"Нормативные акты для бухгалтера", N 13, 2004

<КОММЕНТАРИЙ

К ПИСЬМУ МИНФИНА РОССИИ ОТ 22.06.2004 N 03-02-04/5

"ОБ УЧЕТЕ РАСХОДОВ НА РЕМОНТ КОМПЬЮТЕРНОЙ ТЕХНИКИ">

Характерной особенностью компьютеров является то, что морально они устаревают гораздо быстрее, чем физически. Естественно, что в таких условиях системщики стремятся почаще обновлять парк своих электронных подопечных. Но поскольку, чтобы приобрести новую технику, нужны немалые деньги, большинство фирм реставрирует свои компьютеры постепенно. Где-то установят DVD-ROM, где-то поставят модный плоский монитор, где-то расширят объем оперативной памяти. Для бухгалтеров такой способ усовершенствования компьютеров уже давно создает лишние проблемы. Ведь им нужно решить очень важный вопрос: как списывать понесенные затраты - на текущие расходы или на увеличение первоначальной стоимости имущества?

В опубликованном Письме Минфин высказал интересную точку зрения. Если воспользоваться этими разъяснениями, то, правильно оформив первичные документы, стоимость многих работ по модернизации можно списать как затраты на ремонт основных средств.

Модернизация или ремонт?

Основная мысль Письма заключается в том, что при замене отдельных устройств, входящих в состав компьютера, нужно учитывать, изменилось его функциональное предназначение или нет. Даже если из корпуса выбрасывается вся "начинка", включая процессор и материнскую плату, но сам компьютер остается на столе главбуха и используется им для составления баланса, то ни о какой модернизации не может быть и речи. Это - обычный ремонт, а следовательно, связанные с ним расходы надо сразу же списать на себестоимость и учесть при налогообложении прибыли.

Если же замена комплектующих повлекла за собой переориентацию в использовании компьютера, то эти работы следует рассматривать как модернизацию. Например, если "слабенький" локальный компьютер из отдела кадров был усовершенствован и стал эксплуатироваться в автоматизированной системе складского учета крупной торговой фирмы, то все затраты нужно отнести на увеличение первоначальной стоимости объекта.

Как "оформить" ремонт

И в бухгалтерском, и в налоговом учете расходы на ремонт основных средств можно списывать двумя способами:

- непосредственно на затраты того отчетного периода, в котором они имели место;

- с помощью сформированного резерва.

Списываем сразу

При единовременном списании все фактические затраты на ремонт полностью учитываются в составе текущих расходов, в том числе и в составе расходов, которые уменьшают налогооблагаемую прибыль. Чаще всего этот способ используется в организациях, где основных средств немного. Единовременный способ учета затрат на ремонт очень прост. К тому же он избавляет бухгалтера от пересчета амортизации, дает определенную экономию по налогу на прибыль и позволяет не переплачивать налог на имущество.

Как списывать расходы на ремонт, сказано в ст.260 Налогового кодекса. В декларации по налогу на прибыль суммы этих затрат отражают по строке 050 Приложения 2 к листу 02.

Пример 1. В июне 2004 г. системный администратор фирмы "Регат" заменил в компьютере менеджера по продажам устаревшую модель винчестера. Стоимость нового жесткого диска составила 1800 руб. (в т.ч. НДС - 275 руб.). После ремонта компьютер по-прежнему эксплуатируется в отделе продаж и выполняет те же функции.

В бухгалтерском учете выполнены проводки:

Дебет 71 Кредит 50

- 1800 руб. - выдано под отчет на приобретение запчастей для компьютера;

Дебет 60 Кредит 71

- 1800 руб. - оплачены комплектующие (по авансовому отчету);

Дебет 10 Кредит 60

- 1525 руб. - оприходованы материалы, приобретенные для ремонта компьютера;

Дебет 19 Кредит 60

- 275 руб. - учтен входной НДС;

Дебет 68 субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19

- 275 руб. - принят к вычету НДС по оприходованным и оплаченным материалам;

Дебет 23 Кредит 10

- 1525 руб. - материалы использованы для ремонта компьютера;

Дебет 44 Кредит 23

- 1525 руб. - списаны затраты на ремонт.

Эта сумма полностью отражается в декларации по налогу на прибыль за первое полугодие 2004 г.

Заметим, что чересчур бдительному налоговому инспектору может не понравиться замена вполне работоспособных комплектующих новыми. Он может заявить, что расходы, связанные с таким ремонтом, экономически не оправданы, и потребовать вычеркнуть их из налоговой себестоимости. Чтобы подстраховаться, нужно попросить пользователя написать на имя руководителя служебную записку о замене того или иного узла в его компьютере. Эту записку должен завизировать системный администратор или специалист, который отвечает за исправность оргтехники в организации. После того как директор подтвердит необходимость замены, исчезнут даже формальные признаки налогового правонарушения.

Создаем резерв

Если основных средств в организации много, то первый способ списания затрат на ремонт может привести к резким колебаниям себестоимости. А они в свою очередь могут отрицательно сказаться на финансовом планировании и затруднить составление объективной отчетности. Поэтому и в бухгалтерском, и в налоговом учете организациям предоставлено право формировать резервы на ремонт основных средств. Создание резерва должно быть закреплено в приказе об учетной политике организации.

В налоговом учете резерв нужно формировать в соответствии со ст.324 Налогового кодекса. При расчете суммы нужно учитывать:

- первоначальную стоимость амортизируемых основных средств на начало года (в отношении основных средств, введенных в эксплуатацию после 1 января 2002 г.);

- восстановительную стоимость амортизируемых основных средств, которые введены в эксплуатацию до 1 января 2002 г.;

- фактическую сумму расходов на ремонт за предыдущие три года;

- сметную стоимость предстоящих ремонтов.

Для образования резерва нужно определить размер отчислений в фонд. Этот показатель рассчитывают исходя из совокупной стоимости основных средств и норматива, который фирма определяет самостоятельно. Он в свою очередь зависит от сметной стоимости ремонта и периодичности его осуществления, а также от частоты замены деталей. Отчисления в резерв списывают равными долями в последний день отчетного периода по налогу на прибыль.

Обратите внимание: если вы хотите избежать появления временных разниц, формировать резерв на ремонт основных средств в бухгалтерском учете лучше по налоговым правилам.

Пример 2. Учетной политикой фирмы "Лика" на 2005 г. предусмотрено формирование резерва на ремонт основных средств.

Совокупная стоимость основных средств по состоянию на 1 января 2005 г. - 320 000 руб.

Сумма фактических затрат на ремонт основных средств составляет:

- за 2002 г. - 54 000 руб.;

- за 2003 г. - 87 000 руб.;

- за 2004 г. - 93 000 руб.

Средняя сумма этих расходов за три года равна:

(54 000 руб. + 87 000 руб. + 93 000 руб.) : 3 = 78 000 руб.

Предположим, что сметная стоимость ремонтных работ, запланированных на 2005 г., составляет 85 000 руб. Поскольку эта сумма больше средней величины, резерв можно формировать исходя из средней стоимости ремонтов.

Максимально возможный норматив составит:

(78 000 руб. : 320 000 руб.) х 100% = 24%.

Таким образом, ежеквартально в течение 2005 г. бухгалтер "Лики" сможет отчислять в резерв:

(320 000 руб. х 24% : 4 кв.) = 19 200 руб.

В течение года организация списывает расходы на ремонт в установленных пределах независимо от фактически произведенных затрат. Если по окончании года фактические расходы окажутся больше, чем созданный резерв, то разницу нужно включить в прочие расходы. Если же фактические затраты будут меньше резерва, то остаток станет внереализационным доходом организации.

В отличие от налогового, в бухгалтерском учете излишне зарезервированные суммы в конце года нужно не включать в состав доходов, а сторнировать. По мере выполнения ремонтных работ фактические затраты на их проведение списывают в дебет счета 96 "Резервы предстоящих расходов" по субсчету "Резерв на ремонт основных средств".

Полная модернизация!

Если в результате замены отдельных узлов производительность компьютера увеличилась и организация стала эксплуатировать его для решения других, более сложных задач, работы по замене следует признать модернизацией.

Затраты на модернизацию увеличивают первоначальную стоимость основного средства (п.2 ст.257 НК РФ, п.п.14 и 27 ПБУ 6/01). При этом срок его полезного использования, как правило, увеличивается. Но лишь в пределах сроков, установленных для соответствующей амортизационной группы (п.1 ст.258 НК РФ). В бухучете организация также может пересмотреть срок полезного использования основного средства (п.20 ПБУ 6/01).

Раз меняется первоначальная стоимость компьютера, то изменятся и ежемесячные амортизационные отчисления. Амортизацию по новой норме следует начислять начиная с месяца, следующего за месяцем окончания модернизации (п.21 Приказа Минфина России от 30.03.2001 N 26н <*>).

     
   ————————————————————————————————
   

<*> Документ опубликован в "НА" N 14, 2002.

Бухгалтерский учет затрат, связанных с модернизацией основных средств, ведут на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы" по субсчету "Строительство объектов основных средств".

Пример 3. В июне 2004 г. фирма "Вена" провела модернизацию одного из компьютеров, установленных в бухгалтерии. Стоимость работ по модернизации составила 8000 руб. (в т.ч. НДС - 1220 руб.). После установки нового оборудования компьютер стал использоваться в качестве сервера для поддержки веб-сайта организации.

Предположим, что и в бухгалтерском, и в налоговом учете первоначальная стоимость компьютера составляет 18 000 руб., срок его полезного использования - 4 года, а амортизация начисляется линейным способом.

Компьютер введен в эксплуатацию в июне 2003 г. Его остаточная стоимость к моменту модернизации составляла 13 500 руб. После модернизации срок полезного использования компьютера увеличился на 1 год.

В учете "Вены" сделаны следующие записи:

Дебет 08 Кредит 60

- 6780 руб. (8000 - 1220) - отражена стоимость работ по модернизации компьютера;

Дебет 19 Кредит 60

- 1220 руб. - отражен входной НДС;

Дебет 60 Кредит 51

- 8000 руб. - оплачены комплектующие;

Дебет 01 Кредит 08

- 6780 руб. - увеличена первоначальная стоимость компьютера на величину затрат по модернизации;

Дебет 68 субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19

- 1220 руб. - принят к вычету НДС.

Стоимость компьютера после модернизации составляет:

13 500 руб. + 6780 руб. = 20 280 руб.

Новая годовая сумма амортизационных отчислений равна:

20 280 руб. : 4 года = 5070 руб.

Ежемесячная сумма амортизации составит:

5070 руб. : 12 мес. = 422,5 руб.

По этой норме бухгалтер "Вены" должен будет начислять амортизацию по компьютеру начиная с июня 2004 г. и до полного погашения его увеличившейся стоимости (либо до списания с баланса).

Е.С.Алексеева

Эксперт "НА"

Подписано в печать

09.07.2004

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——