"Налоговое планирование", N 3, 2004

СОЦИАЛЬНЫЕ ПОСЛЕДСТВИЯ СОВРЕМЕННОЙ НАЛОГОВОЙ РЕФОРМЫ

Осуществление налоговой реформы в России принято делить на три этапа. Первый этап пришелся на второе полугодие 1991 г. и был вызван центробежными процессами в экономике, связанными с распадом государства. Как любой переходный период, это время характеризовалось "разбродом" и "шатаниями", отчетливо видными по тем указам и законам, которые принимались в отношении налоговой политики. Была сделана попытка жестко закрепить принципы единства налоговой политики на территории Российской Федерации. Правовые акты, регулирующие соответствующие вопросы налогообложения, зачастую принимались не высшим законодательным и представительным органом Российской Федерации - Верховным Советом, а Президентом, Правительством или Президиумом Верховного Совета.

С 1993 г. начался отход от принципа налогового единства к налоговой децентрализации. Субъектам федерации и местным органам власти разрешалось вводить любые налоги с оговоркой, что уплата налогов должна производиться за счет прибыли, остающейся у предприятий и организаций после уплаты налога на прибыль в федеральный бюджет. Нетрудно заметить, что реформирование налогового законодательства пошло по пути усиления администрирования, конечной целью которого было укрепление фискальной функции налогов. Результатом такой репрессивной налоговой политики явилось повальное уклонение от уплаты налогов. Именно тогда вошел в обиход так хорошо знакомый любому россиянину термин "черный нал".

Второй этап налоговой реформы обычно связывают с принятием 12 декабря 1993 г. основного закона государства - Конституции РФ. К этому времени назрела острая необходимость, следуя примеру всего цивилизованного мира, устанавливать налоги только законодательным путем. Отчасти нормы Конституции РФ позволили определить основные принципы налоговых отношений между федеративным центром и субъектами Федерации, с одной стороны, и нормы поведения и правовой статус участников налоговых взаимоотношений, с другой. Однако положительные сдвиги в отношении демократизации налогового права только обострили проблемы и ухудшили налоговый климат в стране. Необоснованные ставки налогов, отсутствие стимулирующих льгот, разбалансированность налоговых правоотношений, сложная система расчета налогов - все это усилило существующие диспропорции в экономике.

В 1998 г. была принята часть первая НК РФ. Начался третий этап налоговой реформы. В августе 2000 г. были приняты первые главы части второй НК РФ, которая в настоящее время состоит уже из 14 глав, и поиски путей повышения эффективности налоговой системы продолжаются. Значительной корректировке налоговая система Российской Федерации подверглась и в 2003 г.

Единый сельскохозяйственный налог

Так, до 2004 г. применение единого сельскохозяйственного налога было объективно затруднено из-за внутренних противоречий в действовавшем налоговом законодательстве Российской Федерации.

Учитывая это, возникла необходимость в изменении концептуального подхода к налогообложению аграрного сектора.

Федеральным законом от 11.11.2003 N 147-ФЗ (далее - Закон) была утверждена новая редакция гл.26.1 "Система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог)", в соответствии с которой с 1 января 2004 г. предусмотрен переход организаций и индивидуальных предпринимателей на систему налогообложения сельскохозяйственных товаропроизводителей в виде уплаты единого сельскохозяйственного налога на добровольной основе.

Согласно новой редакции указанной главы налогоплательщиками единого налога признаются сельскохозяйственные товаропроизводители независимо от вида производимой ими сельскохозяйственной продукции.

В настоящее время основными плательщиками данного налога являются организации, крестьянские или фермерские хозяйства, индивидуальные предприниматели.

Однако такие лица могут быть переведены на уплату единого сельскохозяйственного налога независимо от численности работников только в том случае, если:

- они реализуют сельскохозяйственную продукцию собственного производства, выращенную на сельскохозяйственных угодьях;

- в предшествующем году доля выручки от реализации сельскохозяйственной продукции (в том числе от продажи продуктов ее переработки) составила не менее 70% общей выручки указанных налогоплательщиков.

На уплату единого сельскохозяйственного налога не могут быть переведены организации индустриального типа, производящие сельскохозяйственную продукцию, к которым относятся, например, птицефабрики, тепличные комбинаты, зверосовхозы, животноводческие комплексы. Причем эти организации будут принадлежать к индустриальному типу в том случае, если они:

- не используют сельскохозяйственные угодья для выращивания сельскохозяйственной продукции;

- используют в своем производстве корма, выращенные на сельскохозяйственных угодьях, находящихся в их собственности, владении или пользовании, однако их доля составляет менее 20% общего объема используемых кормов.

Кроме того, организации, которые используют земли сельскохозяйственных угодий исключительно для размещения на них объектов производственного и непроизводственного назначения, не могут признаваться сельскохозяйственными товаропроизводителями, так как у них отсутствует база по единому сельскохозяйственному налогу.

Для сельскохозяйственных товаропроизводителей, не удовлетворяющих указанным критериям, Законом установлена поэтапная дифференциация налоговых ставок по налогу на прибыль.

Плательщики единого сельскохозяйственного налога не освобождаются от обязанностей налоговых агентов. Им, как и прежде, придется удерживать и перечислять в бюджет налог на доходы физических лиц за своих работников.

Согласно прежней редакции гл.26.1 НК РФ объектом налогообложения являлись сельскохозяйственные угодья, находившиеся в собственности, владении и (или) пользовании, а налоговой базой - сопоставимая по кадастровой стоимости площадь сельскохозяйственных угодий, признаваемых объектом налогообложения.

С 1 января 2004 г. подход к определению объекта налогообложения и налоговой базы радикально изменен. Теперь объектом налогообложения признаются доходы, уменьшенные на величину расходов, а налоговой базой - денежное выражение доходов, уменьшенных на величину расходов. При определении налоговой базы доходы и расходы будут определяться нарастающим итогом с начала налогового периода. Налоговым периодом признается календарный год, отчетным периодом - полугодие.

Согласно поправкам, вносимым Законом в Бюджетный кодекс РФ, суммы налога, уплачиваемые при применении системы налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей, будут распределяться по следующим нормативам отчислений:

- в федеральный бюджет - 30% общей суммы налога;

- в бюджеты субъектов РФ - 30%;

- в местные бюджеты - 30%;

- в Федеральный фонд обязательного медицинского страхования - 0,2%;

- в территориальные фонды обязательного медицинского страхования - 3,4%;

- в Фонд социального страхования РФ - 6,4%.

Налог на игорный бизнес

С 1 января 2004 г. вступила в силу гл.29 "Налог на игорный бизнес" НК РФ, введенная Федеральным законом от 27.12.2002 N 182-ФЗ, которая предоставляет право субъектам Российской Федерации устанавливать ставки налога в весьма широком диапазоне.

Так, согласно Закону г. Москвы от 22.10.2003 N 62 "О ставках налога на игорный бизнес" за каждый игровой стол его владельцу в 2004 г. необходимо ежемесячно платить по 100 000 руб. (предел, установленный НК РФ, - 125 000 руб., в 2002 г. фактически взималось 20 000 руб.), за игровой автомат - 3750 руб. (7500 и 750 руб. соответственно), за одну кассу тотализатора - 100 000 руб. (125 000 и 20 000 руб. соответственно), за одну кассу букмекерской конторы - 100 000 руб. (125 000 и 10 000 руб. соответственно).

Одной из причин установления такого высокого налога на игорный бизнес в Москве является попытка очистить игровой бизнес от организаций, закупающих дешевое игровое оборудование и предоставляющих некачественные услуги в данной сфере.

Прибыль таких организаций невелика, и новый налог они не потянут - им придется уйти. А для крупных казино и игровых сетей новые ставки будут необременительными.

Собственно, таким путем шли страны, в которых было принято решение разумно ограничивать игорный бизнес. Там же, где подобное законодательство своевременно не было принято, как, например, в Мексике или Турции, этот рынок в итоге разрушился и государство вынуждено было вообще запретить игорный бизнес, лишив свой бюджет значительной статьи дохода.

Налог на имущество организаций

Федеральным законом от 11.11.2003 N 139-ФЗ часть вторая НК РФ была дополнена гл.30 "Налог на имущество организаций", согласно которой с 2004 года отменяются многие льготы по налогу на имущество для отдельных категорий налогоплательщиков, в том числе и для учреждений Российской академии наук. Подается это как последовательная политика правительства, направленная на отмену льгот, кроме самых безусловных, на достижение равенства налогоплательщиков перед законом. В связи с изменением налогообложения научных учреждений Минфин России дал правительственные гарантии того, что налоги за институты будет выплачивать государство. Однако неизвестно, насколько хватит правительственных гарантий, ведь деньги пойдут не в федеральный, а в региональные бюджеты. К тому же законодательно установленная налоговая льгота всегда "работает" гораздо эффективней, чем субъективно раздаваемые чиновниками дотации и субсидии. Не является секретом и тот факт, что для выживания научные учреждения вынуждены в массовом порядке сдавать в аренду свое имущество и землю, что отнюдь не улучшает условия их работы. С отменой налоговых льгот их положение только ухудшится.

Налог на добавленную стоимость

На заседании Правительства РФ, состоявшемся 2 октября 2003 г., были рассмотрены меры по совершенствованию налогового администрирования. В период проведения налоговой реформы (2003 - 2005 гг.), основные направления которой одобрены Правительством РФ, огромное значение приобретает задача совершенствования процесса сбора налогов, являющаяся одним из условий повышения уровня собираемости налогов и сборов, а также снижения издержек государства и налогоплательщиков, связанных с обеспечением функционирования налоговой системы. Наиболее важными являются меры, касающиеся администрирования налога на добавленную стоимость.

Так, недостатки в нормах налогового и таможенного законодательства Российской Федерации в области регулирования возмещения НДС экспортерам обусловливают опережающий, ничем не обоснованный рост сумм денежных средств, выделяемых из федерального бюджета на возмещение НДС, уплачиваемого экспортерами поставщикам материальных ресурсов. НК РФ не устанавливает зависимости между соблюдением налоговой дисциплины организациями-экспортерами и возмещением им НДС, а также обязанность налоговых органов проверять правильность применения цен на товары при контроле за полнотой исчисления и суммы возмещения НДС.

Одной из основных задач в этой области является упорядочение положения с возмещением НДС организациям-экспортерам, применяющим ставку налога в размере 0%.

Главный вопрос состоит в том, была ли произведена уплата в бюджет возмещенных сумм НДС.

Возмещение НДС организациям-экспортерам используется в мировой практике хозяйствования для стимулирования экспорта товаров. В российской экономике возмещение налога превращается недобросовестными налогоплательщиками из формы стимулирования экспорта в источник незаконного дохода путем изъятия из бюджета крупных сумм. Опережающий рост сумм возмещения НДС организациям-экспортерам по отношению к росту объема облагаемого налогом экспорта свидетельствует именно об этом.

Для неправомерного возмещения НДС чаще используют создание подставных организаций - "однодневок", которые, получив от экспортера предъявленную к возмещению сумму налога, ликвидируются, не уплатив в бюджет причитающуюся сумму налога, в то время как экспортеры в соответствии с установленным порядком предъявляют в налоговые органы к возмещению суммы уплаченного налога и требуют возместить их из бюджета.

Нередко применяются и другие схемы незаконного получения дохода путем подобного изъятия из бюджета крупных сумм НДС, такие как ложный экспорт, завышение стоимости материальных ресурсов, использованных при производстве экспортной продукции. К непропорциональному росту сумм возмещения налога из федерального бюджета организациям-экспортерам ведет также неполное возмещение добросовестным экспортерам налоговыми органами этих сумм в течение финансового года и последующее погашение накопленной задолженности.

Для решения проблемы предлагается уплату НДС по всей цепочке продвижения товара оформлять отдельными платежными поручениями и суммы налога зачислять на специальный счет, который может быть открыт либо налогоплательщику, либо налоговому или казначейскому органу, с последующим возмещением сумм налога исключительно с этого счета.

В случае зачисления всех сумм НДС на специальный счет организации на него должны поступать и все полученные от покупателей суммы НДС. Одновременно с этого счета должны будут осуществляться все расходы по уплате налога в бюджет, а также возмещение сумм налога поставщикам данной организации на аналогичные специальные счета. Контроль за режимом вышеуказанных счетов в этом случае будет возложен на коммерческие банки с установлением соответствующей ответственности за нарушение режима их использования.

Например, при приобретении товара оплачивается 1000 руб.: 82% - стоимость товара, 18% - НДС. В условиях действия новой системы 820 руб. будет перечисляться продавцу на расчетный счет, а 180 руб. - на специальный НДС-счет. Таким образом, все денежные средства, уплаченные в виде НДС, будут аккумулироваться в банковской системе исключительно на НДС-счетах. Списать средства с НДС-счета налогоплательщик сможет только в бюджет или на НДС-счет своего партнера. Платежи в бюджет с НДС-счетов предполагается осуществлять один раз в месяц. Возврат денежных средств с НДС-счета на расчетный счет не предполагается.

Если налогоплательщику не хватает денежных средств на НДС-счете для уплаты налога в бюджет, НДС-счет может быть пополнен путем перечисления средств с расчетного счета. Уплата НДС в бюджет будет производиться только по тем суммам, которые прошли через НДС-счет.

В случае ликвидации налогоплательщик исполняет обязательства перед федеральным бюджетом по НДС, оставшиеся средства списываются на расчетный счет.

Банки должны сообщать в налоговые органы обо всех средствах, прошедших через НДС-счета.

МНС России совместно с Минфином России предполагают ввести систему НДС-счетов в действие с 2005 г. Возможный эффект от этой меры оценивается в сумму 100 - 200 млрд руб. в год.

Дополнительными преимуществами применения механизма специальных счетов являются увеличение собираемости и ускорение поступлений НДС за счет существенного ограничения возможности использования схем уклонения от его уплаты, восстановление условий справедливой конкуренции для деятельности на рынке законопослушных организаций.

Данное предложение имеет и определенные недостатки. В частности, в течение определенного времени возможно увеличение объема неучтенных налично-денежных расчетов при товарных операциях в целях компенсации потерь от изменения уплаты НДС, возможен также рост доли недокументированного товарооборота.

В этих условиях несколько возрастет потребность организаций в оборотных средствах, которая может быть компенсирована за счет снижения ставки НДС.

В качестве альтернативного решения предлагается рассмотреть вопрос о возможности изменения порядка исчисления НДС: установление объектом и базой налогообложения добавленной стоимости, которую хозяйствующие субъекты могли бы рассчитывать самостоятельно.

Заслуживают внимания также некоторые другие предложения по совершенствованию порядка возмещения НДС, выдвигаемые в экономической литературе.

Предлагается, в частности, возмещение сумм НДС по экспортным операциям производить только производителям и первому покупателю экспортируемой продукции. Все остальные налогоплательщики, реализующие на экспорт приобретенные товары, в этом случае включают суммы НДС, уплаченные при приобретении товаров, в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль.

Ведение специального паспорта экспортного товара, предложенное МНС России, позволит усилить предварительный контроль за поступлением возмещаемых сумм налога в бюджет, так как налоговый орган не заверит паспорт сомнительной организации, не состоящей на налоговом учете и не сдающей отчетность. Однако при применении этого порядка паспорт экспортного товара должен составляться производителем товара. В связи с этим трудности появятся в отношении тех товаров, которые не были изначально предназначены для экспорта.

В целом сложившаяся ситуация с налогообложением добавленной стоимости требует принятия безотлагательных мер. Решение этих проблем позволит исключить значительные дополнительные бюджетные расходы и даст возможность снизить общую ставку НДС без потерь для бюджета.

И.В.Евсеева

К. э. н., доцент

Подписано в печать

20.07.2004

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——