"Финансовая газета. Региональный выпуск", N 30, 2004

ВНЕРЕАЛИЗАЦИОННЫЕ ДОХОДЫ И РАСХОДЫ

Основной целью Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" (ПБУ 18/02), утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н, является выявление в текущем отчетном периоде сумм, которые уменьшат или увеличат налог на прибыль в последующих отчетных (налоговых) периодах. Для этого ПБУ 18/02 введены понятия разниц, налоговых обязательств и активов, условного дохода (расхода) по налогу на прибыль.

Для реализации норм ПБУ 18/02 необходимо выявить разницы по всем доходам (расходам), учтенным при формировании бухгалтерской прибыли, и доходам (расходам), признаваемым для целей обложения налогом на прибыль. Разницы в суммах доходов (расходов), принятых в бухгалтерском и налоговом учете, возникают из-за существующих различий в нормах, установленных гл.25 НК РФ и законодательством по бухгалтерскому учету. При этом расхождения в нормах бухгалтерского и налогового учета имеют разный характер: от непризнания тех или иных расходов (как правило, в налоговом учете) до признания доходов (расходов) в разные отчетные периоды или в различных суммах (нормируемые расходы для целей налогообложения). В зависимости от характера расхождений непринятые (или принятые в меньших размерах) суммы доходов (расходов) в текущем отчетном периоде в бухгалтерском или налоговом учете могут быть приняты к учету в последующих отчетных периодах либо не признаваться доходами (расходами) как таковыми. Таким образом, расхождения в суммах доходов (расходов) в текущем отчетном периоде могут в последующих отчетных периодах уменьшить (увеличить) налоговую базу по налогу на прибыль или вообще не повлиять на нее. В первом случае возникают временные вычитаемые или налогооблагаемые разницы (уменьшающие или увеличивающие налоговую базу в последующих отчетных периодах), во втором случае - постоянные разницы. Постоянные разницы, выявленные в отчетном периоде, подлежат списанию в конце налогового периода, тогда как временные разницы погашаются в последующих отчетных (налоговых) периодах по мере признания их в том учете, в котором они не учитывались в момент возникновения.

На суммы возникающих разниц начисляются налоговые обязательства и активы: постоянное налоговое обязательство (постоянная разница, умноженная на ставку налога), отложенный налоговый актив (вычитаемая временная разница, умноженная на ставку налога), отложенное налоговое обязательство (налогооблагаемая временная разница, умноженная на ставку налога). В результате суммирования условного расхода (дохода) по налогу на прибыль, начисленного на бухгалтерскую прибыль, и налоговых обязательств (активов) будет получен текущий налог на прибыль, подлежащий уплате в бюджет, и выявлены активы и обязательства, которые в дальнейшем повлияют на сумму налога на прибыль.

Необходимо отметить, что классификация доходов и расходов в гл.25 НК РФ не совпадает с классификацией доходов и расходов поименованных в Положениях по бухгалтерскому учету "Доходы организации" (ПБУ 9/99) и "Расходы организации" (ПБУ 10/99), утвержденных Приказами Минфина России от 06.05.1999 N N 32н и 33н. Так, доходы, признаваемые внереализационными в ст.250 НК РФ, в бухгалтерском учете учитываются в составе прочих расходов - операционных или внереализационных. При этом некоторые виды операционных доходов (расходов), такие, как доходы (расходы) от реализации основных средств и прочего имущества, гл.25 НК РФ признаются доходами (расходами) от реализации имущества.

Кроме того, некоторые виды доходов могут быть признаны в бухгалтерском учете доходами от обычных видов деятельности, а в налоговом учете - внереализационными доходами, и признание их доходами от реализации налоговым законодательством не предусмотрено. Например, в организациях, предметом деятельности которых является участие в уставных капиталах других организаций, полученный от этого вида деятельности доход будет признаваться выручкой и отражаться на счете 90 "Продажи" (п.5 ПБУ 9/99).

Из-за несоответствия классификации внереализационных доходов (расходов) в бухгалтерском и налоговом учете для выявления разниц по внереализационным доходам (расходам) необходимо сопоставить внереализационные доходы (расходы) по данным налогового учета и определенные виды доходов (расходов), учитываемые в бухгалтерском учете на счете 91 "Прочие доходы и расходы" в составе внереализационных и операционных доходов (расходов), а в некоторых случаях - на счете 90 "Продажи". При выявлении разниц по внереализационным расходам из операционных доходов необходимо исключить доходы (расходы), связанные с реализацией имущества. По этим доходам (расходам) разницы необходимо выявлять по доходам и расходам, которые отражаются в налоговой декларации по налогу на прибыль как доходы (расходы) от реализации имущества.

Часть прочих доходов (расходов), учтенных на счете 91, в налоговом учете не будет признаваться доходами (ст.251 НК РФ) и расходами (ст.270 НК РФ) при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль. По таким видам внереализационных доходов (расходов) образуются постоянные разницы, так как эти доходы (расходы) не признаются доходами (расходами) в налоговом учете ни в текущем отчетном периоде, ни в последующих отчетных (налоговых) периодах.

Следует отметить, что как в бухгалтерском, так и в налоговом учете некоторые виды доходов (расходов) могут быть признаны не внереализационными и прочими доходами (расходами), а доходами (расходами) от обычных видов деятельности или реализации (налоговый учет). Это, например, доходы от сдачи имущества в аренду (субаренду), доходы от предоставления в пользование прав на результаты интеллектуальной деятельности в том случае, если получение этих доходов является предметом деятельности организации (п.5 ПБУ 9/99). Для налогового учета эти доходы могут быть признаны налогоплательщиком доходами от реализации имущественных прав (п.п.4, 5 ст.250 НК РФ).

Рассматриваемые нами разницы по внереализационным доходам (расходам) возникают у налогоплательщика, учитывающего доходы (расходы) для целей обложения налогом на прибыль в соответствии со ст.ст.271 и 272 НК РФ по методу начисления. Для тех налогоплательщиков, которые выбрали кассовый метод признания доходов (расходов) согласно ст.273 НК РФ, будут возникать также временные разницы по всем видам доходов (расходов), которые были начислены в бухгалтерском учете в одном отчетном периоде, а оплачены - в другом. В том отчетном периоде, когда доходы поступят, а расходы будут оплачены, они будут признаны в налоговом учете и произойдет погашение временной разницы, образовавшейся в момент принятия доходов (расходов) по начислению в бухгалтерском учете.

Проценты по долговым обязательствам

В соответствии с пп.2 п.1 ст.265 НК РФ расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе процентов, начисленных по ценным бумагам и иным обязательствам, выпущенным (эмитированным) налогоплательщиком с учетом особенностей, предусмотренных ст.269 НК РФ, включаются в состав внереализационных расходов. Налоговым законодательством внереализационным расходом в виде процентов по долговым обязательствам признаются проценты по долговым обязательствам любого вида независимо от характера предоставленного кредита или займа (текущего и (или) инвестиционного).

В бухгалтерском учете проценты по займам (кредитам) согласно п.12 Положения по бухгалтерскому учету "Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию" (ПБУ 15/01), утвержденного Приказом Минфина России от 02.08.2001 N 60н, подлежат включению в операционные расходы, за исключением той их части, которая включается в стоимость инвестиционного актива. Под инвестиционным активом в целях ПБУ 15/01 понимается объект имущества, подготовка которого к предполагаемому использованию требует значительного времени и затрат на приобретение (строительство), к которым относятся основные средства, имущественные комплексы и другие аналогичные активы. Проценты относятся на расходы или включаются в первоначальную стоимость инвестиционного актива до момента принятия его к учету в сумме причитающихся платежей согласно заключенным организацией договорам независимо от того, в какой форме и когда фактически производятся указанные платежи.

В п.23 ПБУ 15/01 указано, что затраты по полученным займам и кредитам, связанным с формированием инвестиционного актива, по которому по правилам бухгалтерского учета амортизация не начисляется, в стоимость такого актива не включаются, а относятся на текущие расходы организации. Тем не менее в п.15 ПБУ 15/01 содержится требование относить на увеличение дебиторской задолженности проценты по займам (кредитам) в случае их использования на предварительную оплату материально-производственных запасов, других ценностей, работ и услуг. После поступления в организацию заемщика материально-производственных запасов и иных ценностей, выполнения работ и оказания услуг дальнейшее начисление процентов и осуществление других расходов, связанных с обслуживанием полученных займов и кредитов, отражаются в бухгалтерском учете в общем порядке с отнесением указанных затрат на операционные расходы организации-заемщика. Таким образом, в соответствии с ПБУ 15/01 проценты подлежат включению в стоимость любого актива, а также работ и услуг в случае их предварительной оплаты средствами, полученными по договору займа (кредита) на их приобретение.

Требование о включении в стоимость актива процентов, начисленных до принятия его на учет, содержится также в п.8 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" (ПБУ 6/01), утвержденного Приказом Минфином России от 30.03.2001 N 26н, и в п.6 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" (ПБУ 5/01), утвержденного Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н (независимо от того, как были оплачены материалы - на условиях предварительной оплаты или нет).

Согласно п.8 ст.272 НК РФ расходы в виде процентов по долговым обязательствам включаются в состав расходов на конец соответствующего отчетного периода. Например, для налогоплательщиков, для которых отчетный период по налогу на прибыль - месяц, проценты по займу будут начисляться и соответственно уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль в составе внереализационных расходов ежемесячно. В бухгалтерском учете проценты по займам (кредитам), включенные в первоначальную стоимость, будут участвовать в формировании бухгалтерской прибыли по мере отнесения первоначальной стоимости имущества на расходы (в том числе через амортизационные отчисления).

Таким образом, в момент включения в состав внереализационных расходов процентов по займам (на отчетную дату), которые были включены в бухгалтерском учете в первоначальную стоимость имущества, возникает временная налогооблагаемая разница. При отнесении в последующих отчетных периодах на расходы сумм процентов по займам (кредитам), включенных в первоначальную стоимость имущества, будет происходить погашение этой временной разницы. По основным средствам погашение разницы будет происходить по мере начисления амортизации, по материалам - при передаче их в производство. Необходимо отметить, что по материалам разница не возникает в том случае, если начисление процентов в налоговом учете (до принятия материалов на учет) и передача материалов и сырья в производство происходят в одном отчетном периоде.

Кроме того, в ст.269 НК РФ установлены особенности отнесения процентов по долговым обязательствам к расходам, в соответствии с этими особенностями проценты для целей налогообложения подлежат нормированию. При этом налогоплательщик вправе выбрать один из способов определения предельного уровня процентов, признаваемых расходом:

проценты признаются в суммах, не превышающих 20% отклонения от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным налогоплательщиком в том же отчетном периоде и на сопоставимых условиях;

предельная величина процентов, признаваемых расходом, принимается равной ставке рефинансирования Банка России, увеличенной в 1,1 раза (по долговым обязательствам в рублях) и 15% (по долговым обязательствам в иностранной валюте).

Второй способ применяется также в том случае, если в отчетном периоде налогоплательщиком не выдавались долговые обязательства на сопоставимых условиях (долговые обязательства, выданные в той же валюте на те же сроки в сопоставимых объемах, под аналогичные обеспечения).

Суммы процентов, превышающие их предельный уровень, расходами для целей налогообложения не признаются (п.8 ст.270 НК РФ), в результате чего возникают постоянные разницы. Эти постоянные разницы будут образовываться в момент отнесения первоначальной стоимости приобретенного имущества на расходы в бухгалтерском учете.

Пример. 15 января 2004 г. налогоплательщик получил заем на приобретение материалов. Материалы стоимостью 10 000 руб. (без НДС) были приняты к учету 1 февраля 2004 г. В январе 2004 г. (на 31 января) были начислены проценты в сумме 1000 руб., из них 800 руб. - не превышают предельного уровня процентов, рассчитанных одним из способов, установленных п.1 ст.269 НК РФ, 200 руб. - превышают. В стоимость приобретенных материалов в бухгалтерском учете включаются проценты, начисленные до принятия материалов к учету, в сумме 1000 руб., в налоговом учете - нет.

В январе 2004 г. проценты по займу в сумме 800 руб. подлежат включению в состав внереализационных расходов в налоговом учете. В бухгалтерском учете при формировании бухгалтерской прибыли суммы процентов, включенные в стоимость материалов, в январе 2004 г. не участвуют. Возникает временная налогооблагаемая разница в сумме 800 руб., которая будет погашена при отнесении на расходы этих сумм в бухгалтерском учете. Материалы передаются в производство 6 февраля 2004 г. В этот момент будет списана на расходы стоимость материалов в бухгалтерском учете в сумме 11 000 руб. (из них 1000 руб. - проценты) и 10 000 руб. - в налоговом учете. Возникает разница в списанных расходах в сумме 1000 руб., из которых 800 руб. погашают временную налогооблагаемую разницу, начисленную в январе 2004 г., 200 руб. - это постоянная разница на сумму сверхнормативных процентов, которая будет списана по окончании налогового периода.

Записи по начислению налоговых обязательств и активов следующие:

январь 2004 г.

Д-т 68, К-т 77 (800 руб. х 24%) - 192 руб. - начислено отложенное налоговое обязательство (ОНО) на временную налогооблагаемую разницу в сумме процентов, не превышающих предельного уровня и учтенных в расходах только в налоговом учете;

февраль 2004 г.

Д-т 77, К-т 68 (800 руб. х 24%) - 192 руб. - погашено ОНО, начисленное на временную налогооблагаемую разницу в сумме процентов, не превышающих предельного уровня, при отнесении на расходы в бухгалтерском учете при передаче материалов в производство;

Д-т 99, К-т 68 (200 руб. х 24%) - 48 руб. - начислено постоянное налоговое обязательство (ПНО) на сумму сверхнормативных процентов, включенных в бухгалтерском учете в стоимость материалов и не признаваемых расходами в налоговом учете;

декабрь 2004 г.

Д-т 84, К-т 99 (200 руб. х 24%) - 48 руб. - списано постоянное налоговое обязательство.

При приобретении основного средства погашение разницы начнется со следующего месяца после ввода основного средства в эксплуатацию. Разница будет погашаться в течение срока начисления амортизации в бухгалтерском учете в суммах, равных 800 руб., деленных на срок полезного использования объекта основных средств, принятого к бухгалтерскому учету.

Суммовые и курсовые разницы

Для целей обложения налогом на прибыль курсовые и суммовые разницы включаются в состав внереализационных доходов (расходов) в соответствии с п.п.11, 11.1 ст.250 и пп.5, 5.1 п.1 ст.265 НК РФ.

Согласно п.9 ст.272 НК РФ (пп.7 п.4 ст.271 НК РФ) суммовая разница у налогоплательщика-покупателя признается расходом (доходом) на дату погашения кредиторской задолженности за приобретенные товары (работы, услуги), имущество, имущественные или иные права; в случае предварительной оплаты - на дату приобретения товаров (работ, услуг), имущества, имущественных или иных прав.

Курсовая разница признается расходом (доходом) на дату перехода права собственности при совершении операций с имуществом, прекращения (исполнения) обязательств и требований и (или) на последний день отчетного (налогового) периода в зависимости от того, что произошло раньше (пп.6 п.7 ст.272 и п.8 ст.271 НК РФ).

В бухгалтерском учете активы, стоимость которых выражена в иностранной валюте, принимаются к учету в оценке в рублях по курсу Банка России на дату принятия их к учету в соответствии с п.9 Положения по бухгалтерскому учету "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" (ПБУ 3/2000), утвержденного Приказом Минфина России от 10.01.2000 N 2н. Это же требование содержится в положениях по бухгалтерскому учету определенного вида актива как для курсовых, так и для суммовых разниц:

материалов (п.п.15, 6 ПБУ 5/01);

финансовых вложений (п.п.16, 10 ПБУ 19/02);

основных средств (п.п.16, 8 ПБУ 6/01);

нематериальных активов (п.6 ПБУ 14/2000).

Таким образом, в бухгалтерском учете курсовые и суммовые разницы, возникающие до даты принятия актива к учету, включаются в его стоимость. В налоговом учете не предусмотрено включение курсовых разниц в стоимость имущества.

Разницы возникают в момент отнесения суммовых или курсовых разниц в состав внереализационных расходов (доходов) в налоговом учете:

налогооблагаемая разница возникает по суммовым и курсовым разницам, уменьшающим стоимость приобретенного имущества;

вычитаемая разница возникает по суммовым и курсовым разницам, увеличивающим первоначальную стоимость имущества.

По мере отнесения на расходы в бухгалтерском учете стоимости актива, в том числе через амортизационные отчисления, при передаче в производство (вводе в эксплуатацию амортизируемого имущества) или при выбытии имущества временные разницы будут погашаться.

Безнадежная дебиторская задолженность

В отношении списания сумм безнадежной дебиторской задолженности в составе внереализационных расходов, по которой истек срок исковой давности, и других долгов, не реальных для взыскания, налогоплательщик может выбрать (как в бухгалтерском, так и в налоговом учете) один из двух способов:

суммы безнадежной дебиторской задолженности и других долгов, не реальных для взыскания, списываются в составе внереализационных расходов по истечении срока исковой давности или по решению суда (п.12 ПБУ 10/99 и пп.2 п.2 ст.265 НК РФ );

создается резерв по сомнительным долгам, отчисления в который в бухгалтерском учете учитываются в составе операционных расходов (п.11 ПБУ 10/99), в налоговом учете - в составе внереализационных расходов (пп.7 п.1 ст.265 НК РФ). Как в бухгалтерском, так и в налоговом учете суммы отчислений в резерв относятся на расходы, и резерв может быть использован только на покрытие убытков от безнадежных долгов. Если сумма созданного резерва меньше суммы дебиторской задолженности, подлежащей списанию, то суммы задолженности, не покрытые резервом, включаются в состав внереализационных расходов (как в бухгалтерском, так и в налоговом учете).

Сомнительным долгом для бухгалтерского и налогового учета признается дебиторская задолженность организации, которая не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена соответствующими гарантиями.

Порядок списания дебиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности и других долгов, не реальных для взыскания, в бухгалтерском и налоговом учете одинаков. Поэтому, если налогоплательщик не создает резерв по сомнительным долгам ни в бухгалтерском, ни в налоговом учете, разниц по внереализационному расходу не возникает. Если налогоплательщик принимает решение о создании резерва по сомнительным долгам, он может выбрать вариант учетной политики, при котором резерв по сомнительным долгам создается только для целей бухгалтерского учета; только для целей обложения налогом на прибыль; для целей как бухгалтерского, так и налогового учета. При всех этих вариантах учетной политики возникают разницы по расходам, учитываемые в бухгалтерском учете и признаваемые для целей обложения налогом на прибыль. Если резерв по сомнительным долгам создается либо для целей бухгалтерского учета, либо для целей налогового учета, возникают разницы при создании резерва в одном из учетов. Погашение этой разницы будет происходить при списании дебиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности в другом учете.

В случае создания резерва и в бухгалтерском учете, и для целей обложения налогом на прибыль разницы будут возникать в связи с тем, что законодательством установлен разный порядок создания резерва.

Согласно п.4 ст.266 НК РФ сумма резерва по сомнительным долгам определяется по результатам проведенной на последний день отчетного (налогового) периода инвентаризации и исчисляется в зависимости от сроков ее возникновения:

1) свыше 90 дней - полная сумма выявленной на основании инвентаризации задолженности;

2) от 45 до 90 дней (включительно) - 50% суммы задолженности;

3) до 45 дней - не увеличивает сумму создаваемого резерва.

Кроме того, налоговым законодательством установлено ограничение на общую сумму создаваемого резерва - не более 10% выручки отчетного периода. Так как порядок создания резерва различается, суммы резерва в бухгалтерском и налоговом учете будут разными.

В порядке создания резерва по сомнительным долгам в бухгалтерском и налоговом учете существуют различия не только по суммам долгов, которые могут участвовать в его формировании, но и в моменте их создания.

Резерв по сомнительным долгам в бухгалтерском учете создается по результатам инвентаризации на конец года и используется в течение следующего года. Если до конца отчетного года, следующего за годом создания резерва сомнительных долгов, этот резерв не будет использован, неизрасходованные суммы присоединяются при составлении бухгалтерского баланса на конец отчетного года к финансовым результатам.

В налоговом учете резерв по сомнительным долгам создается и включается в состав внереализационных расходов по итогам инвентаризации на последний день отчетного (налогового) периода. Это означает, что резерв создается налогоплательщиком ежеквартально или ежемесячно в зависимости от того, какой период является для него отчетным. Если сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва меньше, чем сумма остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода, разница подлежит включению в состав внереализационных доходов налогоплательщика по итогам отчетного периода. Если же сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва больше, чем сумма остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода, разница подлежит включению во внереализационные расходы в текущем отчетном (налоговом) периоде (п.5 ст.266 НК РФ).

Таким образом, в случае создания резерва по сомнительным долгам в налоговом учете:

в момент создания резерва (на последний день отчетного периода) возникает расход на сумму отчислений в резерв;

на каждую отчетную дату возникает расход (доход) на сумму превышения (уменьшения) вновь создаваемого резерва над суммой остатка резерва предыдущего отчетного периода;

в момент списания безнадежного долга возникает расход в случае превышения его суммы над созданным резервом по сомнительным долгам на сумму этого превышения.

В бухгалтерском учете:

в конце года возникает расход на сумму отчислений в резерв по сомнительным долгам, создаваемый на следующий год;

в конце года возникает доход в виде неиспользованных сумм резерва;

в момент списания безнадежного долга возникает расход в случае превышения его суммы над созданным резервом по сомнительным долгам на сумму этого превышения.

Пример. Предположим, что налогоплательщик уплачивает авансовые платежи по налогу на прибыль исходя из фактически полученной прибыли и соответственно отчетный период для него - месяц. На 31 декабря 2003 г. выявлены сомнительные задолженности в следующих суммах и со следующими сроками возникновения: 100 руб. (93 дня), 200 руб. (80 дней) и 300 руб. (40 дней). В течение 2004 г. новых сомнительных задолженностей не возникало.

Создается резерв по сомнительным долгам и списывается на расходы в бухгалтерском учете в сумме 600 руб. (100 + 200 + 300), в налоговом учете - 200 руб. (100 + 200 х 0,5 + 300 х 0) при условии, что сумма резерва не превышает 10% выручки. Возникает временная вычитаемая разница (ВВР) в сумме 400 руб. (600 - 200). В бухгалтерском учете начисляется отложенный налоговый актив (ОНА), который отражается следующим образом: Д-т 09, К-т 68 - 96 руб. (400 х 24%).

В январе 2004 г. списана безнадежная дебиторская задолженность (по решению суда) в сумме 300 руб. (со сроком возникновения 40 дней). Соответственно, в этой сумме резерв использован.

В результате остаток неиспользованного резерва в бухгалтерском учете 300 руб., в налоговом учете резерв использован полностью, а превышение суммы списанной задолженности над резервом в сумме 100 руб. включено в состав расходов. При этом будет погашаться часть ОНА в сумме 96 руб. (400 х 24%), возникшая при создании резерва: Д-т 68, К-т 09 - 24 руб. (100 х 24%). В результате остаток ОНА равен 72 руб. (400 х 24% - 100 х 24%).

На 31 января 2004 г. в налоговом учете создается резерв по сомнительным долгам в сумме 300 руб. (100 + 200) (срок возникновения задолженности в сумме 200 руб. на 31 января 2004 г. превышает 90 дней). Сумма превышения вновь созданного резерва над остатком резерва, созданного в предыдущем отчетном периоде, будет равна всей сумме вновь созданного резерва, так как резерв в январе 2004 г. был использован полностью. На 31 января 2004 г. в бухгалтерском учете расход не возникает, а в налоговом учете возникает расход в сумме 300 руб. При этом происходит погашение ОНА в сумме 72 руб. (300 х 24%). Следовательно, ОНА будет погашен уже в январе 2004 г. В последующие отчетные периоды новых сомнительных задолженностей не возникало, не списывались и безнадежные задолженности. Сумма создаваемого резерва в налоговом учете в каждом отчетном периоде будет при таких условиях одной и той же, соответственно не возникнет расхода (дохода) по вновь созданному резерву до конца года. В бухгалтерском учете 31 декабря 2004 г. возникает доход в виде сумм неиспользованного резерва в размере 300 руб., но при этом создается новый резерв по сомнительным долгам также на сумму 300 руб. и соответственно учитывается в расходах в этой же сумме.

(Окончание см. "Финансовая газета. Региональный выпуск", N 31, 2004)

И.Нечитайло

Руководитель

Департамента

налогового консультирования

ЗАО "Налоговый консультант"

Подписано в печать

21.07.2004

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——