  |  90  | 11 800|  62  |  90  |14 160|Дата реализации в целях налога |
   |          |покупателю со |  90  |76/НДС|  1 800|  90  |76/НДС| 2 160|на прибыль определяется как    |
   |          |склада        |      |      |       |76/к—р|  62  |14 160|дата перехода права            |
   |          |продавца      |  90  |  43  |  9 000|  90  |  43  | 9 000|собственности к покупателю. Эту|
   |          |              |      |      |       |      |      |      |дату должен указать и          |
   |          |              |      |      |       |      |      |      |комиссионер в своем отчете (п.3|
   |          |              |      |      |       |      |      |      |ст.271 НК РФ). НДС организация |
   |          |              |      |      |       |      |      |      |уплачивает по моменту оплаты   |
   +——————————+——————————————+——————+——————+———————+——————+——————+——————+———————————————————————————————+
   |15.02.2004|Поступили     |  51  |  62  | 11 800|76/НДС|  68  | 2 160|В момент поступления средств на|
   |          |средства от   |76/НДС|  68  |  1 180|      |      |      |счет продавца или комиссионера |
   |          |покупателя    |      |      |       |      |      |      |у продавца возникает           |
   |          |              |      |      |       |      |      |      |обязанность по уплате НДС (пп.1|
   |          |              |      |      |       |      |      |      |п.2 ст.167 НК РФ)              |
   +——————————+——————————————+——————+——————+———————+——————+——————+——————+———————————————————————————————+
   |27.02.2004|Поступили     |   —  |   —  |   —   |  51  |76/к—р|14 160|Поступила сумма от             |
   |          |средства от   |      |      |       |      |      |      |комиссионера, полученная им от |
   |          |комиссионера  |      |      |       |      |      |      |покупателя в отчетном месяце   |
   +——————————+——————————————+——————+——————+———————+——————+——————+——————+———————————————————————————————+
   |27.02.2004|Начислено     |   —  |   —  |   —   |  44  |76/к—р| 2 000|Предположим, комиссионное      |
   |          |вознаграждение|      |      |       |  19  |76/к—р|   360|вознаграждение составляет 20%  |
   |          |комиссионеру  |      |      |       |  90  |  44  | 2 000|от стоимости реализованного    |
   |          |              |      |      |       |      |      |      |товара с учетом НДС            |
   +——————————+——————————————+——————+——————+———————+——————+——————+——————+———————————————————————————————+
   |27.02.2004|Выявлен       |  90  |  99  |  1 000|  90  |  99  | 1 000|Финансовый результат по        |
   |          |финансовый    |      |      |       |      |      |      |операции продажи товара совпал |
   |          |результат по  |      |      |       |      |      |      |для двух договоров с заданными |
   |          |продаже       |      |      |       |      |      |      |условиями                      |
   |          |продукции     |      |      |       |      |      |      |                               |
   +——————————+——————————————+——————+——————+———————+——————+——————+——————+———————————————————————————————+
   |03.03.2004|Перечислено   |   —  |   —  |   —   |76/к—р|  51  | 2 360|После оплаты комиссионного     |
   |          |комиссионное  |      |      |       |  68  |  19  |   360|вознаграждения продавец имеет  |
   |          |вознаграждение|      |      |       |      |      |      |право зачесть сумму НДС,       |
   |          |комиссионеру  |      |      |       |      |      |      |уплаченную в составе           |
   |          |              |      |      |       |      |      |      |вознаграждения                 |
   L——————————+——————————————+——————+——————+———————+——————+——————+——————+————————————————————————————————
   

Как видно из приведенного примера, финансовый результат от продажи товара по договорам совпал, однако размер доходов и расходов различен. При продаже товара через комиссионера размер дохода и расхода увеличен на сумму комиссионного вознаграждения. Кроме того, произошло отвлечение оборотных средств на сумму НДС, уплаченную в составе вознаграждения комиссионеру, поскольку ее зачет может быть произведен только после оплаты, которая произведена в следующем периоде за отчетным.

При выборе договора следует иметь в виду, что моментом признания дохода в целях исчисления налога на прибыль будет считаться дата реализации товара покупателю. Именно эту дату комиссионер должен указать в своем отчете. При исчислении НДС организация-комитент, определяющая выручку по моменту оплаты, должна признать моментом определения налоговой базы дату поступления средств на счет комиссионера, если последний участвует в расчетах. Это, в свою очередь, означает, что продавцу, реализующему товар через посредников, следует уделять внимание своевременному получению отчетов комиссионера, оговаривая при этом такой формат отчета, который позволял бы комитенту отражать операции в бухгалтерском учете и в целях налогообложения вовремя.

Е.Калинина

Ведущий специалист

АКФ "ЦБА"

Подписано в печать

22.07.2004

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——