"Учет.Налоги.Право", N 25, 2004

ПОЛУЧИЛ АВАНС? ПОДЕЛИСЬ С ГОСУДАРСТВОМ

Споры об уплате НДС с авансов идут уже несколько лет. Так что арбитражные суды успели высказаться по этому поводу. Последнее же слово, как всегда, оставалось за КС РФ. И вот оно произнесено: в Определении от 04.03.2004 N 148-О недвусмысленно говорится, что налог с авансов надо платить.

Объект и база

Кратко напомним суть проблемы. Подпункт 1 п.1 ст.162 Налогового кодекса предписывает налогоплательщикам, получившим авансы в счет предстоящих операций по реализации товаров, работ, услуг, увеличить на эти суммы налоговую базу по НДС. Вроде бы все ясно: авансы включаются в налоговую базу и, следовательно, участвуют в расчете суммы налога в периоде их получения.

Однако здесь в Кодекс вкрались сразу две неувязочки. Первая связана с тем, что при получении аванса не может возникать обязанности по уплате НДС. Дело в том, что, согласно ст.146 НК РФ, объектом обложения НДС является, в частности, реализация товаров (работ, услуг). Под реализацией ст.39 Налогового кодекса признает передачу права собственности на товар, услуги или результаты выполненных работ. При получении же аванса под будущие поставки реализации как таковой не происходит. То есть объекта обложения НДС при получении аванса не возникает. А если нет объекта обложения, то нет и обязанности по уплате налога (п.1 ст.38 НК РФ).

Вторая же неувязка связана с некорректностью требования включать авансы в налоговую базу по НДС. Так, ст.53 НК РФ дает такое понятие налоговой базы (см. "Цитируем закон").

Цитируем закон. "...Налоговая база представляет собой стоимостную, физическую или иную характеристики объекта налогообложения..." (п.1 ст.53 Налогового кодекса РФ).

Проще говоря, налоговая база является понятием, производным от объекта налогообложения. А это в свою очередь означает, что, пока не возник объект налогообложения, не должно быть и налоговой базы. Ведь невозможно охарактеризовать то, чего нет.

Поэтому раз при получении аванса нет объекта налогообложения, то не может быть и обязанности увеличить на эти суммы налоговую базу.

Долгая дорога к истине

Именно эти недоработки позволяли налогоплательщикам оспаривать требования налоговиков по уплате НДС с авансов. И, надо заметить, оспаривать весьма успешно. Суды многих федеральных арбитражных округов вставали в подобных тяжбах на сторону налогоплательщиков (например, Постановления федеральных арбитражных судов Уральского округа от 03.03.2003 по делу N Ф09-472/03-АК, Поволжского округа от 04.07.2002 по делу N А65-17805/2001-СА3-9к и др.).

Но так было лишь до тех пор, пока дело не дошло до Высшего Арбитражного Суда. Судьи не стали мудрствовать лукаво и решили, что раз НК РФ прямо предписывает включить авансы в налоговую базу, то именно так и надо сделать. И никакие противоречия с частью первой НК РФ этому не помеха (Постановление Президиума ВАС РФ от 19.08.2003 N 12359/02). Теперь же позицию о том, что получение аванса влечет обязанность заплатить НДС, подтвердил и Конституционный Суд (Определение от 04.03.2004 N 148-О, опубликовано в приложении "Официальные документы" N 25, 2004).

Почему надо платить

Как же Конституционный Суд обосновал свой вывод? Принимая решение в пользу уплаты НДС с авансов, Конституционный Суд не стал углубляться в теоретические споры о том, может ли налоговая база возникнуть раньше, чем появится объект налогообложения. Этот вопрос хотя и ставился заявителем, остался без внимания высокого суда. А все дело в том, что обязанности платить НДС с авансов КС РФ дал иную трактовку.

Судьи пришли к выводу, что требование платить НДС с сумм предоплат, полученных по договорам, является не чем иным, как особым порядком уплаты налога. А объект налогообложения и налоговая база тут ни при чем.

Устанавливать же особый порядок уплаты налога законодатель вправе по своему усмотрению. Так, по мнению КС РФ, законодатель может установить либо единовременную уплату налога, рассчитанного по итогам налогового периода, либо авансовую с последующим окончательным перерасчетом. Уплата НДС при получении предоплаты как раз и относится к последней. Тем более что НК РФ дает налогоплательщику право на возмещение сумм НДС, уплаченных с авансов, в том числе и при расторжении договора. То есть, если даже реализации не произойдет, налогоплательщик в минусе не окажется: бюджет вернет ему переплаченные деньги.

Все это позволило Конституционному Суду вынести весьма печальный для налогоплательщиков вердикт: платить НДС с авансов надо, и никаких противоречий и нарушений в этом требовании НК РФ нет.

Теперь налогоплательщикам остается надеяться лишь на законодателей. Если они прислушаются к пожеланиям Президента РФ, то уплата НДС с авансов может быть отменена официально. Ведь напомним, что в своем ежегодном послании Федеральному собранию президент заявил, что необходимо "исключить наконец налогообложение авансовых платежей" налогом на добавленную стоимость. Правда, пока подобный законопроект в списке находящихся на рассмотрении в Государственной Думе не значится.

А.Е.Крайнев

Эксперт "УНП"

Подписано в печать

12.07.2004

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——