"Главбух", N 13, 2004

НОВОЕ В СОСТАВЛЕНИИ ОТЧЕТНОСТИ

ЗА ПЕРВОЕ ПОЛУГОДИЕ 2004 ГОДА

До 30 июля все организации должны сдать бухгалтерскую отчетность за первое полугодие 2004 г. Как обычно, это Бухгалтерский баланс (форма N 1) и Отчет о прибылях и убытках (форма N 2).

Составляя отчетность за первое полугодие 2004 г., бухгалтер должен четко представлять, какие изменения произошли в учете и налогообложении в первой половине года и как они повлияют на отчетность. И такие изменения есть. Большинство из них - это разъяснения МНС и Минфина России по тем вопросам, которые нечетко прописаны в законодательстве. Обо всех этих нововведениях мы уже писали в рубрике "Что изменилось в учете и налогообложении". В этом же номере мы обобщили все то, что так или иначе повлияло на порядок составления отчетности. Кроме того, мы не только подчеркнули важные моменты, которые следует учесть, заполняя баланс и форму N 2, но и привели советы, которые помогут вам существенно облегчить работу и сэкономить на налогах.

Бухгалтерский баланс (форма N 1)

До 30 июля 2004 г. бухгалтерам надо составить очередной баланс. Его типовая форма утверждена Приказом Минфина России от 22 июля 2003 г. N 67н. Однако она носит рекомендательный характер. Поэтому фирмы могут отчитываться на бланках, которые разработали сами. Главное, чтобы соблюдались основные требования к составлению отчета, а именно:

- баланс должен быть составлен в тысячах (миллионах) рублей без десятичных знаков после запятой;

- имеющаяся иностранная валюта пересчитывается в рубли по курсу Центрального банка РФ на 30 июня 2004 г.;

- несущественные активы и обязательства обособленно не приводят. Показатель существенности организация устанавливает в своей учетной политике.

Актив баланса

Раздел I "Внеоборотные активы"

Нематериальные активы (строка 110)

Здесь показывают остаточную стоимость всех нематериальных активов, которые использует организация. В частности, к нематериальным активам относят исключительные права на изобретения, промышленные образцы, программное обеспечение для ЭВМ у фирм-разработчиков, товарные знаки и т.д.

Тут необходимо уточнить: когда фирма приобретает такие программы, как "1С", "БЭСТ", "Консультант" и пр., она получает неисключительные права, а значит, в качестве нематериальных активов такие приобретения не учитывают. Затраты на покупку прав пользования подобными программами надо учесть в составе расходов будущих периодов. А затем их списывают - ежемесячно, равными частями. Делают это в течение того времени, что действует договор с продавцом программы, или в течение срока, который определил директор. Несписанную часть таких затрат фирма показывает по строке 216 "Расходы будущих периодов". Кроме того, стоимость нематериальных активов, полученных в пользование, нужно учесть за балансом по строке 990.

Для целей налогообложения стоимость неисключительного права на программу с неограниченным сроком использования вы сможете полностью списать на прочие расходы в том отчетном периоде, в котором это право было получено. Это прямо записано в Налоговом кодексе РФ (пп.26 п.1 ст.264).

Обратите внимание: ПБУ 14/2000, согласно которому неисключительные права на подобные программы не относят к нематериальным активам, действует с 2001 г. Поэтому если организация приобрела программы до 2001 г. и использует до сих пор, можно продолжать учитывать их в составе нематериальных активов и начислять амортизацию. И остаточную стоимость таких объектов включать в строку 110.

Посмотрим, что еще признается нематериальными активами, отражаемыми по строке 110. Это организационные расходы фирмы, то есть суммы, которые пришлось истратить, чтобы открыть фирму, - скажем, расходы на консультационные, юридические, нотариальные услуги. Но такие затраты являются организационными, если являются частью вклада учредителей в уставный капитал и зафиксированы в учредительных документах.

По этой же строке показывают и величину деловой репутации. Ее определяет и приводит в своем балансе покупатель, приобретающий фирму как имущественный комплекс. Если за фирму уплачено больше ее чистой стоимости (активы минус обязательства), то образуется положительная деловая репутация. Если же наоборот - деловая репутация получается отрицательной.

Положительную деловую репутацию покупатель учтет как нематериальный актив и стоимость его будет списывать, начисляя амортизацию. Отрицательную же репутацию надо включить в доходы будущих периодов.

В составе нематериальных активов следует учесть еще и расходы на научно-исследовательские и опытно-конструкторские разработки (НИОКР), правда, только те, которые дали результат и подтверждены соответствующим патентом.

По строке 110 также нужно отразить и стоимость безвозмездно полученного нематериального актива. В этом случае придется указать в балансе рыночную стоимость имущества, определить которую может независимый оценщик. Кстати, к установленной стоимости организация вправе прибавить сумму, которую она истратила на то, чтобы привести этот объект в состояние, пригодное к использованию. Безвозмездно полученный нематериальный актив учитывают в составе доходов будущих периодов. По мере начисления амортизации стоимость подобного актива списывается в кредит счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет "Прочие доходы".

Пример 1. В январе 2004 г. фирма безвозмездно получила от физического лица исключительное право на изобретение, которое планирует использовать в производстве. По оценке независимого эксперта данный актив стоит 70 000 руб. В том же месяце фирма заплатила нотариусу, который засвидетельствовал передачу нематериального актива, 1500 руб. Доработка изобретения обошлась фирме в 10 620 руб. (зарплата сотрудников, включая ЕСН, материалы). За патент пришлось уплатить пошлину в размере 5000 руб.

В бухгалтерском учете эти операции были отражены так:

Дебет 08 субсчет "Приобретение нематериальных активов" Кредит 98 субсчет "Безвозмездные поступления"

- 70 000 руб. - отражена рыночная стоимость безвозмездно полученного нематериального актива;

Дебет 08 субсчет "Приобретение нематериальных активов" Кредит 60

- 1500 руб. - отражена стоимость услуг за оформление передачи нематериального актива;

Дебет 08 субсчет "Приобретение нематериальных активов" Кредит 70 (10)

- 10 620 руб. - отражены затраты на доработку изобретения;

Дебет 08 субсчет "Приобретение нематериальных активов" Кредит 76

- 5000 руб. - отражена уплата пошлины Роспатенту за регистрацию договора безвозмездной передачи актива.

В феврале 2004 г., когда договор безвозмездной передачи изобретения был зарегистрирован в Патентном ведомстве, бухгалтер оприходовал нематериальный актив:

Дебет 04 Кредит 08 субсчет "Приобретение нематериального актива"

- 87 120 руб. (70 000 + 1500 + 10 620 + 5000) - зачислено изобретение в состав нематериальных активов.

А с марта бухгалтер начал амортизировать стоимость изобретения. В приказе руководителя фирмы установлено, что срок полезного использования данного актива - 15 лет. Поэтому месячная норма амортизации составляет 0,56 процента (100% : 15 лет : 12 мес.). В бухгалтерском учете это отражают так:

Дебет 20 Кредит 05

- 487,87 руб. (87 120 руб. х 0,56%) - начислена амортизация за март;

Дебет 98 субсчет "Безвозмездные поступления" Кредит 91 субсчет "Прочие доходы"

- 487,87 руб. - отражена в составе внереализационных доходов часть стоимости изобретения.

Такие же проводки бухгалтер делал в апреле - июне 2004 г. По состоянию на 30 июня 2004 г. остаточная стоимость изобретения составила 85 168,52 руб. (87 120 руб. - 487,87 руб. х 4 мес.). Эту сумму отразили по строке 110. Эту же сумму указали и по строке 640 "Доходы будущих периодов".

Основные средства (строка 120)

Эта строка предназначена для основных средств, которые использует организация. Напомним: основным средством считается актив, который служит больше 12 месяцев, приносит доход и используется для производства продукции либо для управленческих нужд. Подчеркнем, что выполняться должны все эти условия.

К основным средствам относятся объекты, которые эксплуатируются, ремонтируются, законсервированы, находятся на реконструкции или модернизации. С 1 января 2004 г. сюда же включают стоимость имущества, которое фирма держит в запасе. То есть если объект был куплен, но еще не используется, он все равно должен быть включен в состав основных средств.

Минфин России в Письме от 12 мая 2003 г. N 16-00-14/159 разрешает относить к основным средствам и спецодежду, срок службы которой превышает 12 месяцев. Только вряд ли это выгодно. Ведь тогда со стоимости спецодежды фирма будет вынуждена платить налог на имущество. Поэтому лучше отражать ее на счете 10 независимо от срока использования. Правда, при этом необходимо учесть нюансы, о которых расскажем ниже, когда будем говорить о строке 211.

С 2004 г. учитывать в качестве основных средств, а следовательно, и показывать по строке 120, можно и недвижимость, на которую еще не получено свидетельство о праве собственности. Сделать это можно, если объект эксплуатируется и документы на его государственную регистрацию уже поданы. Однако торопиться включать недвижимость в состав основных средств не стоит, так как и в этом случае придется платить налог на имущество. Между тем объекты недвижимости, документы по которым еще не поданы на регистрацию, налогом на имущество не облагаются. Об этом сказано в Письме Минфина России от 13 апреля 2004 г. N 04-05-06/39. Если вы решили последовать нашему совету, то расходы на приобретение недвижимости надо отразить по строке 130 "Незавершенное строительство".

В составе основных средств учитывают те объекты, которые принадлежат организации на правах собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления. Относят к ним и имущество, полученное по договору долгосрочной аренды с правом выкупа, то есть по договору лизинга. Конечно, если предмет лизинга учитывается на балансе у лизингополучателя.

Стоимость арендованных основных средств надо показать по строке 120 и справочно за балансом по строке 911 "Арендованные основные средства: в том числе по лизингу".

По строке 120 приводят остаточную стоимость основных средств. Это первоначальная (восстановительная) стоимость, уменьшенная на сумму начисленной амортизации. Амортизацию начинают начислять с 1-го числа следующего месяца после того, как введут имущество в эксплуатацию. Это касается и недвижимости, еще не включенной в состав основных средств, но фактически используемой. При этом документы на регистрацию такого объекта должны быть уже поданы. Таким же образом погашают стоимость основных средств, находящихся в запасе (п.61 Методических указаний, утвержденных Приказом Минфина России от 13 октября 2003 г. N 91н).

Надо отметить, что амортизируют не все основные средства. Например, по объектам жилищного фонда и внешнего благоустройства, лесного и дорожного хозяйства начисляют не амортизацию, а износ. Сумму начисленного износа надо показать за балансом по строке 980. А по земельным участкам и объектам природопользования вообще не считают ни амортизацию, ни износ. Поэтому в строке 120 нужно показать их первоначальную стоимость.

Стоимость основного средства, составляющую не более 10 000 руб., можно списать на расходы сразу, как только объект будет введен в эксплуатацию. Позволяет это сделать п.18 ПБУ 6/01. Такое же правило действует и в налоговом учете (пп.3 п.1 ст.254 Налогового кодекса РФ). Соответственно по строке 120 Бухгалтерского баланса стоимость "дешевых" основных средств показывать не надо.

Незавершенное строительство (строка 130)

По этой строке отражают затраты на приобретение или строительство основных средств и нематериальных активов, еще не введенных в эксплуатацию. Кроме того, стоимость имущества, полученного безвозмездно или по бартеру, но еще не учтенного в составе основных средств. Затраты на приобретение складываются из всех фактических расходов, включая проценты по кредитам, начисленным до введения объекта в эксплуатацию, регистрационные сборы и пошлины, плату за консультационные услуги, за доставку объекта и доведение его до состояния, пригодного к использованию.

Здесь же показывают стоимость оборудования, еще не переданного в монтаж или же пока не смонтированного. Кроме того, по строке 130 приводят затраты на незаконченные НИОКР.

Наконец, по этой строке надо отразить расходы по тем ценным бумагам, право собственности на которые к фирме еще не перешло.

Доходные вложения в материальные ценности (строка 135)

В данную строку вписывают стоимость имущества, которое организация изначально использовала для сдачи в аренду, лизинг или прокат. То есть если фирма приобрела, к примеру, автомобиль, использовала его некоторое время сама, а потом сдала в аренду, то его все равно надо продолжать учитывать в составе основных средств. А организация, которая изначально купила машину для сдачи ее в прокат, должна показать ее остаточную стоимость по строке 135.

Причем стоимость такого имущества в балансе надо показывать за минусом начисленной амортизации.

Фирмы, которые сдают основные средства в лизинг и учитывают их на своем балансе, могут сэкономить на налоге на имущество. Ведь в таких случаях можно применять ускоренную амортизацию. Причем в отличие от налогового учета норму амортизации можно увеличить более чем в три раза. Правда, возможно это, только когда амортизацию начисляют методом уменьшаемого остатка (п.19 ПБУ 6/01). Подробнее о том, как использовать эту схему, читайте на с. 50 в Главбухе N 11, 2004.

Долгосрочные финансовые вложения (строка 140)

Финансовые вложения считаются долгосрочными, если они сделаны на срок не менее года. Это могут быть вклады в уставные капиталы других организаций, инвестиции в ценные бумаги (векселя, акции, облигации), дебиторская задолженность, полученная по договору уступки права требования. Кроме того, здесь же учитывают средства, вложенные в совместную деятельность, деньги на депозитных счетах в банках, а также займы, предоставленные другим организациям. Для учета финансовых вложений предназначен специальный счет - 58. Лишь депозиты отражают на счете 55.

Причем если по депозитам проценты не начисляют, то такие активы надо показать по строке 260 "Денежные средства".

Напомним: на конец II квартала финансовые вложения - депозиты, займы, векселя - отражают с учетом причитающихся процентов.

К финансовым вложениям не относят:

- векселя, выданные при расчетах за проданные товары, выполненные работы, оказанные услуги;

- имущество, купленное для сдачи в аренду;

- драгоценные металлы и ювелирные изделия, приобретенные не для основной деятельности;

- собственные акции, выкупленные у акционеров для последующей перепродажи или аннулирования.

Здесь надо добавить, что займы, выданные работникам, не являются финансовыми вложениями, а показываются в составе дебиторской задолженности по строке 230 или 240.

Обратите внимание: ценные бумаги отражаются в балансе по первоначальной стоимости, куда включаются все фактические затраты на их приобретение.

Если их стоимость начала снижаться, то фирма вправе создать резерв под обесценивание вложений. В балансе стоимость ценных бумаг надо показать за вычетом суммы созданного резерва.

Пример 2. ООО "Инвестком" приобрело 350 облигаций, срок погашения которых наступает через полтора года. Учетная цена каждой облигации - 100 руб.

Во II квартале 2004 г. биржевые котировки облигаций стали снижаться. По прогнозам цена облигации может упасть до 40 руб. Поэтому в конце квартала бухгалтер ООО "Инвестком" создал резерв под обесценение этих бумаг, сделав проводку:

Дебет 91 субсчет "Прочие расходы" Кредит 59

- 21 000 руб. (350 шт. х (100 руб. - 40 руб.)) - создан резерв под обесценение финансовых вложений в облигации.

В балансе за полугодие 2004 г. по строке 140 бухгалтер покажет сумму вложений в облигации за минусом созданного резерва, то есть 14 000 руб. (100 руб/шт. х 350 шт. - 21 000 руб.).

Не забудьте: во II квартале 2004 г. финансовые вложения, которые ранее учитывались как долгосрочные, могут стать краткосрочными. Например, в ноябре 2003 г. фирма предоставила другой организации заем сроком на полтора года. Вернуть деньги организация должна в апреле 2005 г. Поэтому уже с мая 2004 г. предоставленный заем будет считаться краткосрочным. И в балансе на 30 июня 2004 г. фирма должна показать его по строке 250, а не 140.

Отложенные налоговые активы (строка 145)

Данная строка предназначена для того, чтобы показать величину отложенных налоговых активов организации. Чтобы рассчитать их, сумму вычитаемых временных разниц умножают на ставку налога на прибыль.

Вычитаемые временные разницы образуются, в частности, когда:

- сумма амортизации, которая начислена в бухучете, превышает сумму амортизации, рассчитанной по правилам налогового учета;

- в бухгалтерском учете и для целей налогообложения организация по-разному списывает коммерческие и управленческие расходы;

- переносится на будущее убыток, который уменьшит налогооблагаемые доходы в последующих отчетных периодах;

- организация, применяющая в налоговом учете кассовый метод, в бухучете отразила расходы, но еще не оплатила их.

Также вычитаемая разница появляется, если фирма по ошибке перечислила излишнюю сумму налога на прибыль и зачла ее в счет будущих платежей (п.11 ПБУ 18/02). При этом такая разница - сама по себе отложенный налоговый актив. Значит, умножать ее на ставку налога на прибыль не надо. Такие разъяснения даны в Письме Минфина России от 15 апреля 2003 г. N 16-00-14/129.

Прочие внеоборотные активы (строка 150)

По строке 150 указывают долгосрочные активы предприятия, которые не были отражены в других строках раздела "Внеоборотные активы" Бухгалтерского баланса.

Как формируются показатели строк

раздела I Бухгалтерского баланса

     
   ————————————————————T———————T———————————————————————————————————————¬
   |   Строка баланса  |  Код  |Как сформировать показатели для баланса|
   |                   | строки|                                       |
   |                   |баланса|                                       |
   +———————————————————+———————+———————————————————————————————————————+
   |Нематериальные     |  110  |Разница между дебетовым сальдо счета 04|
   |активы             |       |и кредитовым сальдо счета 05 (либо     |
   |                   |       |сальдо счета 04 — если амортизация по  |
   |                   |       |нематериальным активам отражается также|
   |                   |       |на счете 04)                           |
   +———————————————————+———————+———————————————————————————————————————+
   |Основные средства  |  120  |Разница между дебетовым остатком счета |
   |                   |       |01 и кредитовым остатком счета 02      |
   |                   |       |(в расчет не берется субсчет           |
   |                   |       |"Амортизация по имуществу,             |
   |                   |       |предоставляемому другим организациям во|
   |                   |       |временное пользование")                |
   +———————————————————+———————+———————————————————————————————————————+
   |Незавершенное      |  130  |Остатки по счетам 07, 08 и субсчету    |
   |строительство      |       |"Расчеты по капитальному строительству"|
   |                   |       |счета 60 плюс (минус) дебетовое        |
   |                   |       |(кредитовое) сальдо субсчетов счета 16,|
   |                   |       |на которых отражены отклонения от      |
   |                   |       |сметной стоимости строящихся объектов  |
   +———————————————————+———————+———————————————————————————————————————+
   |Доходные вложения  |  135  |Сальдо счета 03 за минусом сальдо      |
   |                   |       |субсчета "Амортизация в материальные   |
   |                   |       |ценности по имуществу, предоставляемому|
   |                   |       |другим организациям во временное       |
   |                   |       |пользование" счета 02                  |
   +———————————————————+———————+———————————————————————————————————————+
   |Долгосрочные       |  140  |Сальдо счета 58 за минусом сальдо      |
   |финансовые         |       |счета 59 в части суммы резервов по     |
   |вложения           |       |долгосрочным финансовым вложениям.     |
   |                   |       |Остаток по субсчету "Депозитные счета" |
   |                   |       |счета 55, если по депозитам начисляют  |
   |                   |       |проценты                               |
   +———————————————————+———————+———————————————————————————————————————+
   |Отложенные         |  145  |Сальдо счета 09                        |
   |налоговые активы   |       |                                       |
   +———————————————————+———————+———————————————————————————————————————+
   |Прочие внеоборотные|  150  |Показатели, не указанные в предыдущих  |
   |активы             |       |строках раздела "Внеоборотные активы"  |
   |                   |       |Бухгалтерского баланса                 |
   L———————————————————+———————+————————————————————————————————————————
   

Раздел II "Оборотные активы"

Запасы

По строке 210 приводят стоимость всех запасов организации. Расшифровывают эти сведения в строках 211 - 217.

По строке 211 указывают стоимость материалов, покупных полуфабрикатов, комплектующих, топлива, тары и запасных частей, не списанных в производство.

Здесь же отражают стоимость спецпринадлежностей и специальной одежды. Их учитывают на специальных субсчетах "Специальная оснастка и специальная одежда на складе" и "Специальная оснастка и специальная одежда в эксплуатации" к счету 10.

Мы уже упоминали, что в учете таких активов есть особенности. Они оговорены в Методических указаниях по бухгалтерскому учету специального инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования и специальной одежды, утвержденных Приказом Минфина России от 26 декабря 2002 г. N 135н.

Так вот, если срок службы спецодежды составляет менее 12 месяцев, то ее стоимость можно списать на затраты при передаче в производство. При этом в учете бухгалтер делает такую запись:

Дебет 10 субсчет "Специальная оснастка и специальная одежда в эксплуатации" Кредит 10 субсчет "Специальная оснастка и специальная одежда на складе"

- отражена стоимость выданной спецодежды.

Если же спецодежда должна прослужить более 12 месяцев, то ее стоимость следует погашать постепенно в течение всего срока полезного использования.

Пример 3. В январе 2004 г. ЗАО "Металлист" приобрело 10 пар меховых рукавиц по 590 руб. за пару (в том числе НДС - 90 руб.). Срок использования одной пары рукавиц - 2 года. В этом же месяце рукавицы были выданы работникам. Предприятие списывает спецодежду линейным способом.

В январе 2004 г. бухгалтер сделал такие проводки:

Дебет 10 субсчет "Специальная оснастка и специальная одежда на складе" Кредит 60

- 5000 руб. (500 руб. х 10 пар) - отражена стоимость купленных рукавиц;

Дебет 19 Кредит 60

- 900 руб. (90 руб. х 10 пар) - учтен НДС со стоимости приобретенных рукавиц;

Дебет 10 субсчет "Специальная оснастка и специальная одежда в эксплуатации" Кредит 10 субсчет "Специальная оснастка и специальная одежда на складе"

- 5000 руб. - выданы рукавицы работникам;

Дебет 20 Кредит 10 субсчет "Специальная оснастка и специальная одежда в эксплуатации"

- 208,33 руб. (5000 руб. : 2 года : 12 мес. х 1 мес.) - списана часть стоимости рукавиц на затраты.

Далее ежемесячно бухгалтер списывает стоимость рукавиц по 208,33 руб. К 30 июня 2004 г. осталось еще 3750,02 руб. (5000 руб. - 208,33 руб. х 6 мес.). Эту сумму бухгалтер укажет по строке 211 баланса.

Спецодежду, срок службы которой превышает год, выгоднее учесть в составе оборотных активов, а не основных средств. Ведь в этом случае с ее стоимости не придется платить налог на имущество. Как и прежде, он рассчитывается по данным бухучета.

Некоторые организации ведут учет сырья и материалов по учетным ценам. В таком случае значение строки 211 будет равно:

- сумме дебетового сальдо по счету 10 "Материалы" и дебетового сальдо субсчета "Сырье и материалы" счета 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей" (если фактическая себестоимость материалов превышает учетную);

- разности дебетового остатка по счету 10 "Материалы" и кредитового сальдо субсчета "Сырье и материалы" счета 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей" (если фактическая себестоимость материалов ниже учетной).

По строке 212 указывают стоимость всех принадлежащих организации животных: молодняка, взрослого поголовья и т.п.

По строке 213 приводят затраты на незавершенное производство и незаконченные работы (услуги). Для торговых фирм это сальдо по счету 44 "Расходы на продажу", а для остальных организаций - несписанный остаток счетов 20, 21, 23, 29, 46.

По строке 214 указывают фактическую или нормативную себестоимость готовой продукции. А торговые организации здесь же приводят покупную стоимость своих товаров. Покупная стоимость товара складывается из фактических затрат на его приобретение.

Особое внимание следует уделить ситуации, когда цена товаров выражена в условных единицах. В этом случае, если оплата произошла после того, как товары были приняты к учету, образуется суммовая разница. Ее показывают на счете 91 "Прочие доходы и расходы". Ведь покупную стоимость оприходованного товара менять нельзя (п.12 ПБУ 5/01).

По дебету счета 91 отражают отрицательные суммовые разницы (когда курс условной единицы на день оплаты выше курса на день оприходования). При этом делают проводку:

Дебет 91 субсчет "Прочие расходы" Кредит 60

- отражена отрицательная суммовая разница.

Если же курс условной единицы на дату оплаты (но не предоплаты!) выше курса на день оприходования, то образуется положительная суммовая разница. В учете ее надо отразить таким способом:

Дебет 60 Кредит 91 субсчет "Прочие доходы"

- отражена положительная суммовая разница.

Пример 4. ООО "Альбена" приобрело 200 банок зеленого горошка. Согласно договору поставки цена одной банки - 0,62 условной единицы с учетом НДС. За условную единицу принят доллар США.

Курс доллара США, установленный Центральным банком РФ, составил:

- на дату отгрузки - 2 июня 2004 г. - 29,0053 руб.;

- на день оплаты - 11 июня 2004 г. - 29,0424 руб.

Таким образом, из-за разницы в курсах доллара на дату оприходования товара и на дату его оплаты образовалась отрицательная суммовая разница в размере 4,6 руб. (200 шт. х 0,62 USD х (29,0424 руб/USD - 29,0053 руб/USD)). В этой же сумме "сидит" НДС - 0,70 руб. (4,6 руб. х 18% : 118%). Поскольку горошек уже принят к учету, суммовую разницу бухгалтер отнес на прочие расходы.

В учете бухгалтер ООО "Альбена" отразил эту поставку так.

2 июня 2004 г.:

Дебет 41 Кредит 60

- 3596,66 руб. (200 шт. х 0,62 USD х 29,0053 руб/USD) - отражена стоимость товара исходя из курса условной единицы, действующего на дату отгрузки;

Дебет 19 Кредит 60

- 548,64 руб. (3596,66 руб. х 18% : 118%) - выделен НДС по поступившему товару.

11 июня 2004 г.:

Дебет 60 Кредит 51

- 3601,26 руб. (200 шт. х 0,62 USD х 29,0424 руб/USD) - оплачена поставка горошка;

Дебет 91 субсчет "Прочие расходы" Кредит 60

- 3,90 руб. - отражена отрицательная суммовая разница;

Дебет 19 Кредит 60

- 0,70 руб. - выделен НДС с отрицательной суммовой разницы.

Таким образом, если ООО "Альбена" не продаст горошек до 30 июня 2004 г., то в балансе по строке 214 бухгалтер покажет 3596,66 руб.

Кроме того, по строке 214 надо показать себестоимость готовой продукции или товаров, уменьшенную на сумму созданного резерва под снижение стоимости материальных ценностей.

По строке 215 записывают стоимость отгруженной продукции в случае, если право собственности на нее переходит не в момент отгрузки, а позже. Например, уже после оплаты.

По строке 216 указываются расходы, которые произведены в отчетном периоде, но относятся к будущим периодам. Конкретного перечня таких расходов нет. Но это могут быть, к примеру: стоимость лицензии на право осуществлять какую-либо деятельность; расходы по ремонту основных средств, если для этого не создавали резерв; затраты на открытие новой производственной линии; страховые взносы, перечисленные одним платежом.

Списывать такие расходы на текущие затраты можно в течение срока, определенного приказом руководителя фирмы, или пропорционально объему выпущенной продукции.

По строке 217 показывают затраты, которые не были отражены в предыдущих строках группы статей "Запасы".

Налог на добавленную стоимость

по приобретенным ценностям (строка 220)

По этой строке записывают суммы НДС, предъявленного поставщиками, но еще не принятого к вычету. Как известно, фирма может зачесть НДС, если товары (работы, услуги) оприходованы и оплачены, а от поставщика получен счет-фактура с выделенной суммой налога. Кроме того, покупка должна быть нужна для деятельности, которая облагается НДС.

"Входной" НДС по основным средствам, требующим монтажа, можно возместить сразу, как только они будут приняты на учет. К такому выводу пришел Президиум ВАС РФ в Постановлении от 24 февраля 2004 г. N 10865/03. Правило же, прописанное в п.5 ст.172 Налогового кодекса РФ, касается только налога по монтажным работам, выполненным сторонними организациями. НДС по таким работам можно принять к вычету только в том месяце, когда объект начнут амортизировать. Подробнее об этом Постановлении суда и аргументах, которые позволили организации выиграть этот спор, читайте в рубрике "Что изменилось в учете и налогообложении" на с. 8 в "Главбухе" N 7, 2004.

Фирмы, переведенные на ЕНВД или пользующиеся освобождением по ст.145 Налогового кодекса РФ, по строке 220 ставят прочерк, так как они не являются плательщиками НДС. Весь "входной" налог они учитывают в стоимости купленного имущества.

Обратите внимание: если фирма арендует государственное имущество, то она является налоговым агентом по НДС (п.3 ст.161 Налогового кодекса РФ). И поставить к вычету налог на добавленную стоимость по аренде фирма может только после того, как уплатит его в бюджет.

Дебиторская задолженность

По строке 230 показывают общую сумму долгосрочной дебиторской задолженности. Долгосрочной считается задолженность, которую погасят не ранее чем через 12 месяцев. В противном случае задолженность является краткосрочной, и тогда ее записывают по строке 240. Отсчитывать же данный срок начинают со следующего месяца после того, как долг был отражен в учете.

В составе дебиторской задолженности приводят долги: покупателей - за поставленный им товар, поставщиков - за перечисленные им авансы, подотчетников. Здесь же, а не в составе финансовых вложений, показывают займы, выданные сотрудникам.

Не погашенная в срок дебиторская задолженность считается сомнительной. На сумму такой задолженности организация может создать специальный резерв. Тогда в балансе показывают сумму дебиторки за минусом этого резерва.

Создав резерв по сомнительным долгам, фирмы, которые уплачивают НДС "по оплате", а налог на прибыль методом начисления, могут оптимизировать налоговые платежи. Ведь уже через три месяца после неоплаты долга всю сумму задолженности можно списать в уменьшение налогооблагаемой прибыли. А продлевая срок исковой давности, можно сколь угодно долго оттягивать момент уплаты НДС. О том, как минимизировать налоги в этой ситуации, мы рассказывали на с. 32 в "Главбухе" N 6 за 2004 г.

И конечно, во II квартале 2004 г. долгосрочная дебиторская задолженность может стать краткосрочной - если после отчетной даты срок ее погашения будет составлять менее 12 месяцев. В таком случае долг надо показать по строке 240, а не 230.

Краткосрочные финансовые вложения (строка 250)

Эта строка предназначена для сумм, которые организация инвестировала на срок менее года. Что относится к финансовым вложениям, мы рассказали выше, разъясняя, как заполнять строку 140 Бухгалтерского баланса.

По этой же строке показывают средства на депозитных счетах, если по этим суммам начисляют проценты. Если же проценты не начисляют, то такие средства следует отразить по строке 260 "Денежные средства".

Денежные средства (строка 260)

Тут указывают всю сумму денежных средств, которые есть у фирмы на отчетную дату. Это и наличные в кассе, и средства на расчетных, валютных, депозитных счетах в банках.

Заметьте: здесь приводят только те средства, по которым не начисляют проценты. Иначе активы надо отразить как финансовые вложения по строке 140 или 250.

Чтобы показать в балансе валюту, хранящуюся на банковских счетах, нужно пересчитать ее в рубли по курсу на 30 июня 2004 г.

Прочие оборотные активы (строка 270)

Здесь отражают суммы, не показанные по другим статьям разд.II Бухгалтерского баланса.

Откуда взять сведения, чтобы заполнить

раздел II Бухгалтерского баланса

     
   —————————————————————T———————T———————————————————————————————————————¬
   |   Строка баланса   |  Код  |Как сформировать показатели для баланса|
   |                    | строки|                                       |
   |                    |баланса|                                       |
   +————————————————————+———————+———————————————————————————————————————+
   |Запасы              |  210  |Сумма строк 211 — 217                  |
   +————————————————————+———————+———————————————————————————————————————+
   |Сырье, материалы и  |  211  |Остаток по счету 10 плюс (минус)       |
   |другие аналогичные  |       |дебетовое (кредитовое) сальдо субсчетов|
   |ценности            |       |счета 16                               |
   +————————————————————+———————+———————————————————————————————————————+
   |Животные на         |  212  |Сальдо счета 11                        |
   |выращивании и       |       |                                       |
   |откорме             |       |                                       |
   +————————————————————+———————+———————————————————————————————————————+
   |Затраты в           |  213  |Сумма остатков по счетам 20, 21, 23,   |
   |незавершенном       |       |29, 44 и 46                            |
   |производстве        |       |                                       |
   |(издержки обращения)|       |                                       |
   +————————————————————+———————+———————————————————————————————————————+
   |Готовая продукция   |  214  |Сальдо по счетам 41 и 43 плюс (минус)  |
   |и товары для        |       |дебетовый (кредитовый) остаток         |
   |перепродажи         |       |субсчетов счета 16. Из результата      |
   |                    |       |вычесть сальдо счетов 14 и 42          |
   +————————————————————+———————+———————————————————————————————————————+
   |Товары отгруженные  |  215  |Сальдо счета 45                        |
   +————————————————————+———————+———————————————————————————————————————+
   |Расходы будущих     |  216  |Сальдо счета 97                        |
   |периодов            |       |                                       |
   +————————————————————+———————+———————————————————————————————————————+
   |Прочие запасы и     |  217  |Стоимость материально—производственных |
   |затраты             |       |ценностей, которые не вошли в          |
   |                    |       |предыдущие строки группы статей        |
   |                    |       |"Запасы"                               |
   +————————————————————+———————+———————————————————————————————————————+
   |Налог на добавленную|  220  |Сальдо счета 19                        |
   |стоимость по        |       |                                       |
   |приобретенным       |       |                                       |
   |ценностям           |       |                                       |
   +————————————————————+———————+———————————————————————————————————————+
   |Дебиторская         |  230  |Сумма остатков по дебету счетов 62 и   |
   |задолженность       |       |76, субсчета "Расчеты производятся     |
   |(платежи по которой |       |через 12 месяцев", за минусом          |
   |ожидаются более чем |       |кредитового сальдо счета 63, субсчет   |
   |через 12 месяцев    |       |"Резервы по долгосрочным долгам".      |
   |после отчетной даты)|       |Дебетовое сальдо счета 62, субсчет     |
   |                    |       |"Векселя полученные, сроком            |
   |                    |       |предъявления через 12 месяцев".        |
   |                    |       |Дебетовое сальдо счета 76, субсчет     |
   |                    |       |"Расчеты с дочерними (зависимыми)      |
   |                    |       |обществами, которые производятся через |
   |                    |       |12 месяцев".                           |
   |                    |       |Дебетовое сальдо счета 60, субсчет     |
   |                    |       |"Расчеты по авансам, выданным на срок  |
   |                    |       |больше года".                          |
   |                    |       |Дебетовое сальдо счета 73, субсчет     |
   |                    |       |"Расчеты производятся через            |
   |                    |       |12 месяцев".                           |
   |                    |       |Дебетовое сальдо счета 76, субсчет     |
   |                    |       |"Расчеты по претензиям, платежи по     |
   |                    |       |которым ожидаются через 12 месяцев"    |
   +————————————————————+———————+———————————————————————————————————————+
   |В том числе         |  231  |Дебетовое сальдо по счетам 62, 76      |
   |покупатели и        |       |(долгосрочные задолженности покупателей|
   |заказчики           |       |и заказчиков) минус остаток по субсчету|
   |                    |       |счета 63, на котором отражена сумма    |
   |                    |       |резерва по таким задолженностям        |
   +————————————————————+———————+———————————————————————————————————————+
   |Дебиторская         |  240  |Сумма остатков по счетам 62 и 76,      |
   |задолженность       |       |субсчета "Расчеты в течение            |
   |(платежи по которой |       |12 месяцев", за минусом кредитового    |
   |ожидаются в течение |       |сальдо счета 63, субсчет "Резервы по   |
   |12 месяцев после    |       |краткосрочным долгам".                 |
   |отчетной даты)      |       |Дебетовое сальдо счета 62, субсчет     |
   |                    |       |"Векселя полученные, сроком            |
   |                    |       |предъявления в течение 12 месяцев".    |
   |                    |       |Дебетовое сальдо счета 76, субсчет     |
   |                    |       |"Расчеты с дочерними (зависимыми)      |
   |                    |       |обществами в течение 12 месяцев".      |
   |                    |       |Дебетовое сальдо счета 75, субсчет     |
   |                    |       |"Расчеты по вкладам в уставный         |
   |                    |       |(складочный) капитал".                 |
   |                    |       |Дебетовое сальдо счета 60, субсчет     |
   |                    |       |"Расчеты по авансам, выданным на срок  |
   |                    |       |меньше года".                          |
   |                    |       |Дебетовое сальдо счета 68, субсчет     |
   |                    |       |"Задолженность налоговых органов,      |
   |                    |       |погашение которой ожидается в течение  |
   |                    |       |12 месяцев".                           |
   |                    |       |Дебетовое сальдо счета 73, субсчет     |
   |                    |       |"Расчеты в течение 12 месяцев".        |
   |                    |       |Дебетовое сальдо счета 76, субсчет     |
   |                    |       |"Расчеты по претензиям, платежи — в    |
   |                    |       |течение 12 месяцев"                    |
   +————————————————————+———————+———————————————————————————————————————+
   |В том числе         |  241  |Разница между остатками счетов 62, 76, |
   |покупатели и        |       |на которых показаны краткосрочные      |
   |заказчики           |       |задолженности покупателей и заказчиков,|
   |                    |       |и сальдо субсчета счета 63, на котором |
   |                    |       |отражена сумма резерва по таким        |
   |                    |       |задолженностям                         |
   +————————————————————+———————+———————————————————————————————————————+
   |Краткосрочные       |  250  |Остаток по счету 58 минус остаток по   |
   |финансовые вложения |       |счету 59 плюс остаток по счету 55      |
   |                    |       |(субсчет "Депозитные счета"), если по  |
   |                    |       |депозитам начисляют проценты           |
   +————————————————————+———————+———————————————————————————————————————+
   |Денежные средства   |  260  |Сумма остатков по счетам 50, 51, 52, 55|
   |                    |       |(субсчета "Аккредитивы" и "Чековые     |
   |                    |       |книжки", "Депозитные счета" — если по  |
   |                    |       |депозитным вкладам не начисляют        |
   |                    |       |проценты), 57                          |
   +————————————————————+———————+———————————————————————————————————————+
   |Прочие оборотные    |  270  |Показатели, не отраженные в предыдущих |
   |активы              |       |строках раздела "Оборотные активы"     |
   |                    |       |баланса                                |
   L————————————————————+———————+————————————————————————————————————————
   

Пассив баланса

Раздел III "Капитал и резервы"

Уставный капитал (строка 410)

Общества с ограниченной ответственностью, акционерные общества и общества с дополнительной ответственностью здесь отражают величину своего уставного капитала.

Государственные и муниципальные унитарные предприятия показывают сумму уставного фонда. А товарищества на вере и полные товарищества - складочный капитал.

Даже если уставный капитал оплачен не полностью, по строке 410 приводят всю его сумму. А о задолженности учредителей свидетельствует запись по строке 240.

Собственные акции, выкупленные у акционеров

(строка 411)

Эта строка предназначена для того, чтобы учесть акции (доли), которые выкуплены у акционеров (участников), - если, конечно, к 30 июня 2004 г. эти бумаги не продали другим. Показать стоимость таких акций нужно в круглых скобках, так как она уменьшает величину уставного капитала. Уменьшение уставного капитала (или его увеличение) обязательно нужно отразить в учредительных документах.

Добавочный капитал (строка 420)

Здесь приводят величину добавочного капитала. Это эмиссионный доход, который получен из-за того, что номинальная стоимость акций превысила их рыночную цену. Тут же отражают и дооценку основных средств.

Обратите внимание: по этой же строке указывают положительные курсовые разницы, образовавшиеся по взносам в уставный капитал, который сформирован в иностранной валюте. Все прочие курсовые разницы (в том числе и отрицательные по взносам в уставный капитал) в бухгалтерском учете относятся к внереализационным доходам (расходам). На это указано в п.13 ПБУ 3/2000.

Резервный капитал

По строке 430 отражают остаток резервного фонда, создаваемого в соответствии с законодательством Российской Федерации или учредительными документами.

По законодательству резервный фонд обязаны создавать только акционерные общества. Ежегодно они направляют в этот фонд не менее 5 процентов от своей чистой прибыли. Делается это до тех пор, пока величина фонда не достигнет размеров, установленных в учредительных документах. При этом резервный фонд должен составлять не менее 5 процентов от суммы уставного капитала АО.

Средства резервного фонда используют для того, чтобы покрывать убытки, вовремя погашать облигации, выкупать акции.

Неиспользованную часть резервного капитала, созданного в соответствии с законодательством, отражают по строке 431.

По желанию резервный фонд могут создавать и общества с ограниченной ответственностью. При этом величину фонда и порядок его создания они определяют самостоятельно. Остаток резерва, сформированного по собственной инициативе, показывают по строке 432.

Нераспределенная прибыль

(непокрытый убыток) (строка 470)

По этой строке надо указать нераспределенную прибыль (убыток) прошлых лет, а также сумму начисленного, но не уплаченного налога на прибыль с базы переходного периода.

Сюда же нужно отнести и текущие финансовые результаты фирмы за полугодие 2004 г. То есть сальдо счета 99 "Прибыли и убытки" по состоянию на 30 июня 2004 г. Кроме того, в этой же строке отражают сумму постоянных налоговых обязательств (активов).

Отметим, что в ПБУ 18/02 ничего не сказано о тех постоянных налоговых активах, которые образуются из-за того, что "бухгалтерские" доходы не были признаны в целях налогообложения. Между тем такие активы возникают. Например, при получении безвозмездной помощи, которая в бухучете является внереализационным доходом (п.8 ПБУ 9/99), а в учете налоговом не отражается вообще (пп.11 п.1 ст.251 Налогового кодекса РФ).

Налоговый актив возникает и при расчете дивидендов. Ведь фирма получает свои дивиденды уже после того, как с них удержан налог на прибыль: выплачивающая сторона является налоговым агентом согласно ст.275 Налогового кодекса РФ. Однако в бухгалтерском учете такие дивиденды признают операционными доходами (п.7 ПБУ 9/99). В конце месяца эти доходы увеличивают прибыль. И с этой суммы начисляют налог на "бухгалтерскую" прибыль по ставке 24 процента.

В налоговом же учете дивиденды не участвуют в расчете налога на прибыль (его с них уже удерживали). В результате образуется постоянная разница, которая увеличивает налог на "бухгалтерскую" прибыль. В учете делают такую запись:

Дебет 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль" Кредит 99 субсчет "Налог на прибыль"

- начислен постоянный налоговый актив.

Пример 5. В июне 2004 г. на общем собрании акционеров ЗАО "Протон" было принято решение выплатить дивиденды российской организации ООО "Айка". Размер дивидендов - 100 000 руб.

Поскольку ЗАО "Протон" является налоговым агентом, ему придется удержать с дивидендов налог на прибыль. Налог составит 6000 руб. (100 000 руб. х 6%). Следовательно, ООО "Айка" получит 94 000 руб.

Допустим, что на расчетный счет ООО "Айка" дивиденды будут перечислены только в июле 2004 г. Значит, по строке 230 полугодового баланса эта фирма должна показать 94 000 руб. дебиторской задолженности.

В бухгалтерском учете причитающиеся дивиденды ООО "Айка" отразит на кредите субсчета "Прочие доходы" счета 91. А в конце месяца они попадут в кредит счета 99 "Прибыли и убытки". В результате в бухгалтерском учете будет начислен налог на прибыль:

Дебет 99 субсчет "Налог на прибыль" Кредит 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль"

- 22 560 руб. (94 000 руб. х 24%) - начислен налог на "бухгалтерскую" прибыль.

В налоговом же учете дивиденды участвовать в расчете не будут, причем ни в отчетном, ни в последующих периодах. Ведь на них налог уже начислило ЗАО "Протон".

Поэтому, чтобы скорректировать сумму налога, бухгалтер ООО "Айка" сделал обратную проводку:

Дебет 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль" Кредит 99 субсчет "Налог на прибыль"

- 22 560 руб. (94 000 руб. х 24%) - начислен постоянный налоговый актив по полученным дивидендам.

Откуда взять сведения, чтобы заполнить

раздел III Бухгалтерского баланса

     
   —————————————————————T———————T———————————————————————————————————————¬
   |   Строка баланса   |  Код  |Как сформировать показатели для баланса|
   |                    | строки|                                       |
   |                    |баланса|                                       |
   +————————————————————+———————+———————————————————————————————————————+
   |Уставный капитал    |  410  |Сальдо счета 80                        |
   +————————————————————+———————+———————————————————————————————————————+
   |Собственные акции,  |  411  |Сальдо счета 81                        |
   |выкупленные у       |       |                                       |
   |акционеров          |       |                                       |
   +————————————————————+———————+———————————————————————————————————————+
   |Добавочный капитал  |  420  |Сальдо счета 83                        |
   +————————————————————+———————+———————————————————————————————————————+
   |Резервный капитал   |  430  |Сумма строк 431 и 432                  |
   +————————————————————+———————+———————————————————————————————————————+
   |Резервы,            |  431  |Сальдо субсчета счета 82, на котором   |
   |образованные в      |       |отражена сумма резерва, созданного в   |
   |соответствии с      |       |соответствии с законодательством РФ    |
   |законодательством   |       |                                       |
   +————————————————————+———————+———————————————————————————————————————+
   |Резервы,            |  432  |Сальдо субсчета счета 82, где показан  |
   |образованные в      |       |размер резерва, образованного в        |
   |соответствии        |       |соответствии с учредительными          |
   |с учредительными    |       |документами                            |
   |документами         |       |                                       |
   +————————————————————+———————+———————————————————————————————————————+
   |Нераспределенная    |  470  |Сальдо счетов 84 и 99                  |
   |прибыль (непокрытый |       |                                       |
   |убыток)             |       |                                       |
   L————————————————————+———————+————————————————————————————————————————
   

Раздел IV "Долгосрочные обязательства"

Займы и кредиты (строка 510)

По этой строке приводят остатки полученных заемных средств, которые фирма должна погасить более чем через 12 месяцев. Отсчет этого срока начинается с 1-го числа следующего месяца после того, как кредиты и займы были отражены в бухгалтерском учете.

Обратите внимание: во II квартале 2004 г. долгосрочные кредиты и займы могут стать краткосрочными. Так может произойти, если срок погашения кредита или займа станет меньше 12 месяцев. Тогда задолженность надо отразить по строке 610, а не 510.

Задолженность по кредитам и займам в балансе надо показать с учетом начисленных процентов.

Отложенные налоговые обязательства (строка 515)

Чтобы рассчитать отложенные налоговые обязательства, надо временные налогооблагаемые разницы умножить на ставку налога на прибыль.

Образуются такие разницы, когда:

- сумма амортизации в налоговом учете больше, чем в бухгалтерском;

- проценты по выданным займам фирма начисляла ежемесячно, а должник погасил их единовременно. В данном случае разница возникает, если фирма применяет кассовый метод;

- в бухгалтерском учете проценты по кредитам, взятым на покупку основных средств или материалов, включаются в их первоначальную стоимость, а в целях налогообложения прибыли - в состав внереализационных расходов и т.д.

Если у фирмы есть недоплата по налогу на прибыль, то это тоже разница, которая приводит к образованию отложенного обязательства. Только вот чтобы отразить эту разницу в учете, недоплату умножать на 24 процента не надо, так как она сама по себе уже является отложенным налоговым обязательством. Такое мнение высказал Минфин России в Письме от 24 ноября 2003 г. N 16-00-14/354. Обязательство это будет погашаться по мере уплаты налога.

Прочие долгосрочные обязательства (строка 520)

Долги, которые не были отражены в других строках разд.IV "Долгосрочные обязательства", нужно привести по данной строке.

Где взять информацию, чтобы заполнить раздел IV баланса

     
   —————————————————————T———————T———————————————————————————————————————¬
   |   Строка баланса   |  Код  |Как сформировать показатели для баланса|
   |                    | строки|                                       |
   |                    |баланса|                                       |
   +————————————————————+———————+———————————————————————————————————————+
   |Займы и кредиты     |  510  |Остаток по счету 67, на котором        |
   |                    |       |отражена задолженность по долгосрочным |
   |                    |       |кредитам и займам, а также сумма       |
   |                    |       |процентов по ним                       |
   +————————————————————+———————+———————————————————————————————————————+
   |Отложенные налоговые|  515  |Сальдо счета 77                        |
   |обязательства       |       |                                       |
   +————————————————————+———————+———————————————————————————————————————+
   |Прочие долгосрочные |  520  |Долгосрочные пассивы, которые не были  |
   |обязательства       |       |отражены в разд.IV "Долгосрочные       |
   |                    |       |обязательства"                         |
   L————————————————————+———————+————————————————————————————————————————
   

Раздел V "Краткосрочные обязательства"

Займы и кредиты (строка 610)

Тут отражают задолженность организации по кредитам и займам, которые были получены менее чем на 12 месяцев. Задолженность приводится с учетом процентов, которые организация должна уплатить в отчетном периоде.

Кредиторская задолженность

По строке 620 отражают общую сумму кредиторской задолженности организации.

Расшифровка же строки 620 приведена далее (строки 621 - 625).

По строке 621 показывают задолженность перед поставщиками и подрядчиками.

По строке 622 записывают сумму начисленной, но еще не выданной заработной платы. Так, если фирма ежемесячно рассчитывается со своими сотрудниками, в балансе на 30 июня 2004 г. должна быть показана начисленная, но не выплаченная июньская зарплата.

По строке 623 указывают задолженность перед государственными внебюджетными фондами по ЕСН и взносам на обязательное пенсионное страхование и страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.

По строке 624 приводят задолженность перед бюджетом по налогам, сборам, штрафным санкциям.

По строке 625 проставляют суммы прочей кредиторской задолженности организации. Это могут быть взносы по добровольному страхованию, арендная плата, долги перед подотчетниками и т.п.

Задолженность перед участниками (учредителями)

по выплате доходов (строка 630)

Здесь должна быть показана задолженность организации перед ее учредителями по дивидендам и процентам, которые уже начислены, но еще не выплачены.

Выплачивая дивиденды учредителям, которые одновременно являются работниками фирмы, можно сэкономить на налогах. Для этого учредителю нужно установить минимальную зарплату. Это позволит снизить ЕСН. А по истечении квартала учредителю можно выплатить дивиденды, с которых нужно удержать лишь НДФЛ по ставке 6 процентов. А ЕСН и страховые взносы с этих сумм платить уже не надо. О том, как провести выплаты учредителям, чтобы сэкономить на налогах, читайте на с. 34 в "Главбухе" N 5, 2004.

Кстати, законодательство разрешает выплачивать дивиденды не только по окончании года, но и по истечении каждого квартала. Это касается как акционерных обществ, так и обществ с ограниченной ответственностью.

Доходы будущих периодов (строка 640)

Здесь записывают сумму доходов, которые получены в отчетном периоде или ранее, но относятся к будущим периодам. Их учитывают на счете 98. В частности, к доходам будущих периодов относят деньги, вырученные от продажи проездных билетов, абонементов, арендную плату. Кроме того, сюда входит остаточная стоимость безвозмездно полученного имущества.

Коммерческие учреждения отражают тут целевые бюджетные поступления. А для некоммерческих организаций полученные целевые средства являются вступительными, членскими взносами, поэтому их показывают в разд.III "Капитал и резервы" Бухгалтерского баланса.

По этой же строке указывают разницу между суммой, которую следует взыскать с виновных лиц за недостачу, и балансовой стоимостью пропавших ценностей.

Здесь же отражается несписанная часть отрицательной деловой репутации купленной фирмы.

Резервы предстоящих расходов (строка 650)

Это суммы, которые организация зарезервировала, чтобы покрыть свои будущие затраты. Резервировать деньги фирма вправе на отпускные, ежегодные вознаграждения, ремонт основных средств. Впрочем, предприятие может создавать резервы и на другие цели - главное, чтобы они были предусмотрены в учетной политике.

Еще тут отражают остатки резервов, которые перенесены с прошлого года. А также суммы, которые перечислены в резерв за первое полугодие.

Прочие краткосрочные обязательства (строка 660)

Если краткосрочные обязательства не были отражены в предыдущих строках данного раздела, то их следует показать по строке 660.

Взаимоувязка счетов бухгалтерского учета

и строк раздела V баланса

     
   —————————————————————T———————T———————————————————————————————————————¬
   |   Строка баланса   |  Код  |Как сформировать показатели для баланса|
   |                    | строки|                                       |
   |                    |баланса|                                       |
   +————————————————————+———————+———————————————————————————————————————+
   |Займы и кредиты     |  610  |Остаток по субсчетам счета 66, на      |
   |                    |       |которых отражена основная задолженность|
   |                    |       |по краткосрочным кредитам и сумма      |
   |                    |       |процентов по ним                       |
   +————————————————————+———————+———————————————————————————————————————+
   |Кредиторская        |  620  |Сумма строк 621 — 625                  |
   |задолженность       |       |                                       |
   +————————————————————+———————+———————————————————————————————————————+
   |Поставщики и        |  621  |Сумма сальдо субсчетов счетов 76 и 60, |
   |подрядчики          |       |на которых отражена задолженность перед|
   |                    |       |поставщиками и подрядчиками            |
   +————————————————————+———————+———————————————————————————————————————+
   |Задолженность перед |  622  |Кредитовый остаток счета 70 (за        |
   |персоналом          |       |исключением субсчета "Расчеты с        |
   |организации         |       |работниками по выплате доходов по      |
   |                    |       |акциям и долям")                       |
   +————————————————————+———————+———————————————————————————————————————+
   |Задолженность перед |  623  |Кредитовый остаток по счету 69         |
   |государственными    |       |                                       |
   |внебюджетными фондам|       |                                       |
   +————————————————————+———————+———————————————————————————————————————+
   |Задолженность       |  624  |Кредитовый остаток по счету 68         |
   |по налогам и сборам |       |                                       |
   +————————————————————+———————+———————————————————————————————————————+
   |Прочие кредиторы    |  625  |Остаток субсчетов "Расчеты по          |
   |                    |       |претензиям" и "Расчеты по              |
   |                    |       |имущественному и личному страхованию"  |
   |                    |       |счета 76 и сальдо счета 71             |
   +————————————————————+———————+———————————————————————————————————————+
   |Задолженность перед |  630  |Кредитовые остатки субсчета "Расчеты по|
   |участниками         |       |выплате доходов" счета 75 и субсчета   |
   |(учредителями) по   |       |"Расчеты с работниками по выплате      |
   |выплате доходов     |       |доходов по акциям и долям" счета 70    |
   +————————————————————+———————+———————————————————————————————————————+
   |Доходы будущих      |  640  |Остаток по счету 98                    |
   |периодов            |       |                                       |
   +————————————————————+———————+———————————————————————————————————————+
   |Резервы предстоящих |  650  |Остаток по счету 96                    |
   |расходов            |       |                                       |
   +————————————————————+———————+———————————————————————————————————————+
   |Прочие краткосрочные|  660  |Краткосрочные обязательства, которые   |
   |обязательства       |       |нельзя отнести к другим статьям раздела|
   |                    |       |"Краткосрочные обязательства"          |
   L————————————————————+———————+————————————————————————————————————————
   

Справка о наличии ценностей,

учитываемых на забалансовых счетах

В этом разделе дают информацию о ценностях, которые учтены на забалансовых счетах.

По строке 910 указывают стоимость основных средств, взятых в аренду. Причем имущество, полученное по договору лизинга, отражается отдельно (строка 911).

По строке 920 приводят стоимость товарно-материальных ценностей, принятых на ответственное хранение.

По строке 930 бухгалтер показывает стоимость товаров, взятых на комиссию.

По строке 940 указывают задолженность неплатежеспособных дебиторов, списанную в убыток. Такая задолженность должна "висеть" за балансом в течение пяти лет с того момента, как ее списали.

По строке 950 отражают суммы гарантий, которые получила организация.

По строке 960 нужно записать суммы тех гарантий, которые выдала организация.

По строке 970 показывается сумма износа, начисленная по объектам жилищного фонда.

По строке 980 следует представить суммы износа, которые начислены по объектам внешнего благоустройства, лесного и дорожного хозяйств и т.д. Суммы износа уменьшают стоимость неамортизируемого имущества при расчете налога на имущество.

Обратите внимание: несмотря на то что по правилам бухгалтерского учета износ начисляют один раз в конце года, для расчета налога на имущество лучше делать это ежемесячно. В противном случае в балансе данные о задолженности перед бюджетом будут искажены. Так Минфин России рекомендует поступать бюджетным организациям в Письме от 19 мая 2004 г. N 04-05-06/57. Поэтому фирмы и некоммерческие организации в отношении основных средств, по которым считают износ, могут следовать этой рекомендации.

По строке 990 следует показать нематериальные активы, полученные в пользование (например, по лицензионным договорам).

Сальдо забалансовых счетов для заполнения Справки

     
   —————————————————————T———————T———————————————————————————————————————¬
   |   Строка баланса   |  Код  |Как сформировать показатели для баланса|
   |                    | строки|                                       |
   |                    |баланса|                                       |
   +————————————————————+———————+———————————————————————————————————————+
   |Арендованные        |  910  |Сальдо забалансового счета 001         |
   |основные средства   |       |                                       |
   +————————————————————+———————+———————————————————————————————————————+
   |В том числе по      |  911  |Сальдо субсчетов забалансового         |
   |лизингу             |       |счета 001, на которых отражена         |
   |                    |       |стоимость основных средств, полученных |
   |                    |       |по договору лизинга                    |
   +————————————————————+———————+———————————————————————————————————————+
   |Товарно—материальные|  920  |Сальдо забалансового счета 002         |
   |ценности, принятые  |       |                                       |
   |на ответственное    |       |                                       |
   |хранение            |       |                                       |
   +————————————————————+———————+———————————————————————————————————————+
   |Товары, принятые на |  930  |Сальдо забалансового счета 004         |
   |комиссию            |       |                                       |
   +————————————————————+———————+———————————————————————————————————————+
   |Списанная в убыток  |  940  |Сальдо забалансового счета 007         |
   |задолженность       |       |                                       |
   |неплатежеспособных  |       |                                       |
   |дебиторов           |       |                                       |
   +————————————————————+———————+———————————————————————————————————————+
   |Обеспечения         |  950  |Сальдо забалансового счета 008         |
   |обязательств и      |       |                                       |
   |платежей полученные |       |                                       |
   +————————————————————+———————+———————————————————————————————————————+
   |Обеспечения         |  960  |Сальдо забалансового счета 009         |
   |обязательств и      |       |                                       |
   |платежей выданные   |       |                                       |
   +————————————————————+———————+———————————————————————————————————————+
   |Износ жилищного     |  970  |Сальдо субсчетов забалансового         |
   |фонда               |       |счета 010, где показана сумма          |
   |                    |       |начисленного износа по объектам жилого |
   |                    |       |фонда                                  |
   +————————————————————+———————+———————————————————————————————————————+
   |Износ объектов      |  980  |Сальдо субсчетов забалансового         |
   |внешнего            |       |счета 010, на которых отражена величина|
   |благоустройства и   |       |износа объектов внешнего               |
   |других аналогичных  |       |благоустройства и других аналогичных   |
   |объектов            |       |объектов                               |
   +————————————————————+———————+———————————————————————————————————————+
   |Нематериальные      |  990  |Сальдо забалансового счета, где        |
   |активы, полученные в|       |учитывают нематериальные активы,       |
   |пользование         |       |полученные в пользование               |
   L————————————————————+———————+————————————————————————————————————————
   

Отчет о прибылях и убытках (форма N 2)

Составляя Отчет о прибылях и убытках за первое полугодие 2004 г., нужно следовать определенным правилам. Напомним: все данные в форме N 2 показывают нарастающим итогом с 1 января по 30 июня 2004 г. При этом в графе 3 приводят данные за отчетный период, а в графе 4 - за аналогичный период прошлого года. Отрицательные же показатели записывают в круглых скобках.

Доходы и расходы по обычным видам деятельности

Выручка (нетто) от продажи товаров, продукции,

работ, услуг (за минусом налога на добавленную стоимость,

акцизов и аналогичных обязательных платежей)

(строка 010)

Здесь показывают выручку от обычных видов деятельности организации. Что считать обычным предпринимательством, фирма определяет самостоятельно (п.4 ПБУ 9/99). По общему правилу в Отчете выручка отражается в общей сумме, без расшифровок. Однако если руководство предприятия посчитает, что пользователям отчетности важно знать, насколько прибыльна та или иная деятельность, можно расписать доходы и расходы от каждого бизнеса. Для этого форму N 2 надо дополнить соответствующими строками.

Расшифровывают только существенные доходы. Напомним: уровень существенности организация определяет самостоятельно в своей учетной политике. Впрочем, всегда можно воспользоваться критерием, который рекомендует Минфин России в п.1 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности. Это 5 процентов от общей суммы того или иного показателя (скажем, выручки).

Выручку берут с учетом суммовых разниц, различных скидок или наценок, а также процентов, которые причитаются с покупателя за рассрочку платежа. А вот сумму НДС, акцизов, экспортных пошлин из величины выручки исключают. Кроме того, не являются доходами деньги, полученные посредником от покупателей за товары, принадлежащие комитенту (принципалу или доверителю), полученные авансы и суммы, поступившие в качестве залога, задатка и т.д.

Себестоимость проданных товаров,

продукции, работ, услуг (строка 020)

По этой строке отражают затраты по обычным видам деятельности. Это расходы на изготовление и реализацию продукции, приобретение и продажу товаров, а также траты, связанные с выполнением работ и оказанием услуг.

Обратите внимание: если фирма распределяет управленческие и коммерческие расходы между реализованной и оставшейся на складе продукцией, то доля таких затрат будет включена в себестоимость. В этом случае часть управленческих и коммерческих расходов, относящаяся к реализованной продукции, в составе себестоимости списывается на счет 43. А затем в дебет счета 90 "Продажи" (субсчет "Себестоимость продаж").

Торговые фирмы в бухгалтерском учете также могут распределять коммерческие и управленческие расходы между проданными и оставшимися товарами. Тогда часть затрат, приходящаяся на реализованные товары, списывается в дебет счета 90 (субсчет "Себестоимость продаж").

Получается, что в данном случае такие расходы будут приведены по строке 020, а строки 030 и 040 Отчета заполнять не придется.

Валовая прибыль (строка 029)

Это промежуточный итог. Здесь приводят валовую прибыль предприятия. Она рассчитывается как разница между выручкой (строка 010) и себестоимостью (строка 020).

Коммерческие расходы (строка 030)

Эту строку заполняют только те фирмы, которые коммерческие расходы не распределяют, а списывают полностью на себестоимость продукции или товаров, реализованных в отчетном периоде (п.9 ПБУ 10/99 "Расходы организации").

Коммерческими являются расходы, которые непосредственно связаны со сбытом продукции. Например, это затраты на рекламу, хранение и перевозку товаров и готовой продукции. А вот торговые компании здесь же приводят и издержки обращения. К ним относят зарплату продавцов, амортизацию основных средств, плату за аренду торговых площадей и складов, стоимость услуг по охране и т.д.

Управленческие расходы (строка 040)

Эта строка предназначена для того, чтобы отражать общехозяйственные расходы фирмы. В состав таких расходов включают зарплату администрации, расходы на их командировки, амортизацию офисного оборудования, стоимость лицензий и т.д.

Управленческие расходы списывают на себестоимость продукции аналогично коммерческим. То есть либо все сразу - в отчетном периоде, в котором они имели место (тогда бухгалтер заполняет строку 040), либо пропорционально доле реализованной продукции (товаров) - в этом случае расходы будут показаны в составе себестоимости по строке 020, а строку 040 не заполняют.

Прибыль (убыток) от продаж (строка 050)

Здесь приводят финансовый результат по обычным видам деятельности фирмы.

Откуда взять сведения,

чтобы заполнить раздел "Доходы и расходы

по обычным видам деятельности"

     
   —————————————————————T———————T———————————————————————————————————————¬
   |    Строка Отчета   |  Код  |      Как сформировать показатели      |
   |                    | строки|    для Отчета о прибылях и убытках    |
   +————————————————————+———————+———————————————————————————————————————+
   |Выручка (нетто) от  |  010  |Разница между кредитовым оборотом      |
   |продажи товаров,    |       |субсчета "Выручка" счета 90 и          |
   |продукции, работ,   |       |дебетовыми оборотами субсчетов "Налог  |
   |услуг (за минусом   |       |на добавленную стоимость", "Акцизы",   |
   |налога на           |       |"Экспортные пошлины" счета 90          |
   |добавленную         |       |                                       |
   |стоимость, акцизов и|       |                                       |
   |аналогичных         |       |                                       |
   |обязательных        |       |                                       |
   |платежей)           |       |                                       |
   +————————————————————+———————+———————————————————————————————————————+
   |Себестоимость       |  020  |Дебетовый оборот по субсчету           |
   |проданных товаров,  |       |"Себестоимость продаж" счета 90 в      |
   |продукции, работ,   |       |корреспонденции со счетами 20, 41, 43 и|
   |услуг               |       |45.                                    |
   |                    |       |Организации, которые используют для    |
   |                    |       |учета затрат на производство счет 40,  |
   |                    |       |должны скорректировать дебетовый оборот|
   |                    |       |по субсчету "Себестоимость продаж"     |
   |                    |       |счета 90 на разницу между фактической и|
   |                    |       |нормативной себестоимостью продукции.  |
   |                    |       |Если фактическая себестоимость окажется|
   |                    |       |выше нормативной, то сумма превышения  |
   |                    |       |прибавляется к дебетовому обороту по   |
   |                    |       |субсчету "Себестоимость продаж", а если|
   |                    |       |ниже — то вычитается из него           |
   +————————————————————+———————+———————————————————————————————————————+
   |Валовая прибыль     |  029  |Разница между строками 010 и 020       |
   +————————————————————+———————+———————————————————————————————————————+
   |Коммерческие расходы|  030  |Дебетовый оборот субсчета              |
   |                    |       |"Себестоимость продаж" счета 90 в      |
   |                    |       |корреспонденции со счетом 44           |
   +————————————————————+———————+———————————————————————————————————————+
   |Управленческие      |  040  |Дебетовый оборот субсчета              |
   |расходы             |       |"Себестоимость продаж" счета 90 в      |
   |                    |       |корреспонденции со счетом 26           |
   +————————————————————+———————+———————————————————————————————————————+
   |Прибыль (убыток) от |  050  |Разность строки 010 и строк 020, 030 и |
   |продаж              |       |040                                    |
   L————————————————————+———————+————————————————————————————————————————
   

Пример. ЗАО "Фобос" изготавливает и продает мебель. Помимо производства компания сдает пустующие производственные площади в аренду.

В отчете руководство фирмы решило расшифровать только существенные доходы. В приказе об учетной политике ЗАО "Фобос" определен критерий существенности. Это 9 процентов от общей суммы того или иного показателя. Кроме того, установлено, что управленческие и коммерческие расходы не распределяются, а ежемесячно списываются на счет 90.

Показатели деятельности ЗАО "Фобос" в первом полугодии 2004 г. и в аналогичном периоде прошлого года приведены ниже.

     
   ——————————————————T—————————————————————————————————————————————————————¬
   |   Наименование  |    Показатели деятельности ЗАО "Фобос", тыс. руб.   |
   |   показателей   +——————————————————————————T——————————————————————————+
   |                 |   за полугодие 2004 г.   |   за полугодие 2003 г.   |
   |                 +————————————T——————T——————+————————————T——————T——————+
   |                 |производство|аренда| всего|производство|аренда|всего |
   +—————————————————+————————————+——————+——————+————————————+——————+——————+
   |Выручка (без НДС)|   13 000   | 1 500|14 500|   10 000   |  500 |10 500|
   +—————————————————+————————————+——————+——————+————————————+——————+——————+
   |Себестоимость    |    7 500   |   300| 7 800|    5 800   |  150 | 5 950|
   +—————————————————+————————————+——————+——————+————————————+——————+——————+
   |Коммерческие     |    2 160   |   150| 2 310|    1 230   |  120 | 1 350|
   |расходы, в том   |            |      |      |            |      |      |
   |числе:           |            |      |      |            |      |      |
   +—————————————————+————————————+——————+——————+————————————+——————+——————+
   |перевозка готовой|      560   |    — |   560|      400   |   —  |   400|
   |продукции        |            |      |      |            |      |      |
   +—————————————————+————————————+——————+——————+————————————+——————+——————+
   |рекламные        |    1 600   |   150| 1 750|      830   |  120 |   950|
   +—————————————————+————————————+——————+——————+————————————+——————+——————+
   |Управленческие   |    1 700   |   900| 2 600|    1 400   |  170 | 1 570|
   |расходы          |            |      |      |            |      |      |
   L—————————————————+————————————+——————+——————+————————————+——————+———————
   

Доходы от сдачи имущества в аренду в 2004 г. составляют 10,34 процента (1 500 000 руб. : 14 500 000 руб. х 100%). Это больше установленного показателя существенности. Поэтому в отчете за полугодие 2004 г. ЗАО "Фобос" расшифрует доходы и расходы по своим обычным видам деятельности: производству и сдаче имущества в аренду. Для этого в форму N 2 ввели дополнительные строки.

Что касается аналогичного периода 2003 г., то там суммы, вырученные за аренду, не превысили установленного критерия - 9 процентов от общей суммы доходов. Доля доходов от аренды составила 4,76 процента (500 000 руб. / 10 500 000 руб.). Поэтому в прошлом году детализировали только доходы от производства.

Отчет о прибылях и убытках за I квартал 2004 г. следует составить следующим образом (заполненный бланк формы N 2 приведен на с. 52):

- в графе 3 по строке 010 - 14 500 000 руб.;

- в графе 4 по строке 010 - 10 500 000 руб.;

- в графе 3 по строке 011 - 13 000 000 руб.;

- в графе 4 по строке 011 - 10 000 000 руб.;

- в графе 3 по строке 012 - 1 500 000 руб.;

- в графе 4 по строке 012 ставим прочерк;

- в графе 3 по строке 020 - 7 800 000 руб. в круглых скобках;

- в графе 4 по строке 020 - 5 950 000 руб. в круглых скобках;

- в графе 3 по строке 021 - 7 500 000 руб. в круглых скобках;

- в графе 4 по строке 021 - 5 800 000 руб. в круглых скобках;

- в графе 3 по строке 022 - 300 000 руб. в круглых скобках;

- в графе 4 по строке 022 ставим прочерк;

- в графе 3 по строке 029 - 6 700 000 руб. (14 500 000 - 7 800 000);

- в графе 4 по строке 029 - 4 550 000 руб. (10 500 000 - 5 950 000);

- в графе 3 по строке 030 - 2 310 000 руб. в круглых скобках;

- в графе 4 по строке 030 - 1 350 000 руб. в круглых скобках;

- в графе 3 по строке 040 - 2 600 000 руб. в круглых скобках;

- в графе 4 по строке 040 - 1 570 000 руб. в круглых скобках;

- в графе 3 по строке 050 - 1 790 000 руб. (6 700 000 - 2 310 000 - 2 600 000);

- в графе 4 по строке 050 - 1 630 000 руб. (4 550 000 - 1 350 000 - 1 570 000).

Прочие доходы и расходы

Проценты к получению (строка 060)

По этой строке организации приводят проценты, которые причитаются по итогам полугодия 2004 г. В данном случае речь идет о процентах по государственным облигациям и ценным бумагам, банковским депозитам и вкладам, а также по предоставленным займам.

Проценты к уплате (строка 070)

Здесь приводят проценты, которые организация обязана выплатить по полученным кредитам и займам, выданным облигациям, проданным акциям.

Доходы от участия в других организациях (строка 080)

Тут указывают поступления от участия в уставных капиталах других фирм (например, дивиденды по акциям и т.д.).

Обратите внимание: здесь отражают сумму дивидендов, которые начислили организации по итогам 2003 г. Кроме того, законодательство разрешает выплачивать дивиденды не только по окончании года, но и по истечении каждого квартала. Поэтому, если по итогам I квартала общее собрание акционеров фирмы, в которой участвует ваша организация, решило начислить дивиденды, они также будут показаны по строке 080.

Прочие операционные доходы (строка 090)

По названию строки ясно, какие доходы здесь приводятся. К прочим операционным доходам относят те поступления, которые не были представлены в предыдущих строках Отчета.

Это выручка от продажи основных средств, нематериальных активов, материалов и других активов. Кроме того, поступления от сдачи имущества в аренду - если организация решила, что такие доходы не являются для нее обычными. Обратите внимание: выручку от продажи и аренды имущества показывают без НДС.

Здесь же отражают прибыль, которую фирма получила в рамках договора простого товарищества. Обратите внимание: с 1 января 2004 г. имущество, переданное в совместную деятельность, отражают в составе финансовых вложений не по договорной (так было раньше), а по балансовой стоимости, которая сложилась на тот день, когда вступил в силу договор о совместной деятельности (п.13 ПБУ 20/03). Таким образом, теперь в учете никаких разниц не возникает.

Прочие операционные расходы (строка 100)

По строке 100 показывают операционные расходы, которые не вошли в предыдущие расходные статьи Отчета. Это:

- остаточная стоимость проданных основных средств и нематериальных активов;

- амортизация основных средств, которые сданы в аренду;

- суммы, уплаченные за банковские услуги (например, за расчетно-кассовое обслуживание, куплю-продажу валюты);

- отчисления в оценочные резервы (скажем, по сомнительным долгам, под обесценение вложений в ценные бумаги и т.д.);

- налоги, которые платят за счет финансовых результатов: на имущество, рекламу и т.п.

Внереализационные доходы (строка 120)

Перечень внереализационных доходов приведен в п.8 ПБУ 9/99. В него вошли:

- признанные должником и присужденные ему по решению суда штрафы и пени за нарушение условий договора;

- суммы, полученные от покупателя, чья задолженность уже списана в прошлые годы в убыток;

- прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном периоде;

- суммы кредиторской и депонентской задолженностей, по которым истек срок исковой давности или которые невозможно взыскать;

- курсовые разницы, образовавшиеся при переоценке имущества и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте;

- стоимость безвозмездно полученного имущества и т.д.

Чтобы не платить налог на прибыль с рыночной стоимости безвозмездно полученного имущества, заключите с дарителем договор купли-продажи. В договоре укажите, что вы приобретаете основные средства (материалы, товары) по остаточной стоимости (себестоимости), увеличенной на НДС. Подробно о том, как использовать эту схему, читайте в журнале "Главбух" N 10, 2004, с. 31.

Заметим: фирмы, которые заполняют типовой бланк Отчета, по этой строке могут показать чрезвычайные доходы. Такую рекомендацию мы получили в Минфине России. Дело в том, что форма N 2 не содержит строк для отражения чрезвычайных доходов и расходов. Если бухгалтер самостоятельно дорабатывает типовой бланк Отчета о прибылях и убытках (например, с помощью бухгалтерской программы), то он может включить в него строки "Чрезвычайные доходы" и "Чрезвычайные расходы". Их следует расположить между строками "Текущий налог на прибыль" и "Чистая прибыль (убыток) отчетного периода".

Внереализационные расходы (строка 130)

Из названия ясно, какие расходы показывают по этой строке. В п.12 ПБУ 10/99 поименованы следующие виды внереализационных расходов:

- штрафы и пени, которые должна заплатить организация за нарушение условий договоров;

- дебиторская задолженность, по которой истек срок исковой давности;

- отрицательные курсовые разницы;

- величина ущерба, который возмещает предприятие;

- непроизводственные затраты, которые не уменьшают налогооблагаемые доходы (скажем, благотворительные пожертвования, оплата спортивных и культурных мероприятий, отдыха и развлечений сотрудников);

- убытки прошлых лет, выявленные в первом полугодии 2004 г., и т.п.

Тут же можно показать и сумму штрафов и пеней по налогам и сборам. А также сумму чрезвычайных расходов. В Минфине нам разъяснили: санкции за неуплату налогов и форс-мажорные расходы отражают на счете 99 "Прибыли и убытки". Так сказано в Инструкции по применению Плана счетов. Но так как в Отчете нет специальных строк для затрат, которые формируются на счете 99, бухгалтер вправе отразить их в составе внереализационных расходов.

Что касается пеней, то в Плане счетов не сказано, где их начислять. Обычно их отражают записями по счету 91 или 99. Но в любом случае пени также лучше показать именно по строке 130. Единственное исключение - пени по налогу на прибыль. Их корректнее отражать на счете 99 и показывать в форме N 2 в дополнительной строке, следующей за строкой 150 "Текущий налог на прибыль".

Где взять информацию, чтобы заполнить строки

раздела "Прочие доходы и расходы"

Отчета о прибылях и убытках

     
   —————————————————————T———————T———————————————————————————————————————¬
   |    Строка Отчета   |  Код  |      Как сформировать показатели      |
   |                    | строки|    для Отчета о прибылях и убытках    |
   +————————————————————+———————+———————————————————————————————————————+
   |Проценты к получению|  060  |Кредитовый оборот субсчетов счета 91,  |
   |                    |       |на которых показаны проценты к         |
   |                    |       |получению                              |
   +————————————————————+———————+———————————————————————————————————————+
   |Проценты к уплате   |  070  |Дебетовый оборот субсчетов счета 91,   |
   |                    |       |где отражены проценты к уплате         |
   +————————————————————+———————+———————————————————————————————————————+
   |Доходы от участия   |  080  |Кредитовый оборот субсчетов счета 91,  |
   |в других            |       |на которых показана величина доходов от|
   |организациях        |       |долевого участия в других организациях |
   +————————————————————+———————+———————————————————————————————————————+
   |Прочие операционные |  090  |Кредитовый оборот по субсчетам         |
   |доходы              |       |счета 91, где указаны прочие           |
   |                    |       |операционные доходы, минус сумма НДС   |
   +————————————————————+———————+———————————————————————————————————————+
   |Прочие операционные |  100  |Дебетовый оборот по субсчетам счета 91,|
   |расходы             |       |на которых отражены прочие операционные|
   |                    |       |расходы                                |
   +————————————————————+———————+———————————————————————————————————————+
   |Внереализационные   |  120  |Кредитовый оборот субсчетов счета 91,  |
   |доходы              |       |на которых отражены прочие             |
   |                    |       |внереализационные доходы, минус НДС;   |
   |                    |       |кредитовый оборот субсчета счета 99, на|
   |                    |       |котором отражены чрезвычайные доходы   |
   +————————————————————+———————+———————————————————————————————————————+
   |Внереализационные   |  130  |Дебетовый оборот субсчетов счета 91,   |
   |расходы             |       |где указаны прочие внереализационные   |
   |                    |       |расходы, а также дебетовый оборот счета|
   |                    |       |99, где начислены санкции по налогам и |
   |                    |       |сборам;                                |
   |                    |       |дебетовый оборот субсчета счета 99, на |
   |                    |       |котором отражены чрезвычайные расходы  |
   L————————————————————+———————+————————————————————————————————————————
   

Пример (продолжение). Во II квартале 2004 г. ЗАО "Фобос" взяло кредит на реконструкцию деревообрабатывающего цеха. Сумма процентов, которые начислил банк за отчетный период, составляет 24 000 руб. По итогам 2003 г. фирма получила 150 000 руб. дивидендов. Еще 48 000 руб. ей причитается по истечении I квартала 2004 г.

Сумма налога на имущество за полугодие - 35 000 руб. и 88 000 руб. налога на рекламу. Банку же за услуги было перечислено 6000 руб.

За аналогичный период прошлого года ЗАО "Фобос" не брало в банке кредитов и не получало дивидендов. То есть операционных доходов не было. Сумма же начисленных налогов, которые платятся за счет финансовых результатов, а также величина комиссионного вознаграждения банку составили 89 000 руб.

Получается, что по строке 070 в круглых скобках бухгалтер ЗАО "Фобос" запишет:

- в графе 3 - 24 000 руб.;

- в графе 4 ставится прочерк.

По строке 080:

- в графе 3 - 198 000 руб. (150 000 + 48 000);

- в графе 4 ставится прочерк.

По строке 100 в круглых скобках:

- в графе 3 - 129 000 руб. (35 000 + 88 000 + 6000);

- в графе 4 - 89 000 руб.

Внереализационные доходы и расходы ЗАО "Фобос" за полугодие 2004 г. приведены ниже.

     
   —————————————————————————————————————T———————————————————————————¬
   |      Наименование показателей      |  Показатели деятельности  |
   |                                    |   ЗАО "Фобос", тыс. руб.  |
   |                                    +—————————————T—————————————+
   |                                    | за полугодие| за полугодие|
   |                                    |   2004 г.   |   2003 г.   |
   +————————————————————————————————————+—————————————+—————————————+
   |Внереализационные доходы            |      79     |     117     |
   |(строка 120),                       |             |             |
   |в том числе:                        |             |             |
   +————————————————————————————————————+—————————————+—————————————+
   |безвозмездно полученное имущество   |      25     |      —      |
   +————————————————————————————————————+—————————————+—————————————+
   |начисленные признанные штрафы за    |      54     |     117     |
   |нарушение договоров поставки        |             |             |
   |(несвоевременная оплата)            |             |             |
   +————————————————————————————————————+—————————————+—————————————+
   |Внереализационные расходы           |     304     |     221     |
   |(строка 130),                       |             |             |
   |в том числе:                        |             |             |
   +————————————————————————————————————+—————————————+—————————————+
   |стоимость туристических путевок для |     290     |     189     |
   |сотрудников                         |             |             |
   +————————————————————————————————————+—————————————+—————————————+
   |штрафы и пени за несвоевременную    |      14     |      32     |
   |уплату налогов                      |             |             |
   L————————————————————————————————————+—————————————+——————————————
   

Прибыль (убыток) до налогообложения (строка 140)

Здесь показывают финансовый результат деятельности организации за полугодие 2004 г. Его рассчитывают по данным Отчета о прибылях и убытках. Это не что иное, как "бухгалтерская" прибыль или убыток организации.

Отложенные налоговые активы (строка 141)

По этой строке отражают разницу между дебетовым и кредитовым оборотами по счету 09. Если разница положительна, то есть в первой половине 2004 г. величина начисленных отложенных налоговых активов больше суммы списанных и погашенных, то результат прибавляют к прибыли до налогообложения (уменьшают убыток). Если же, напротив, отрицательна, то показатель активов в отчетном периоде нужно вычитать из прибыли (прибавлять к убытку).

Отложенные налоговые обязательства (строка 142)

Тут раскрывают показатель отложенных налоговых обязательств. Как и в случае с отложенными налоговыми активами, в Отчете приводят разницу между оборотами по счету 77. Если кредитовый оборот (где отражают начисление обязательств) превышает дебетовый (тут показывают списание или погашение), то результат уменьшит прибыль (увеличит убыток). В противном случае прибыль будет увеличена (убыток уменьшен).

Фирма может рассчитывать отложенные налоговые активы и обязательства не по каждой операции, а в совокупности за отчетный период. Подробнее о том, как использовать этот способ, читайте в журнале "Главбух" N 8, 2004, с. 18.

Текущий налог на прибыль (строка 150)

По этой строке показывают текущий налог на прибыль. То есть сумму налога, которая отражена по строке 250 листа 02 декларации. Конечно, куда проще просто взять искомую сумму из налоговой отчетности. Однако фирмы, которые применяют ПБУ 18/02, могут воспользоваться формулой, приведенной в п.21 указанного документа:

+условный +текущий

расход постоянное отложенный отложенное расход

(-доход) + налоговое + налоговый - налоговое = (-доход)

по налогу обязательство актив обязательство по налогу

на прибыль на прибыль.

Напомним, что условный расход (доход) - это произведение бухгалтерской прибыли или убытка (величины, отраженной по строке 140 Отчета) и ставки налога на прибыль.

Постоянные налоговые обязательства возникают, когда постоянные разницы умножают на ставку налога на прибыль. В свою очередь, такие разницы - это затраты, которые учитываются для целей бухгалтерского учета, но не включаются в расходы при расчете налога на прибыль. Скажем, суммы, которые организация потратила сверх норм, установленных в Налоговом кодексе РФ (это касается суточных, компенсаций за использование личного транспорта, представительских расходов, затрат на страхование).

Чистая прибыль (убыток) отчетного периода (строка 190)

Здесь отражают чистую прибыль (убыток) по итогам полугодия 2004 г.

Взаимоувязка оборотов по счетам бухгалтерского учета

и строк Отчета о прибылях и убытках

     
   —————————————————————T———————T———————————————————————————————————————¬
   |    Строка Отчета   |  Код  |      Как сформировать показатели      |
   |                    | строки|    для Отчета о прибылях и убытках    |
   +————————————————————+———————+———————————————————————————————————————+
   |Прибыль (убыток до  |  140  |Строка 050 + строка 060 — строка 070 + |
   |налогообложения)    |       |строка 080 + строка 090 — строка 100 + |
   |                    |       |строка 120 — строка 130                |
   +————————————————————+———————+———————————————————————————————————————+
   |Отложенные налоговые|  141  |Разница между дебетовым и кредитовым   |
   |активы              |       |оборотами счета 09 (если результат     |
   |                    |       |положительный, его прибавляют к        |
   |                    |       |строке 140, если отрицательный —       |
   |                    |       |вычитают)                              |
   +————————————————————+———————+———————————————————————————————————————+
   |Отложенные налоговые|  142  |Разница между кредитовым и дебетовым   |
   |обязательства       |       |оборотами счета 77 (если результат     |
   |                    |       |положительный, его вычитают из         |
   |                    |       |строки 140, если отрицательный —       |
   |                    |       |прибавляют)                            |
   +————————————————————+———————+———————————————————————————————————————+
   |Текущий налог на    |  150  |Дебетовый оборот по счету 99 "Прибыли и|
   |прибыль             |       |убытки" в корреспонденции с субсчетами |
   |                    |       |счета 68, на которых отражены расчеты  |
   |                    |       |по налогу на прибыль и по штрафным     |
   |                    |       |санкциям. Эту сумму корректируют на    |
   |                    |       |величину отложенных налоговых активов и|
   |                    |       |обязательств                           |
   +————————————————————+———————+———————————————————————————————————————+
   |Чистая прибыль      |  190  |Строка 140 (+/—) строка 141 (+/—)      |
   |(убыток) отчетного  |       |строка 142 — строка 150                |
   |периода             |       |                                       |
   L————————————————————+———————+————————————————————————————————————————
   

Пример (продолжение). Предположим, что и в этом, и в прошлом году бухгалтер ЗАО "Фобос" применял ПБУ 18/02. Бухгалтерская прибыль за отчетный период составила 1 610 000 руб. (1 790 000 - 24 000 + 198 000 - 129 000 + 79 000 - 304 000). То есть сумма условного расхода по налогу на прибыль - 386 400 руб. (1 610 000 руб. х 24%).

В прошлом году за аналогичный период фирма получила 1 437 000 руб. (1 630 000 - 89 000 + 117 000 - 221 000) прибыли. Следовательно, сумма "бухгалтерского" налога на прибыль будет равна 344 880 руб. (1 437 000 руб. х 24%).

Бухгалтер ЗАО "Фобос" по строке 140 запишет:

- в графе 3 - 1 610 000 руб.;

- в графе 4 - 1 437 000 руб.

Информация о начисленных и списанных отложенных налогах, постоянных обязательствах и активах за полугодие 2003 и 2004 гг. приведена ниже:

     
   ——————————————————————————T—————————————————————————————————————————————————————————¬
   | Наименование показателей|      Показатели деятельности ЗАО "Фобос", тыс. руб.     |
   |                         +————————————————————————————T————————————————————————————+
   |                         |    за полугодие 2004 г.    |    за полугодие 2003 г.    |
   |                         +—————————T————————T—————————+—————————T————————T—————————+
   |                         |начислено| списано| разница |начислено| списано| разница |
   |                         |         |    и   |  между  |         |    и   |  между  |
   |                         |         |погашено|оборотами|         |погашено|оборотами|
   +—————————————————————————+—————————+————————+—————————+—————————+————————+—————————+
   |Отложенные налоговые     |    65   |   45   |    20   |    23   |   12   |    11   |
   |активы (счет 09)         |         |        |         |         |        |         |
   +—————————————————————————+—————————+————————+—————————+—————————+————————+—————————+
   |Отложенные налоговые     |   115   |    9   |   106   |    98   |    6   |    92   |
   |обязательства (счет 77)  |         |        |         |         |        |         |
   +—————————————————————————+—————————+————————+—————————+—————————+————————+—————————+
   |Постоянные налоговые     |    26   |    х   |    х    |    66   |    х   |    х    |
   |обязательства            |         |        |         |         |        |         |
   +—————————————————————————+—————————+————————+—————————+—————————+————————+—————————+
   |Постоянные налоговые     |    —    |    х   |    х    |    —    |    х   |    х    |
   |активы                   |         |        |         |         |        |         |
   L—————————————————————————+—————————+————————+—————————+—————————+————————+——————————
   

За первое полугодие 2004 г. сумма начисленных отложенных налоговых активов превысила величину списанных и погашенных. Значит, разницу прибавляют к прибыли до налогообложения. Что касается отложенных налоговых обязательств, то их было также начислено больше, чем списано. Следовательно, разница уменьшит прибыль. То есть текущий налог на прибыль будет такой:

386 400 руб. + 26 000 руб. + 20 000 руб. - 106 000 руб. = 326 400 руб.

За аналогичный период 2003 г. отложенных налоговых активов начислено больше, чем списано и погашено. Значит, разницу по счету 09 прибавляют к прибыли до налогообложения. Отложенных налоговых обязательств начислено также больше, чем списано и погашено. Поэтому разница между оборотами по счету 77 уменьшит прибыль. Текущий же налог на прибыль будет таким:

344 880 руб. + 66 000 руб. + 11 000 руб. - 92 000 руб. = 329 880 руб.

Получается, что бухгалтер ЗАО "Фобос" запишет:

- в графе 3 по строке 141 - 20 000 руб.;

- в графе 4 по строке 141 - 11 000 руб.;

- в графе 3 по строке 142 - 106 000 руб. в круглых скобках;

- в графе 4 по строке 142 - 92 000 руб. в круглых скобках;

- в графе 3 по строке 150 - 326 400 руб. в круглых скобках;

- в графе 4 по строке 150 - 329 880 руб. в круглых скобках;

- в графе 3 по строке 190 - 1 197 600 руб. (1 610 000 + 20 000 - 106 000 - 326 400);

- в графе 4 по строке 190 - 1 026 120 руб. (1 437 000 + 11 000 - 92 000 - 329 880).

Справочные данные

Данный раздел организация должна заполнить, если у нее есть постоянные налоговые обязательства (активы). Здесь же указывают информацию о дивидендах, которые выплачивала фирма. Правда, что касается сведений о базовой и разводненной прибыли (убытке) на одну акцию, то они приводятся лишь в годовой бухгалтерской отчетности акционерных обществ.

Постоянные налоговые обязательства (активы)

(строка 200)

Здесь организация приводит величину постоянных налоговых активов и обязательств.

Пример (продолжение). Бухгалтер ЗАО "Фобос" по строке 200 запишет:

- в графе 3 - 26 000 руб.;

- в графе 4 - 66 000 руб.

Расшифровка отдельных прибылей и убытков

Тут расписывают наиболее значительные внереализационные доходы и расходы. В Отчете отсутствуют коды строк. Поэтому можно расставить их самостоятельно.

По строке 210 показывают неустойки за нарушение хозяйственных договоров, полученные или уплаченные организацией. Не забудьте: эти суммы должны быть начислены по решению суда или с согласия должника.

По строке 220 отражают прибыль прошлых лет, выявленную в отчетном году (то же касается и убытка).

По строке 230 заносят суммы возмещенных убытков.

По строке 240 приводят курсовые разницы.

По строке 250 необходимо показать суммы, которые были перечислены в резерв под снижение стоимости материальных ценностей, в резерв под обесценение финансовых вложений.

По строке 260 отражают списанные дебиторскую и кредиторскую задолженности, по которым истек срок исковой давности.

ОТЧЕТ

О ПРИБЫЛЯХ И УБЫТКАХ

полугодие 4 ------------¬

за ------------- 200- г. ¦ КОДЫ ¦

+-----------+

Форма N 2 по ОКУД ¦ 0710002 ¦

+----T---T--+

Дата (год, месяц, число) ¦2004¦ 06¦30¦

¦ ¦ ¦ ¦

ЗАО "Фобос" +----+---+--+

Организация ---------------------------------- по ОКПО ¦ ¦

+-----------+

Идентификационный номер налогоплательщика ИНН ¦ ¦

+-----------+

производство, сдача в аренду ¦ ¦

Вид деятельности ---------------------------- по ОКВЭД ¦ ¦

+------T----+

Организационно-правовая форма/форма собственности _____¦ ¦ ¦

¦ ¦ ¦

закрытое акционерное общество ¦ ¦ ¦

     
   ———————————————————————————————————————— по ОКОПФ/ОКФС |      |    |
                                                          +——————+————+
   Единица измерения: тыс. руб./—млн руб.—        по ОКЕИ |  384/385  |
   (ненужное зачеркнуть)                                  L————————————
   

     
   ————————————————————————————————————————————T——————————T—————————¬
   |                Показатель                 |За отчет— |За анало—|
   +————————————————————————————————————T——————+ный период|гичный   |
   |           наименование             |  код |          |период   |
   |                                    |      |          |предыду— |
   |                                    |      |          |щего года|
   +————————————————————————————————————+——————+——————————+—————————+
   |                 1                  |   2  |     3    |    4    |
   +————————————————————————————————————+——————+——————————+—————————+
   |Доходы и расходы по  обычным   видам|      |          |         |
   |деятельности                        |      |          |         |
   |Выручка (нетто) от продажи  товаров,|      |          |         |
   |продукции, работ, услуг (за  минусом|      |          |         |
   |налога  на   добавленную  стоимость,|      |          |         |
   |акцизов и аналогичных   обязательных|      |          |         |
   |платежей)                           |  010 |  14 500  |  10 500 |
   +————————————————————————————————————+——————+——————————+—————————+
   |в том числе от продажи мебели       |  011 |  13 000  |  10 000 |
   +————————————————————————————————————+——————+——————————+—————————+
   |от сдачи имущества в аренду         |  012 |   1 500  |    —    |
   +————————————————————————————————————+——————+——————————+—————————+
   |Себестоимость   проданных   товаров,|  020 |  (7 800) |  (5 950)|
   |продукции, работ, услуг             |      |          |         |
   +————————————————————————————————————+——————+——————————+—————————+
   |в том числе от продажи мебели       |  021 |  (7 500) |  (5 800)|
   +————————————————————————————————————+——————+——————————+—————————+
   |от сдачи имущества в аренду         |  022 |    (300) |   (—)   |
   +————————————————————————————————————+——————+——————————+—————————+
   |Валовая прибыль                     |  029 |   6 700  |   4 550 |
   +————————————————————————————————————+——————+——————————+—————————+
   |Коммерческие расходы                |  030 |  (2 310) |  (1 350)|
   +————————————————————————————————————+——————+——————————+—————————+
   |Управленческие расходы              |  040 |  (2 600) |  (1 570)|
   +————————————————————————————————————+——————+——————————+—————————+
   |Прибыль (убыток) от продаж          |  050 |   1 790  |   1 630 |
   +————————————————————————————————————+——————+——————————+—————————+
   |       Прочие доходы и расходы      |      |          |         |
   |Проценты к получению                |  060 |     —    |    —    |
   +————————————————————————————————————+——————+——————————+—————————+
   |Проценты к уплате                   |  070 |      (24)|   (—)   |
   +————————————————————————————————————+——————+——————————+—————————+
   |Доходы    от    участия   в   других|      |          |         |
   |организациях                        |  080 |     198  |    —    |
   +————————————————————————————————————+——————+——————————+—————————+
   |Прочие операционные доходы          |  090 |     —    |    —    |
   +————————————————————————————————————+——————+——————————+—————————+
   |Прочие операционные расходы         |  100 |    (129) |     (89)|
   +————————————————————————————————————+——————+——————————+—————————+
   |Внереализационные доходы            |  120 |      79  |     117 |
   +————————————————————————————————————+——————+——————————+—————————+
   |Внереализационные расходы           |  130 |    (304) |    (221)|
   +————————————————————————————————————+——————+——————————+—————————+
   |       Прибыль      (убыток)      до|      |          |         |
   |       налогообложения              |  140 |   1 610  |   1 437 |
   +————————————————————————————————————+——————+——————————+—————————+
   |Отложенные налоговые активы         |  141 |      20  |      11 |
   +————————————————————————————————————+——————+——————————+—————————+
   |Отложенные налоговые обязательства  |  142 |    (106) |     (92)|
   +————————————————————————————————————+——————+——————————+—————————+
   |Текущий налог на прибыль            |  150 |    (326) |    (330)|
   +————————————————————————————————————+——————+——————————+—————————+
   |                                    |      |          |         |
   +————————————————————————————————————+——————+——————————+—————————+
   |Чистая прибыль  (убыток)   отчетного|  190 |   1 198  |   1 026 |
   |периода                             |      |          |         |
   +————————————————————————————————————+——————+——————————+—————————+
   |СПРАВОЧНО.                          |      |          |         |
   |Постоянные  налоговые  обязательства|      |          |         |
   |(активы)                            |  200 |      26  |      66 |
   +————————————————————————————————————+——————+——————————+—————————+
   |Базовая прибыль (убыток) на акцию   |      |          |         |
   +————————————————————————————————————+——————+——————————+—————————+
   |Разводненная прибыль   (убыток)   на|      |          |         |
   |акцию                               |      |          |         |
   L————————————————————————————————————+——————+——————————+——————————
   

Как заполнить форму N 2 фирмам, которые

совмещают общий режим налогообложения и ЕНВД

Фирмы, которые одновременно с общим режимом налогообложения занимаются и деятельностью, облагаемой ЕНВД, должны составлять бухгалтерскую отчетность, в том числе и форму N 2.

Общие правила заполнения бланков Отчета приведены в Приказе Минфина России от 22 июля 2003 г. N 67н "О формах бухгалтерской отчетности организаций". Однако все указания там даны для обычных предприятий. А о том, как должна составить форму N 2 фирма, у которой один из видов бизнеса переведен на "вмененку", в Приказе нет ни слова. Не было по этому поводу и никаких других официальных разъяснений.

С просьбой прояснить этот вопрос мы обратились в Минфин. Как действовать в подобной ситуации, специально для читателей "Главбуха" рассказала Нина Володаровна Родителева, главный специалист отдела методологии производственного и налогового учета Минфина России:

- Организациям предоставлено право самостоятельно разрабатывать формы бухгалтерской отчетности на основе образцов форм, приведенных в Приказе Минфина России от 22 июля 2003 г. N 67н. Поэтому при необходимости в форму N 2 можно внести изменения - графы 3 "За отчетный период" и 4 "За аналогичный период предыдущего года" подразделить на три подграфы. В первой подграфе надо отразить показатели по деятельности в общем режиме налогообложения, во второй - показатели по ЕНВД, в третьей - по организации в целом. Сумму ЕНВД следует показать после строки "Текущий налог на прибыль" по свободной строке.

Обратите внимание: прежде чем заполнять форму N 2 так, как рекомендует Минфин, нужно решить, насколько важна для пользователей отчетности информация о доходах и расходах от деятельности, переведенной на ЕНВД.

Напомним, что критерий существенности, который рекомендует Минфин России, равен 5 процентам от общей суммы того или иного показателя. Вместе с тем бухгалтер может оценить существенность и в другом процентном соотношении. Только тогда его нужно утвердить в учетной политике.

Если бухгалтер признает результаты деятельности, переведенной на ЕНВД, несущественными, он может вообще не выделять доходы и расходы "вмененки" из общих поступлений и затрат организации. В этом случае Отчет о прибылях и убытках не будет отличаться от формы N 2 обычных фирм.

Пример. ООО "Волна" расположено в г. Реутове (Московская обл.). Фирма занимается и розничной, и оптовой торговлей овощами. В розницу товары продаются в магазине площадью 30 кв. м.

В отношении опта применяется обычная система налогообложения. В Московской области, где работает фирма, розничная торговля населению облагается единым налогом на вмененный доход.

Базовая доходность на квадратный метр площади - 1200 руб. в месяц.

Корректирующий коэффициент К2 для организаций, которые занимаются розничной торговлей через объекты стационарной торговой сети, - 0,8 (Закон Московской области от 27 ноября 2002 г. N 136/2002-ОЗ). Коэффициент К3 на 2004 г. установлен в размере 1,133.

Вмененный доход предприятия за полугодие 2004 г. будет равен:

(30 кв. м х 1200 руб/кв. м х 0,8 х 1,133) х 6 мес. = 195 782,40 руб.

То есть сумма единого налога на вмененный доход в этот период составит 29 367 руб. (195 782,40 руб. х 15%).

За полугодие 2004 года сумма уплаченных страховых взносов на обязательное пенсионное страхование работников магазина равна 9300 руб. То есть сумма ЕНВД составит:

29 367 руб. - 9300 руб. = 20 067 руб.

За первое полугодие 2004 г. фирма получила такие результаты.

     
   —————————————————————————————T———————————————————————————————————¬
   |  Наименование показателей  |Показатели деятельности ООО "Волна"|
   |                            |      за полугодие, тыс. руб.      |
   |                            +————————————T—————————————T————————+
   |                            |  розничная |   оптовая   |  всего |
   |                            |  торговля  |   торговля  |        |
   +————————————————————————————+————————————+—————————————+————————+
   |Выручка от продажи товаров  |    6 000   |    12 500   | 18 500 |
   |(без НДС)                   |            |             |        |
   +————————————————————————————+————————————+—————————————+————————+
   |Покупная стоимость          |    5 000   |    12 000   | 17 000 |
   |реализованных товаров       |            |             |        |
   +————————————————————————————+————————————+—————————————+————————+
   |Коммерческие расходы        |      350   |       110   |    460 |
   |(реклама, транспортировка)  |            |             |        |
   +————————————————————————————+————————————+—————————————+————————+
   |Прибыль от продаж           |      650   |       390   |  1 040 |
   +————————————————————————————+————————————+—————————————+————————+
   |Внереализационные доходы    |      —     |        20   |     20 |
   +————————————————————————————+————————————+—————————————+————————+
   |Внереализационные расходы   |        5   |        10   |     15 |
   +————————————————————————————+————————————+—————————————+————————+
   |Всего расходов              |    5 355   |    12 120   | 17 475 |
   +————————————————————————————+————————————+—————————————+————————+
   |Прибыль до налогообложения  |      645   |       400   |  1 045 |
   +————————————————————————————+————————————+—————————————+————————+
   |Текущий налог на прибыль    |      —     |        96   |     96 |
   +————————————————————————————+————————————+—————————————+————————+
   |ЕНВД                        |       20   |      —      |     20 |
   +————————————————————————————+————————————+—————————————+————————+
   |Чистая прибыль              |      625   |       304   |    929 |
   L————————————————————————————+————————————+—————————————+—————————
   

Бухгалтер ООО "Волна" заполнил форму N 2 так, как показано на следующей странице.

ОТЧЕТ

О ПРИБЫЛЯХ И УБЫТКАХ

полугодие 4

за ------------- 200- г.

тыс. руб.

     
   ————————————————————————————————————————————T——————————————————————————————¬
   |                Показатель                 |      За отчетный период      |
   +————————————————————————————————————T——————+——————————T—————————T—————————+
   |           наименование             |  код | розничная| оптовая | всего:  |
   |                                    |      | торговля | торговля|(гр. 3а +|
   |                                    |      |  (ЕНВД)  |  (общий |гр. 3б)  |
   |                                    |      |          |  режим) |         |
   +————————————————————————————————————+——————+——————————+—————————+—————————+
   |                 1                  |   2  |    3а    |    3б   |    3    |
   +————————————————————————————————————+——————+——————————+—————————+—————————+
   |Доходы и расходы по  обычным   видам|      |          |         |         |
   |деятельности                        |      |          |         |         |
   |Выручка (нетто) от продажи  товаров,|      |          |         |         |
   |продукции, работ, услуг (за  минусом|      |          |         |         |
   |налога  на   добавленную  стоимость,|      |          |         |         |
   |акцизов и аналогичных   обязательных|      |          |         |         |
   |платежей)                           |  010 |   6 000  |  12 500 |  18 500 |
   +————————————————————————————————————+——————+——————————+—————————+—————————+
   |Себестоимость   проданных   товаров,|  020 |  (5 000) | (12 000)| (17 000)|
   |продукции, работ, услуг             |      |          |         |         |
   +————————————————————————————————————+——————+——————————+—————————+—————————+
   |Валовая прибыль                     |  029 |   1 000  |     500 |   1 500 |
   +————————————————————————————————————+——————+——————————+—————————+—————————+
   |Коммерческие расходы                |  030 |    (350) |    (110)|    (460)|
   +————————————————————————————————————+——————+——————————+—————————+—————————+
   |Управленческие расходы              |  040 |    (—)   |   (—)   |   (—)   |
   +————————————————————————————————————+——————+——————————+—————————+—————————+
   |Прибыль (убыток) от продаж          |  050 |     650  |     390 |   1 040 |
   +————————————————————————————————————+——————+——————————+—————————+—————————+
   |       Прочие доходы и расходы      |      |          |         |         |
   |Проценты к получению                |  060 |     —    |    —    |    —    |
   +————————————————————————————————————+——————+——————————+—————————+—————————+
   |Проценты к уплате                   |  070 |    (—)   |   (—)   |   (—)   |
   +————————————————————————————————————+——————+——————————+—————————+—————————+
   |Доходы    от    участия   в   других|      |          |         |         |
   |организациях                        |  080 |     —    |    —    |    —    |
   +————————————————————————————————————+——————+——————————+—————————+—————————+
   |Прочие операционные доходы          |  090 |     —    |    —    |    —    |
   +————————————————————————————————————+——————+——————————+—————————+—————————+
   |Прочие операционные расходы         |  100 |    (—)   |   (—)   |   (—)   |
   +————————————————————————————————————+——————+——————————+—————————+—————————+
   |Внереализационные доходы            |  120 |     —    |      20 |      20 |
   +————————————————————————————————————+——————+——————————+—————————+—————————+
   |Внереализационные расходы           |  130 |      (5) |     (10)|     (15)|
   +————————————————————————————————————+——————+——————————+—————————+—————————+
   |       Прибыль      (убыток)      до|      |          |         |         |
   |       налогообложения              |  140 |     645  |     400 |   1 045 |
   +————————————————————————————————————+——————+——————————+—————————+—————————+
   |Отложенные налоговые активы         |  141 |     —    |    —    |    —    |
   +————————————————————————————————————+——————+——————————+—————————+—————————+
   |Отложенные налоговые обязательства  |  142 |     —    |    —    |    —    |
   +————————————————————————————————————+——————+——————————+—————————+—————————+
   |Текущий налог на прибыль            |  150 |     —    |     (96)|     (96)|
   +————————————————————————————————————+——————+——————————+—————————+—————————+
   |ЕНВД                                |  151 |     (20) |    —    |     (20)|
   +————————————————————————————————————+——————+——————————+—————————+—————————+
   |Чистая прибыль  (убыток)   отчетного|      |          |         |         |
   |периода                             |  190 |     625  |     304 |     929 |
   L————————————————————————————————————+——————+——————————+—————————+——————————
   

Подписано в печать

29.06.2004

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——