"Налоговое планирование", N 2, 2004

ОСОБЕННОСТИ ПРЕДОСТАВЛЕНИЯ НАЛОГОВЫХ ВЫЧЕТОВ <*>

     
   ————————————————————————————————
   

<*> По Письму МНС России от 31.01.2004 N ЧД-6-27/100

Особенности предоставления стандартных налоговых вычетов

Стандартные налоговые вычеты предоставляются налогоплательщику в соответствии со ст.218 НК РФ при определении налоговой базы в отношении полученных им в налоговом периоде доходов, подлежащих налогообложению по налоговой ставке 13%.

Если налогоплательщик в течение налогового периода имеет право одновременно более чем на один из стандартных налоговых вычетов, установленных пп.1 - 3 п.1 указанной статьи, ему предоставляется лишь один из них, но максимальный по размеру.

При определении налоговой базы доход налогоплательщиков, перечисленных в пп.1 п.1 ст.218 НК РФ, уменьшается за каждый месяц налогового периода на сумму стандартного налогового вычета в размере 3000 руб.

Пример 1. Работник организации, инвалид из числа военнослужащих III группы вследствие ранения, полученного при защите Российской Федерации, ежемесячно получает заработную плату в сумме 6000 руб. Им представлено заявление на стандартный вычет.

При определении налоговой базы доход работника ежемесячно уменьшается на 3000 руб. с января по декабрь включительно.

Общая сумма стандартного вычета, предоставленного за год, составляет 36 000 руб. (3000 руб. х 12 мес.).

При определении налоговой базы доход налогоплательщиков, перечисленных в пп.2 п.1 ст.218 НК РФ, уменьшается за каждый месяц налогового периода на сумму стандартного налогового вычета в размере 500 руб.

Пример 2. Налогоплательщик является инвалидом из числа военнослужащих III группы вследствие ранения, полученного при защите Российской Федерации. Он работает по трудовому договору в организации, где ежемесячно получает заработную плату в сумме 6000 руб.

Налогоплательщик имеет право ежемесячно на предоставление стандартного налогового вычета на основании пп.1 п.1 ст.218 НК РФ в размере 3000 руб. и на основании пп.2 п.1 ст.218 НК РФ в размере 500 руб.

Однако при определении налоговой базы этому налогоплательщику согласно п.2 ст.218 НК РФ может быть предоставлен максимальный стандартный налоговый вычет - 3000 руб.

При определении налоговой базы доход налогоплательщиков, не перечисленных в пп.1, 2 п.1 ст.218 НК РФ, уменьшается за каждый месяц налогового периода на сумму стандартного налогового вычета в размере 400 руб. и действует до месяца, в котором их доход, исчисленный нарастающим итогом с начала налогового периода (в отношении которого предусмотрена налоговая ставка 13%), превысил 20 000 руб. Начиная с этого месяца налоговый вычет, предусмотренный настоящим подпунктом, не применяется.

Пример 3. Работнику организации ежемесячно начисляется по 3500 руб. Работник имеет право на стандартный налоговый вычет в размере 400 руб., предусмотренный пп.3 п.1 ст.218 НК РФ.

Доход работника, исчисленный нарастающим итогом с начала года, превысил 20 000 руб. в июне (3500 руб. х 6 мес. = 21 000 руб.).

Для определения налоговой базы начисленный работнику доход в течение января - мая уменьшается на сумму стандартного вычета в размере 400 руб. Общая сумма предоставленных стандартных вычетов за 5 месяцев составляет 2000 руб.

С июня стандартный вычет не предоставляется.

В соответствии с пп.4 п.1 ст.218 НК РФ налогоплательщик имеет право на уменьшение полученного им в налоговом периоде дохода на стандартные налоговые вычеты в части расходов на обеспечение ребенка (детей). Указанные вычеты предоставляются на каждого ребенка в возрасте до 18 лет, а также на каждого учащегося дневной формы обучения, аспиранта, ординатора, студента, курсанта в возрасте до 24 лет следующим налогоплательщикам:

- родителям, состоящим в зарегистрированном браке, - в размере 300 руб.;

- вдовам (вдовцам), одиноким родителям, опекунам или попечителям - в размере 600 руб.

Стандартные налоговые вычеты в части расходов на обеспечение ребенка (детей) предоставляются за каждый месяц налогового периода на сумму стандартного налогового вычета в размере 400 руб. и действуют до месяца, в котором доход налогоплательщика, исчисленный нарастающим итогом с начала налогового периода и облагаемый по ставке 13%, превысил 20 000 руб. С этого месяца налоговый вычет, предусмотренный настоящим подпунктом, не применяется.

К родителям ребенка относятся лица, признаваемые родителями в соответствии с нормами семейного законодательства, записанные в установленном порядке отцом (матерью) ребенка в книге записей рождений и в свидетельстве о рождении ребенка, как состоящие, так и не состоящие в браке между собой на дату регистрации рождения ребенка.

Предоставление указанного вычета в двойном размере вдовам (вдовцам), одиноким родителям прекращается с месяца, следующего за вступлением их в брак, заключенный в органах загса.

Уменьшение налоговой базы производится с месяца рождения ребенка (детей) или месяца, в котором установлена опека (попечительство), и сохраняется до конца того года, в котором ребенок (дети) достиг(ли) 18-летнего возраста либо 24-летнего возраста учащимися дневной формы обучения, аспирантами, ординаторами, студентами, курсантами. Вычет сохраняется также до конца года в случае смерти ребенка (детей).

Предоставление стандартных вычетов на содержание ребенка (детей), включая учащегося дневной формы обучения, аспиранта, ординатора, студента, курсанта, производится независимо от наличия у ребенка (детей) самостоятельных источников дохода и совместного проживания с родителями.

Налоговые вычеты на содержание учащихся дневной формы обучения, аспирантов, ординаторов, студентов, курсантов, не достигших возраста 24 лет, прекращаются с месяца, следующего за месяцем завершения ими учебы. Если таким лицам не исполнилось 18 лет, налоговый вычет предоставляется до конца календарного года, в котором был достигнут 18-летний возраст.

Пример 4. Отец и мать ребенка не состоят в зарегистрированном браке. В соответствии со ст.51 Семейного кодекса РФ запись о матери ребенка в книге записей актов гражданского состояния и в свидетельстве о рождении ребенка произведена по заявлению матери, запись об отце ребенка - по совместному заявлению отца и матери ребенка, или по заявлению отца ребенка, или отец записан по решению суда.

Отец ребенка на основании соглашения об уплате алиментов, заключенного согласно ст.100 Семейного кодекса РФ в письменной форме и нотариально заверенного, ежемесячно уплачивает матери ребенка определенную сумму денежных средств, предусмотренную соглашением.

В таком случае отец ребенка вправе заявить стандартный налоговый вычет по суммам расходов на содержание ребенка в размере 600 руб., предусмотренный пп.4 п.1 ст.218 НК РФ. Если мать этого ребенка в зарегистрированном браке не состоит, она также вправе пользоваться удвоенным вычетом на ребенка в размере 600 руб.

Пример 5. Супруги, имеющие двоих детей, расторгли брак. Отец производит уплату алиментов и пользуется вычетами на содержание детей в удвоенном размере. В случае его уклонения от уплаты алиментов вычеты отцу на содержание детей не производятся.

Мать, состоящая в разводе, получает стандартные налоговые вычеты в удвоенном размере. После вступления матери в повторный брак с месяца его регистрации в органах загса вычеты ей предоставляются в обычном размере, о чем следует уведомить работодателя, предоставляющего стандартные налоговые вычеты.

Новый супруг матери (отчим) также имеет право на получение стандартных вычетов на содержание детей, начиная с месяца регистрации брака в обычном размере.

Пример 6. Работнику, являющемуся инвалидом с детства, работодателем ежемесячно предоставляется стандартный налоговый вычет в сумме 500 руб. Ежемесячно работнику начисляется заработок в сумме 3000 руб.

У работника имеется один ребенок в возрасте до 18 лет. Предоставление стандартного налогового вычета на ребенка производится с января по июнь (300 руб. х 6 мес. = 1800 руб.), с июля стандартный вычет на ребенка не предоставляется, поскольку доход работника, исчисленный нарастающим итогом с начала года, в июле превысил 20 000 руб. (3000 х 7 мес. = 21 000 руб.).

Стандартные налоговые вычеты предоставляются налогоплательщику работодателем за каждый месяц налогового периода, в течение которого отношения между работником и работодателем определялись трудовым договором (контрактом).

Согласно ст.218 НК РФ для получения стандартных налоговых вычетов налогоплательщик предоставляет в организацию по месту его работы документы, удостоверяющие его право на эти вычеты, и письменное заявление о предоставлении вычета.

В случае начала работы налогоплательщика не с первого месяца налогового периода стандартные налоговые вычеты предоставляются по этому месту работы с учетом дохода, полученного с начала налогового периода по другому месту работы, в котором налогоплательщику предоставлялись налоговые вычеты. Сумма полученного дохода подтверждается справкой, выданной налоговым агентом в соответствии с п.3 ст.230 НК РФ.

Пример 7. Налогоплательщик, имеющий ребенка в возрасте 15 лет, работал в организации по трудовому договору и в течение 2 месяцев (январь - февраль) получал стандартные налоговые вычеты. Общая сумма предоставленных вычетов составила 1 400 руб. ((400 руб. + 300 руб.) х 2 мес.). Доход, полученный от данного источника, исчисленный нарастающим итогом за эти месяцы, составил 8000 руб. Сумма исчисленного и удержанного налога 858 руб. ((8000 руб. - 1400 руб.) х 0,13).

В марте работник уволился в связи с переходом на другую работу. По новому месту работы заявлены стандартные вычеты и представлена справка о доходах, полученных за январь - февраль по предыдущему месту работы.

Ежемесячная зарплата по новому месту работы составляет 5000 руб.

Поскольку доход работника, исчисленный нарастающим итогом с начала налогового периода, превысил 20 000 руб. в мае (4000 руб. + 4000 руб. + 5000 руб. + 5000 руб. + 5000 руб.), то, соответственно, с мая стандартные налоговые вычеты ему не предоставляются.

Пример 8. Налогоплательщик имеет двоих детей в возрасте до 18 лет, работает в организации по трудовому договору. Он имеет право на получение при определении налоговой базы стандартных налоговых вычетов в размере 400 руб. на него и размере по 300 руб. на каждого ребенка. Таким образом, стандартные налоговые вычеты для этого налогоплательщика составят 1000 руб. (400 руб. + 300 руб. х 2) за каждый месяц налогового периода до того месяца, в котором его доход, облагаемый по ставке 13%, исчисленный нарастающим итогом с начала года, превысит 20 000 руб.

В организации работнику начислено: 500 руб. - за январь; 700 руб. - за февраль; 1000 руб. - за март; 20 000 руб. - за апрель. В апреле его доход, полученный по этому месту работы нарастающим итогом с начала года, превысил 20 000 руб.

За 3 месяца налогоплательщик имеет право на получение стандартных налоговых вычетов в сумме 3000 руб. (1000 руб. х 3 мес.).

При этом по доходам с января по март облагаемая база равна нулю, так как размер полагающегося стандартного вычета (3000 руб.) превышает полученный доход (2200 руб.).

При расчете облагаемого дохода за январь - апрель стандартный вычет будет предоставлен в полной сумме 3000 руб. и облагаемый налогом доход составит 19 200 руб. (22 200 руб. - 3000 руб.).

С учетом изменений, внесенных в ст.218 НК РФ Федеральным законом от 07.07.2003 N 105-ФЗ, с 2003 г. налогоплательщик вправе в течение налогового периода претендовать на стандартные налоговые вычеты, если он получает доходы, подлежащие обложению налогом на доходы физических лиц по ставке 13%, у одного из налоговых агентов по его выбору.

Для этого налогоплательщику необходимо представить организации, в которой он получает доход, заявление о предоставлении стандартных налоговых вычетов и документы, подтверждающие его право на получение таких вычетов.

Пример 9. Налогоплательщик имеет троих детей. Он является инвалидом II группы. В течение 2003 г. он получал доходы от выполнения работ по договорам гражданско-правового характера, заключенным с тремя организациями:

- за период с января по декабрь в акционерном обществе он ежемесячно получал 12 500 руб.;

- в мае за выполненную работу в товариществе садоводов за период с февраля по март он получил вознаграждение в размере 30 000 руб.;

- в декабре 2003 г. в обществе с ограниченной ответственностью получил вознаграждение в размере 50 000 руб. за выполненные в том же месяце работы.

Налогоплательщик имеет право на получение стандартных налоговых вычетов:

- согласно пп.2 п.1 ст.218 НК РФ - в виде необлагаемого минимума дохода в размере 500 руб. за каждый месяц налогового периода;

- согласно пп.4 п.1 ст.218 НК РФ - в виде расходов на обеспечение троих детей в размере 300 руб. на каждого ребенка за каждый месяц налогового периода до месяца, в котором его доход превысит 20 000 руб.

На основании п.4 ст.218 НК РФ этот налогоплательщик имеет право на получение стандартных налоговых вычетов в одной из указанных организаций по его выбору. Для этого ему необходимо представить в одну из организаций заявление и документы, подтверждающие право на вычеты. Если он не заявит в течение 2003 г. о своем праве на вычеты в одну из этих организаций, то для их получения по окончании 2003 г. он вправе подать налоговую декларацию в налоговый орган по месту жительства в отношении дохода, полученного в одной из указанных организаций.

Если налогоплательщик до окончания 2003 г. представит заявление и соответствующие документы, подтверждающие его право на вычеты, в акционерное общество, то бухгалтерия этого общества должна произвести расчет налоговой базы и суммы налога на доходы физических лиц в отношении получаемых им в этом обществе доходов начиная с января 2003 г.

В акционерном обществе налогоплательщиком получен доход в размере 150 000 руб. Общая сумма стандартных налоговых вычетов, полагающихся этому налогоплательщику, составила 6900 руб. (500 руб. х 12 + 300 руб. х 3). Налог исчисляется по ставке 13% с облагаемой суммы дохода 143 100 руб.

В отношении доходов, полученных налогоплательщиком в товариществе садоводов и обществе с ограниченной ответственностью, исчисление налога производится с полученного дохода без предоставления стандартных налоговых вычетов.

Особенности предоставления социальных налоговых вычетов

Согласно ст.ст.210, 219 НК РФ для определения налоговой базы в отношении доходов, облагаемых налогом по ставке 13% налогоплательщик вправе уменьшить полученные им доходы на суммы фактически произведенных в налоговом периоде расходов на благотворительные цели, обучение, лечение, приобретение медикаментов по назначению лечащего врача. Данные вычеты предоставляются в том случае, если указанные расходы им произведены за счет собственных средств.

Социальные налоговые вычеты предоставляются налогоплательщику на основании его письменного заявления при подаче им декларации в налоговые органы по окончании налогового периода. К декларации прилагаются документы, подтверждающие его право на социальные налоговые вычеты. В частности, к таким документам относятся:

- документы, подтверждающие суммы полученного дохода и фактически уплаченного налога на доходы физических лиц за отчетный налоговый период;

- документы, подтверждающие направление налогоплательщиком средств на указанные цели;

- договоры на оказание услуг;

- иные документы, подтверждающие право налогоплательщика на социальные налоговые вычеты.

Денежные средства могут быть перечислены в безналичном порядке на основании письменного заявления налогоплательщика, представляемого в организацию, выплачивающую этому налогоплательщику доход. В этом случае документами, подтверждающими расходы налогоплательщика, являются справка организации о произведенных по его заявлению перечислениях и платежное поручение на перечисление указанных в справке сумм с отметкой банка об исполнении. Если денежные средства перечислены непосредственно налогоплательщиком с его банковского счета, произведенные им расходы подтверждаются банковской выпиской.

В случае внесения налогоплательщиком денежных средств наличными суммами в кассу организации подтверждающим документом является квитанция к приходному кассовому ордеру.

Социальные налоговые вычеты предоставляются по доходам того налогового периода, в котором налогоплательщиком фактически произведены расходы на цели, перечисленные в ст.219 НК РФ. Если в одном налоговом периоде социальные налоговые вычеты не могут быть использованы, то остаток вычетов на следующие налоговые периоды не переносится.

Расходы на благотворительные цели

Согласно пп.1 п.1 ст.219 НК РФ социальные налоговые вычеты предоставляются в сумме доходов, перечисляемых налогоплательщиком на благотворительные цели в виде денежной помощи организациям науки, культуры, образования, здравоохранения и социального обеспечения, частично или полностью финансируемым из средств соответствующих бюджетов, а также физкультурно-спортивным организациям, образовательным и дошкольным учреждениям на нужды физического воспитания граждан и содержание спортивных команд, - в размере фактически произведенных расходов, но не более 25% суммы дохода, полученного в налоговом периоде.

Для определения суммы расходов, принимаемых к вычету в установленном в ст.219 НК РФ размере, учитываются полученные в налоговом периоде доходы налогоплательщика, облагаемые по ставке 13%.

Пример 1. Налогоплательщик в январе 2001 г. перечислил благотворительный взнос детскому дому в размере 150 000 руб.

В 2001 г. по месту работы налогоплательщик получил 340 000 руб. Стандартные налоговые вычеты были предоставлены только за январь 2001 г. - в размере 400 руб. (согласно пп.3 п.1 ст.218 НК РФ) и в размере 300 руб. (согласно пп.4 п.1 ст.218 НК РФ). По месту работы им был уплачен налог в размере 44 109 руб. (339 300 руб. х 0,13).

По окончании года налогоплательщик представил в налоговый орган по месту жительства налоговую декларацию с приложением документов, подтверждающих его право на стандартные налоговые вычеты и социальный налоговый вычет в связи с его благотворительными расходами.

Поскольку в 2001 г. доход этого гражданина получен только по месту основной работы, для расчета размера социального налогового вычета на благотворительность учитывается его заработок в размере 340 000 руб. Социальный налоговый вычет в связи с благотворительными расходами принимается в размере 25% заработка - 85 000 руб. (340 000 руб. х 0,25).

Налоговая база за 2001 г. с учетом вычетов составит 254 300 руб. (340 000 руб. - 700 руб. - 85 000 руб.), сумма налога на доходы физических лиц - 33 059 руб. (254 300 руб. х 0,13). Возврату подлежит сумма налога в размере 11 050 руб.

С 1 января 2002 г. в соответствии с п.43 Федерального закона от 29.05.2002 N 57-ФЗ в перечень расходов на благотворительные цели включаются также суммы пожертвований, перечисленные (уплаченные) налогоплательщиком религиозным организациям на осуществление ими уставной деятельности.

Не принимаются к вычету произведенные физическими лицами расходы на оказание благотворительной помощи физическим лицам, поскольку в пп.1 п.1 ст.219 НК РФ в качестве получателя денежной помощи рассматриваются только организации.

Расходы на обучение

Согласно изменениям, внесенным в пп.2 п.1 ст.219 НК РФ Федеральными законами от 06.05.2003 N 51-ФЗ и от 07.07.2003 N 110-ФЗ, при определении налоговой базы в отношении доходов, полученных начиная с 2003 г., социальный налоговый вычет предоставляется:

- в сумме, уплаченной налогоплательщиком в налоговом периоде за свое обучение в образовательных учреждениях, - в размере фактически произведенных расходов на обучение, но не более 38 000 руб.;

- в сумме, уплаченной налогоплательщиком-родителем за обучение своих детей в возрасте до 24 лет, налогоплательщиком-опекуном (налогоплательщиком-попечителем) за обучение своих подопечных в возрасте до 18 лет на дневной форме обучения в образовательных учреждениях, - в размере фактически произведенных расходов на это обучение, но не более 38 000 руб. на каждого ребенка в общей сумме на обоих родителей (опекуна или попечителя).

Социальный налоговый вычет в части расходов на обучение предоставляется налогоплательщику налоговым органом на основании заявления о предоставлении вычета, налоговой декларации, платежных документов на оплату обучения. К указанным документам налогоплательщик также прилагает:

- документы, подтверждающие суммы полученного дохода и фактически уплаченного налога на доходы физических лиц за отчетный налоговый период;

- договор на обучение с образовательным учреждением, имеющим лицензию на оказание соответствующих образовательных услуг;

- документ, подтверждающий статус образовательного (учебного) учреждения;

- свидетельство о рождении ребенка (детей) налогоплательщика в случае заявления вычета на суммы, затраченные на обучение детей;

- договор поручения в случае, если оплату за обучение ребенка производят родители и об этом не имеется записи в договоре на обучение.

Социальный налоговый вычет в части расходов на обучение предоставляется независимо от территориального расположения образовательного учреждения (учебного заведения).

Следует отметить, что на основании ст.32 Гражданского кодекса РФ (далее - ГК РФ) опекуны являются представителями подопечных в силу закона и совершают от их имени и в их интересах все необходимые сделки. При этом попечительство (ст.33 ГК РФ) устанавливается над несовершеннолетними в возрасте от 14 до 18 лет, а также над гражданами, ограниченными судом в дееспособности вследствие злоупотребления спиртными напитками или наркотическими средствами. Опекун или попечитель назначается органом опеки и попечительства по месту жительства лица, нуждающегося в опеке или попечительстве, в течение месяца с момента, когда указанным органам стало известно о необходимости установления опеки или попечительства над гражданином. При наличии заслуживающих внимания обстоятельств опекун или попечитель может быть назначен органом опеки и попечительства по месту жительства опекуна (попечителя). Если лицу, нуждающемуся в опеке или попечительстве, в течение месяца не назначен опекун или попечитель, исполнение обязанностей опекуна или попечителя временно возлагается на орган опеки и попечительства (ст.35 ГК РФ).

Пример 1. В 2002 г. налогоплательщик оплатил свое заочное обучение в магистратуре в сумме 30 000 руб. В 2003 г. его супруга оплатила обучение их 19-летнего сына на очном отделении института в сумме 38 000 руб. Названные образовательные учреждения имеют лицензии, подтверждающие их право на осуществление образовательной деятельности.

Доход, полученный в налоговом периоде и облагаемый по ставке 13%, составил в 2002 г. у супруга 250 000 руб., в 2003 г. у супруги - 220 000 руб. Стандартные вычеты указанным лицам по месту работы не предоставлялись.

В соответствии с пп.2 п.1 ст.219 НК РФ право на социальные налоговые вычеты за 2002 г. имеет супруг в части расходов на оплату своего обучения в сумме 25 000 руб., за 2003 г. - супруга в части расходов за обучение сына в сумме 38 000 руб.

Вычеты указанным лицам предоставляются:

- супругу по окончании 2002 г. - на основании заявления, налоговой декларации, платежного документа, подтверждающих произведенные расходы, договора с образовательным учреждением;

- супруге по окончании 2003 г. - на основании заявления, налоговой декларации, платежного документа, подтверждающего произведенные расходы, договора с образовательным учреждением, свидетельства о рождении сына.

Расходы на лечение

На основании пп.3 п.1 ст.219 НК РФ для определения налоговой базы налогоплательщику предоставляется социальный налоговый вычет в сумме, уплаченной им в налоговом периоде медицинскому учреждению за услуги по лечению, а также в сумме расходов по приобретению медикаментов, назначенных лечащим врачом. Социальный налоговый вычет в части расходов за услуги по лечению предоставляется, если такие услуги оказаны налогоплательщику и (или) членам его семьи медицинскими учреждениями Российской Федерации, имеющими соответствующие лицензии.

Согласно изменениям, внесенным в пп.3 п.1 ст.219 НК РФ Федеральным законом от 07.07.2003 N 110-ФЗ, при определении налоговой базы в отношении доходов, полученных начиная с 2003 г., социальный налоговый вычет в части расходов за услуги по лечению и приобретению медикаментов предоставляется в сумме фактически произведенных указанных расходов, но не более 38 000 руб.

Перечень медицинских услуг в медицинских учреждениях Российской Федерации, предоставленных налогоплательщику, его супруге (супругу), его родителям и (или) его детям в возрасте до 18 лет, оплата которых произведена налогоплательщиком за счет собственных денежных средств, и учитываемых при определении суммы социального налогового вычета, утвержден Постановлением Правительства РФ от 19.03.2001 N 201 (далее - Постановление N 201).

В частности, к недорогостоящим видам услуг по лечению отнесены:

- услуги по диагностике и лечению при оказании скорой медицинской помощи;

- услуги по диагностике, профилактике, лечению и медицинской реабилитации при оказании амбулаторной или стационарной медицинской помощи, а также оказании медицинской помощи в санаторно-курортных учреждениях;

- услуги по санитарному просвещению населения.

По дорогостоящим видам лечения, перечень которых утвержден Постановлением N 201, сумма налогового вычета принимается к вычету в размере фактически произведенных расходов.

Социальный налоговый вычет по расходам на лечение предоставляется налогоплательщику налоговым органом на основании заявления о предоставлении вычета, налоговой декларации, платежных документов, подтверждающих фактически произведенные налогоплательщиком расходы. К указанным документам налогоплательщик также прилагает:

- документы, подтверждающие суммы полученного дохода и фактически уплаченного налога на доходы физических лиц за отчетный налоговый период;

- договор с медицинским учреждением, имеющим лицензию на осуществление медицинской деятельности;

- рецепты, выписанные лечащим врачом, подтверждающие назначение медикаментов, и платежные документы, подтверждающие их приобретение;

- документы, подтверждающие степень родства, в случае заявления вычета на суммы, затраченные на лечение и приобретение медикаментов для членов семьи налогоплательщика;

- Справку об оплате медицинских услуг для представления в налоговые органы (далее - Справка), форма и порядок выдачи которой утверждены Приказом Минздрава России и МНС России от 25.07.2001 N 289/БГ-З-04/256.

Согласно данному Приказу справки, подтверждающие оплату медицинских услуг и дорогостоящего лечения за счет средств налогоплательщика, должны выдаваться всеми учреждениями здравоохранения, имеющими лицензию на осуществление медицинской деятельности, независимо от ведомственной подчиненности и формы собственности, оказывающими гражданам платные медицинские услуги.

Справки выдаются в подтверждение соответствующих расходов налогоплательщика по оплате медицинских услуг и дорогостоящего лечения, оказанных начиная с 1 января 2001 г.

В Справках указывается: код 1 - если услуга по лечению не относится к дорогостоящему виду, код 2 - если относится.

Справка выдается налогоплательщику по его требованию соответствующим медицинским учреждением на основании личного обращения налогоплательщика или его уполномоченного представителя. Справка может быть направлена по письменному заявлению налогоплательщика в его адрес заказным письмом с уведомлением о вручении. Документы, подтверждающие отправку указанного письма и его вручение налогоплательщику, вместе с заявлением налогоплательщика подшиваются к корешку Справки, остающемуся в медицинском учреждении.

Пунктом 4 Перечня медицинских услуг, утвержденного Постановлением N 201, предусмотрены услуги по диагностике, профилактике, лечению и медицинской реабилитации при оказании населению медицинской помощи в санаторно-курортных учреждениях.

В соответствии с Письмом Минздрава России от 01.11.2001 N 2510/11153-01-23 п.4 Перечня, утвержденного Постановлением N 201, может быть распространен на часть стоимости путевки, которая соответствует объему медицинских услуг, заложенному в стоимость путевки, а также на сумму оплаты медицинской помощи в санаторно-курортных учреждениях, не входящей в стоимость путевок, дополнительно оплаченной налогоплательщиком.

Подтверждением расходов по оплате медицинской помощи, оказанной в санаторно-курортном учреждении налогоплательщику, является Справка, которая выдается налогоплательщику по его требованию соответствующим санаторно-курортным учреждением в случае представления документов, подтверждающих произведенные налогоплательщиком расходы по оплате путевки и дополнительно оказанных медицинских услуг.

В Перечень лекарственных средств, утвержденный Постановлением N 201, включены международные непатентованные названия лекарственных средств, приобретение которых за счет средств налогоплательщика предоставляет право на получение социального налогового вычета.

Лекарственные средства, включенные в Перечень, соответствуют Государственному реестру лекарственных средств, утвержденному Приказом Минздрава России от 01.12.1998 N 01-29-15. В Приложении N 3 к Государственному реестру приведены международные непатентованные названия лекарственных средств и соответствующие им синонимы, т.е. торговые названия лекарственного средства. У одного лекарственного средства может быть несколько синонимов (несколько десятков синонимов).

В Перечень, утвержденный Постановлением N 201, наряду с лекарственными средствами, отпускаемыми по рецептам, включены лекарственные средства, отпускаемые без рецепта врача на основании Приказа Минздрава России от 19.07.1999 N 287, и отдельные лекарственные средства (психотропные и наркотические), выписывание которых для аптечных учреждений производится только на бланках рецепта формы N 148-1/у-88.

Порядок назначения лекарственных средств и выписывания рецептов утвержден Приказом Минздрава России от 23.08.1999 N 328. Согласно названному Приказу выписывание рецептов производится на латинском языке, при этом в рецепте указывается одно из торговых наименований лекарственного средства.

Рецепты для получения социального налогового вычета выписываются лечащим врачом по требованию налогоплательщика на основании назначений, произведенных налогоплательщику либо его супругу (супруге), его родителям и (или) его детям в возрасте до 18 лет. Рецепты на все лекарственные средства для налогоплательщиков выписываются на рецептурных бланках по форме N 107/у в двух экземплярах с проставлением штампа "Для налоговых органов Российской Федерации, ИНН налогоплательщика, если он имеется".

Налогоплательщик вправе до окончания налогового периода или в следующем налоговом периоде обратиться за соответствующими рецептами к лечащему врачу для подтверждения назначения им лекарственных средств, если такие средства включены в Перечень, утвержденный Постановлением N 201.

Выписанные рецепты со штампом "Для налоговых органов Российской Федерации, ИНН налогоплательщика" предназначены только для представления в налоговые органы, и отпуск лекарственных средств по ним не производится.

Если в течение налогового периода налогоплательщиком производились расходы по приобретению лекарственных средств, оплате медицинских услуг, не относящихся к дорогостоящим видам лечения, а также оплате дорогостоящего лечения, он вправе заявить социальный налоговый вычет в сумме фактических расходов по приобретению лекарственных средств и оплате медицинских услуг, не относящихся к дорогостоящим, в пределах установленного ст.219 НК РФ норматива расходов, и в сумме фактически произведенных расходов по затратам на дорогостоящее лечение.

Пример 1. В 2002 г. налогоплательщик произвел оплату своего лечения, которое отнесено к дорогостоящему лечению. Также им произведена оплата лечения супруги и ребенка в возрасте 10 лет и приобретены медикаменты, назначенные названным лицам лечащим врачом. Общая сумма расходов на названные цели составила 105 000 руб.:

45 000 руб. - расходы на недорогостоящее лечение и приобретение медикаментов;

60 000 руб. - расходы на дорогостоящее лечение.

В 2002 г. налогоплательщиком получен доход, облагаемый налогом по ставке 13%, в сумме 90 000 руб.

По окончании налогового периода налогоплательщик имеет право для определения налоговой базы 2002 г. уменьшить полученный им доход на сумму произведенных им расходов в размере 85 000 руб. (25 000 руб. - расходы на недорогостоящее лечение и приобретение медикаментов, 60 000 руб. - на дорогостоящее лечение).

Социальный налоговый вычет предоставляется на основании его письменного заявления, налоговой декларации о доходах, поданной по окончании налогового периода в налоговый орган по месту жительства, и документов, подтверждающих его право на вычет:

- договора с медицинским учреждением, имеющим лицензию на осуществление медицинской деятельности;

- Справки об оплате медицинских услуг;

- рецептов, выписанных лечащим врачом, подтверждающих назначение лекарственных средств;

- чеков ККТ и товарных чеков, подтверждающих оплату назначенных лечащим врачом лекарственных средств;

- документов, подтверждающих степень родства;

- документов, подтверждающих суммы полученного дохода и фактически уплаченного налога на доходы физических лиц за отчетный налоговый период.

Особенности предоставления имущественных налоговых вычетов

В ст.220 НК РФ определены виды и размеры имущественных налоговых вычетов.

В соответствии со ст.ст.210, 219 НК РФ при определении налоговой базы в отношении доходов, облагаемых налогом по ставке 13%, налогоплательщик вправе уменьшить полученные им доходы на суммы имущественных налоговых вычетов в части:

- сумм, полученных от продажи (реализации) имущества, находившегося в его собственности;

- сумм, направленных на новое строительство либо приобретение на территории Российской Федерации жилого дома или квартиры и уплату процентов на погашение ипотечных кредитов, полученных в банках и израсходованных на новое строительство (приобретение) жилья.

Имущественные налоговые вычеты предоставляются налогоплательщику на основании его письменного заявления при подаче им декларации в налоговые органы по окончании налогового периода. К декларации прилагаются документы, подтверждающие его право на имущественные налоговые вычеты:

- документы, подтверждающие суммы полученного дохода и фактически уплаченного налога на доходы физических лиц за отчетный налоговый период;

- договоры купли-продажи имущества;

- договоры на оказание услуг;

- документы, подтверждающие направление средств налогоплательщиком на указанные цели;

- документы, подтверждающие право собственности на имущество;

- иные документы, подтверждающие право налогоплательщика на имущественные налоговые вычеты.

Реализация имущества

Согласно пп.1 п.1 ст.220 НК РФ налогоплательщик вправе воспользоваться имущественным налоговым вычетом в суммах, полученных им в налоговом периоде от продажи жилых домов, квартир, дач, садовых домиков или земельных участков, находившихся в собственности налогоплательщика менее 5 лет, но не превышающих в целом 1 000 000 руб., а также в суммах, полученных в налоговом периоде от продажи иного имущества, которое находилось в собственности налогоплательщика менее 3 лет, но не превышающих 125 000 руб. При продаже жилых домов, квартир, дач, садовых домиков и земельных участков, находившихся в собственности налогоплательщика 5 лет и более, а также при продаже иного имущества, находившегося в собственности налогоплательщика 3 года и более, имущественный налоговый вычет предоставляется в сумме, полученной налогоплательщиком при продаже указанного имущества.

Пример 1. В 2003 г. физическое лицо продало организации жилой дом за 1 500 000 руб. и земельный участок за 1 000 000 руб.

Физическое лицо обязано представить в налоговый орган заявление о предоставлении имущественного налогового вычета, декларацию, справки о доходах и документы, подтверждающие, что проданный жилой дом и земельный участок находились в его собственности более 5 лет. В этом случае по доходам 2003 г. налогоплательщик вправе воспользоваться имущественным налоговым вычетом в сумме 2 500 000 руб.

В случае реализации имущества, находившегося в общей долевой или общей совместной собственности, общий размер указанного имущественного налогового вычета распределяется между совладельцами в соответствии с их долей собственности.

Пример 2. Семья, состоящая из 4 человек, продала в 2003 г. квартиру, находящуюся в общей долевой собственности, за 1 600 000 руб. Доли каждого собственника равны. Период владения квартирой составляет менее 5 лет. Квартира была передана в собственность продавцов в результате приватизации жилья.

Предельный размер имущественного налогового вычета, которым может воспользоваться каждый из продавцов, составляет 250 000 руб. (1 000 000 руб. : 4).

Сумма дохода, полученного каждым из продавцов от продажи доли в квартире, составила 400 000 руб. (1 600 000 руб. : 4).

Налоговая база в отношении дохода, полученного от продажи квартиры, определяется каждым продавцом за 2003 г. в сумме 150 000 руб. (400 000 руб. - 250 000 руб.). Налог с полученного дохода исчисляется и уплачивается по ставке 13%.

Каждый продавец обязан по окончании 2003 г. представить в налоговый орган заявление о предоставлении имущественного налогового вычета, налоговую декларацию, документы, подтверждающие получение доходов, договор купли-продажи квартиры, а также документы, подтверждающие право собственности на долю квартиры.

Вместо имущественного налогового вычета от продажи имущества в пределах нормативов, установленных абз.1 пп.1 п.1 ст.220 НК РФ, налогоплательщик вправе уменьшить полученный от продажи имущества доход на сумму фактически произведенных и документально подтвержденных им расходов, связанных с получением этого дохода.

Пример 3. Налогоплательщик продал квартиру 10 марта 2003 г. за 1 500 000 руб. Приобрел он эту квартиру 1 сентября 1999 г. за 2 000 000 руб. Поскольку квартира находилась в собственности налогоплательщика менее 5 лет, ему на основании налоговой декларации и подтверждающих право на такой вычет документов в отношении дохода, полученного от продажи квартиры, имущественный вычет может быть предоставлен в размере 1 000 000 руб.

Однако документально подтвержденные затраты, связанные с приобретением этой квартиры в 1999 г., у налогоплательщика составили 2 000 000 руб. Поэтому налогоплательщик вправе воспользоваться налоговым вычетом в размере 1 500 000 руб., т.е. в размере полученного от продажи квартиры дохода. При этом убыток, полученный от такой сделки в размере 500 000 руб., не уменьшает налоговую базу в отношении иных полученных налогоплательщиком доходов.

Согласно изменениям, внесенным в ст.220 НК РФ Федеральным законом от 07.07.2003 N 110-ФЗ, с 2003 г. налогоплательщик вправе воспользоваться имущественным налоговым вычетом в суммах, полученных им в налоговом периоде от продажи доли (ее части) в уставном капитале организации, находившейся в собственности налогоплательщика менее 3 лет, но не превышающих 125 000 руб. При продаже доли (ее части) в уставном капитале организации, находившейся в собственности налогоплательщика 3 года и более, имущественный налоговый вычет предоставляется в сумме, полученной налогоплательщиком от продажи доли (ее части) в уставном капитале организации.

Пример 4. Налогоплательщику принадлежит 50% доли в уставном капитале общества с ограниченной ответственностью. 1 сентября 2003 г. он заключает договор купли-продажи доли этой организации с другим физическим лицом на сумму 800 000 руб. Затраты по приобретению доли составили 10 000 руб. Право собственности на долю в уставном капитале на момент заключения договора купли-продажи принадлежало налогоплательщику менее З лет.

В отношении дохода от продажи доли в уставном капитале организации налоговая база 2003 г. определяется налогоплательщиком самостоятельно с учетом положений ст.220 НК РФ. Налогоплательщик вправе уменьшить полученный им доход от продажи указанной доли:

- либо в сумме 10 000 руб. - в части расходов по ее приобретению;

- либо в сумме 62 500 руб. - в размере 50% от норматива 125 000 руб.

Для получения имущественного налогового вычета к доходу от продажи указанной доли налогоплательщик обязан представить в налоговый орган по месту жительства не позднее 30 апреля 2004 г. заявление о предоставлении вычета, налоговую декларацию, договор купли-продажи доли и документы, подтверждающие его право собственности на эту долю.

Приобретение имущества

Согласно пп.2 п.1 ст.220 НК РФ в связи с новым строительством или приобретением жилого дома или квартиры налогоплательщики вправе уменьшить полученный ими доход на имущественный налоговый вычет:

а) в сумме, израсходованной на новое строительство или приобретение жилого дома или квартиры на территории Российской Федерации, в размере фактически произведенных расходов, но не более 600 000 руб.;

б) в сумме, направленной на погашение процентов по ипотечным кредитам, полученным в банках Российской Федерации и фактически израсходованным на новое строительство либо приобретение на территории Российской Федерации жилого дома или квартиры. Имущественный налоговый вычет предоставляется в части процентов, уплаченных налогоплательщиком по ипотечному кредиту, полученному на новое строительство либо приобретение жилого дома или квартиры и использованному по целевому назначению. Порядок выдачи ипотечного кредита регулируется Федеральным законом от 16.07.1998 N 102-ФЗ "Об ипотеке (залоге недвижимости)".

Федеральным законом от 07.07.2003 N 110-ФЗ внесены изменения в пп.2 п.1 ст.220 НК РФ, предусматривающие увеличение имущественного налогового вычета в части расходов по новому строительству (приобретению) жилого дома или квартиры с 600 000 до 1 000 000 руб. без учета сумм, направленных на погашение процентов по ипотечному кредиту. Имущественный налоговый вычет в размере, не превышающем 1 000 000 руб., налогоплательщикам предоставляется в отношении доходов, полученных начиная с 2003 г.

Указанный имущественный налоговый вычет предоставляется на основании:

- письменного заявления о предоставлении имущественного вычета;

- налоговой декларации, подаваемой по окончании года в налоговый орган по месту жительства;

- документов, подтверждающих право собственности на приобретенный (построенный) жилой дом или квартиру. В соответствии со ст.14 Федерального закона от 21.07.1997 N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним" (далее - Закон N 122-ФЗ) проведенная государственная регистрация возникновения и перехода прав на недвижимое имущество удостоверяется свидетельством о государственной регистрации прав. Согласно п.1 ст.6 Закона N 122-ФЗ права на недвижимое имущество, возникшие до его вступления в силу, признаются юридически действительными при отсутствии их государственной регистрации;

- платежных документов, оформленных в установленном порядке, подтверждающих факт уплаты денежных средств физическим лицом (квитанции к приходным ордерам, банковские выписки о перечислении денежных средств со счета покупателя на счет продавца, товарные и кассовые чеки, акты о закупке материалов у физических лиц с указанием в них адресных и паспортных данных продавца, расписок от продавца, подтверждающих оплату покупателем приобретаемого жилья, и другие документы).

Пример 1. Налогоплательщиком в декабре 2002 г. заключен инвестиционный договор на строительство квартиры. Оплата по договору произведена в январе 2003 г. в сумме 1 500 000 руб. Свидетельство о праве собственности на указанную квартиру им получено в декабре 2003 г. Его доход за 2002 г. составил 1 000 000 руб., а за 2003 г. - 1 500 000 руб.

Для получения имущественного налогового вычета в этом случае налогоплательщик вправе подать в налоговый орган по месту жительства декларацию и заявление о предоставлении имущественного налогового вычета, а также соответствующие документы, подтверждающие его право на вычет после получения свидетельства о праве собственности на квартиру.

При этом имущественный налоговый вычет налогоплательщику может быть предоставлен:

- либо в сумме 600 000 руб. - в случае подачи декларации о доходах 2002 г.;

- либо в сумме 1 000 000 руб. - в случае подачи декларации о доходах 2003 г.

При приобретении имущества в общую долевую либо общую совместную собственность размер имущественного налогового вычета распределяется между совладельцами в соответствии с их долей собственности либо с их письменным заявлением (в случае приобретения жилого дома или квартиры в общую совместную собственность).

Пример 2. Супруги по договору купли-продажи от 31 декабря 2001 г. приобрели квартиру в общую долевую собственность у физического лица за 650 000 руб. По договору оплата за квартиру ими была произведена частями: 300 000 руб. уплатил супруг при подписании договора, оставшуюся часть оплатила супруга при получении свидетельства о праве собственности на квартиру 30 января 2002 г. В качестве документа, подтверждающего расчеты между продавцом и покупателями за квартиру, является передаточный акт, в котором подтверждается получение продавцом 31 декабря 2001 г. от супруга суммы 300 000 руб. и получение 30 января 2002 г. оплаты в сумме 350 000 руб. от супруги.

В данном случае имущественный налоговый вычет предоставляется:

- супругу - в пределах его доли собственности на приобретенную квартиру в сумме 300 000 руб.;

- супруге - в пределах его доли собственности на приобретенную квартиру в сумме 300 000 руб.

Если в налоговом периоде имущественный налоговый вычет не может быть использован полностью, его остаток может быть перенесен на последующие налоговые периоды до полного его использования.

Пример 3. Налогоплательщик в декабре 2001 г. купил квартиру за 400 000 руб. В апреле 2002 г. им в налоговый орган по месту жительства поданы документы на предоставление имущественного налогового вычета по сумме, затраченной им на приобретение этой квартиры в отношении доходов 2001 г. Его заработок в 2001 г. составил 300 000 руб., налог на доходы уплачен в сумме 39 000 руб.

Имущественный вычет предоставляется по доходам 2001 г. в размере 300 000 руб. Остаток имущественного вычета в сумме 100 000 руб. переходит на последующие налоговые периоды. Предположим, что заработок налогоплательщика в 2002 г. составил 300 000 руб.

По окончании 2002 г. налогоплательщик представляет декларацию о доходах 2002 г. для получения остатка суммы имущественного налогового вычета. К доходам 2002 г. вычет предоставляется в сумме 100 000 руб.

При этом налогоплательщик ежегодно представляет документ, подтверждающий наличие права собственности на приобретенную квартиру.

Повторное предоставление налогоплательщику имущественного налогового вычета не допускается.

Также имущественный налоговый вычет не предоставляется, если:

- оплата расходов на строительство или приобретение жилого дома или квартиры для налогоплательщика производится за счет средств работодателей или иных лиц;

- сделка купли-продажи жилого дома или квартиры совершается между физическими лицами, признанными взаимозависимыми в соответствии с п.1 ст.20 НК РФ. Согласно п.2 указанной статьи суд может признать лица взаимозависимыми по основаниям, не предусмотренным в п.1 ст.20 НК РФ, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг);

- право собственности на построенный (приобретенный) жилой дом или квартиру утрачено. При утрате права собственности на вновь построенный (приобретенный) жилой дом или квартиру имущественный налоговый вычет не предоставляется.

Пример 4. Налогоплательщик в июле 2001 г. купил квартиру за 650 000 руб., а в ноябре 2002 г. продал ее за 1 000 000 руб. Его заработок в 2001 г. составил 250 000 руб. В 2002 г. кроме дохода от продажи квартиры им получен заработок в размере 350 000 руб.

По окончании 2001 г. налогоплательщик подал в налоговый орган документы на предоставление имущественного налогового вычета в сумме 600 000 руб. Имущественный вычет ему предоставлен к доходам 2001 г. в сумме 250 000 руб. По окончании 2002 г. он также представляет налоговую декларацию о доходах 2002 г., в которой указывает суммы имущественных налоговых вычетов: к доходу от продажи квартиры - в сумме 1 000 000 руб. и полученному заработку - в части расходов по приобретению квартиры в сумме 350 000 руб.

Однако право собственности на квартиру у налогоплательщика утрачено, в связи с чем имущественный вычет в части переходящего остатка вычета к доходам 2002 г. не предоставляется.

До 1 января 2001 г. вычет по суммам, направленным физическими лицами на новое строительство либо приобретение жилого дома, квартиры, дачи или садового домика на территории Российской Федерации, предоставлялся в соответствии с пп."в" п.6 ст.3 Закона РФ от 07.12.1991 N 1998-1 "О подоходном налоге с физических лиц" (далее - Закон N 1998-1) в пределах 5000 минимальных размеров минимальной оплаты труда, что составляло 417 450 руб.

Налогоплательщики, начавшие пользоваться налоговой льготой на основании указанного Закона и не полностью ею воспользовавшиеся до 1 января 2001 г. на условиях, предусмотренных этим Законом, имеют право по своему выбору либо на предоставление им имущественного налогового вычета по этому же объекту (квартире или жилому дому) в порядке, установленном в пп.2 п.1 ст.220 НК РФ, с зачетом суммы расходов по строительству (приобретению) жилья, ранее отнесенных на уменьшение совокупного дохода такого налогоплательщика, либо на получение имущественного налогового вычета в полном объеме по другому объекту (жилому дому или квартире), приобретенному или построенному (имеется в виду возникновение права собственности на объект) после 1 января 2001 г.

Пример 5. В феврале 2000 г. налогоплательщик приобрел квартиру за 600 000 руб. По суммам, направленным на приобретение квартиры, получил вычет по месту работы в сумме 150 000 руб. Сумма неиспользованной льготы составила 267 450 руб. (417 450 руб. - 150 000 руб.).

В 2002 г. налогоплательщик подал заявление, налоговую декларацию и соответствующие документы на предоставление имущественного налогового вычета к доходам 2001 г. Его заработок за 2001 г. составил 200 000 руб., сумма вычета заявлена в размере 200 000 руб. Сумма не использованной льготы к доходам 2001 г. определяется с учетом положений ст.220 НК РФ и составляет 250 000 руб. (600 000 руб. - 150 000 руб. - 200 000 руб.).

Имущественный налоговый вычет к доходам 2002 г. ему полагается в размере остатка недополученной льготы за 2001 г. В 2002 г. его заработок составил 200 000 руб., имущественный налоговый вычет к доходам 2002 г. предоставляется в сумме 200 000 руб. на основании документов, предоставляемых в налоговый орган по окончании 2002 г. Сумма остатка имущественного вычета, переходящего на 2003 г., составила 50 000 руб. (600 000 руб. - 150 000 руб. - 200 000 руб. - 200 000 руб.), который предоставляется по окончании 2003 г., на основании документов, предоставляемых в налоговый орган.

Налогоплательщики, полностью воспользовавшиеся льготой по подоходному налогу на основании пп."в" п.6 ст.3 Закона N 1998-1 до 1 января 2001 г. (по суммам, направленным ими на новое строительство либо приобретение жилого дома, или квартиры, или дачи, или садового домика на территории Российской Федерации), вправе получить имущественный налоговый вычет в порядке, предусмотренном пп.2 п.1 ст.220 НК РФ, только в части расходов по новому строительству (приобретению) жилого дома или квартиры, после 1 января 2001 г.

Пример 6. Налогоплательщик в 2000 г. приобрел квартиру за 400 000 руб. По окончании 2000 г. он представил в налоговый орган декларацию о доходах 2000 г., приложив к ней заявление о предоставлении вычета в связи с приобретением квартиры и другие необходимые документы. На основании пп."в" п.6 ст.3 Закона N 1998-1 воспользовался вычетом по сумме, затраченной на приобретение квартиры, в отношении налогооблагаемого дохода, полученного за 2000 г., в сумме 150 000 руб.

В 2001 г. этот налогоплательщик приобрел другую квартиру за 500 000 руб. и решил не продолжать пользоваться льготой по квартире, купленной в 2000 г., а заявить имущественный налоговый вычет по квартире, приобретенной в 2001 г.

По окончании 2001 г. налогоплательщик подал в налоговый орган по месту жительства декларацию и приложил к ней заявление о предоставлении ему имущественного налогового вычета по доходам 2001 г. по новому объекту - квартире, приобретенной в 2001 г., а также документы, необходимые для получения данного вычета.

Имущественный налоговый вычет в части расходов по приобретению новой квартиры может быть предоставлен к доходам 2001 г. и последующих лет в порядке, установленном пп.2 п.1 ст.220 НК РФ, - в сумме 500 000 руб.

В случае приобретения не завершенного строительством жилого дома и его дальнейшего строительства имущественный налоговый вычет предоставляется после принятия дома в эксплуатацию.

Пример 7. В 2001 г. налогоплательщик приобрел недостроенный индивидуальный жилой дом, строительство которого было завершено в 2003 г. Затраты по приобретению дома составили 1 000 000 руб., а затраты по завершению его строительства - 2 000 000 руб.

Учреждением юстиции по государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним в январе 2004 г. налогоплательщику выдано свидетельство о государственной регистрации права собственности на жилой дом.

По окончании 2003 г. он обратился в налоговый орган с письменным заявлением о предоставлении имущественного налогового вычета по суммам, затраченным на строительство данного объекта, представив декларацию о своих доходах за 2003 г. и приложив все необходимые документы. Сумма имущественного налогового вычета не может превышать 1 000 000 руб.

При представлении налогоплательщиком заявления о возврате подоходного налога в связи с расходами по новому строительству либо приобретению жилого дома или квартиры до 1 января 2001 г. возврат подоходного налога производится в порядке, установленном ст.78 НК РФ.

Согласно п.8 данной статьи заявление о возврате суммы излишне уплаченного налога может быть подано в течение 3 лет со дня уплаты указанной суммы налога. Возврат налога производится из того бюджета, в которой была перечислена сумма налога. Поскольку налоговым периодом по налогу на доходы физических лиц является календарный год, то заявление о возврате излишне уплаченного подоходного налога может быть подано в течение 3 календарных лет после того года, в котором был уплачен налог, подлежащий возврату. Излишне уплаченный налог может быть возвращен не более чем за 3 календарных года, предшествующих году подачи налогоплательщиком документов о предоставлении имущественного налогового вычета и заявления о возврате налога.

Особенности предоставления профессиональных

налоговых вычетов

При определении налоговой базы в отношении доходов, подлежащих налогообложению по ставке 13%, уменьшение налоговой базы на сумму профессиональных налоговых вычетов производится у следующих категорий налогоплательщиков:

1) физических лиц, осуществляющих предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, зарегистрированных в установленном порядке, а также частных нотариусов и адвокатов, учредивших адвокатский кабинет, которые в соответствии со ст.11 НК РФ именуются индивидуальными предпринимателями.

Профессиональные налоговые вычеты предоставляются по окончании налогового периода в сумме фактически произведенных индивидуальными предпринимателями и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов от осуществляемой ими деятельности на основании их письменного заявления, представленного в налоговый орган вместе с декларацией по налогу на доходы;

2) физических лиц, получающих доходы от выполнения работ и оказания услуг по договорам гражданско-правового характера, которыми предусмотрено, что расходы, связанные с выполнением работ или оказанием услуг заказчиком, не компенсируются, а производятся за счет исполнителя.

При сдаче физическим лицом помещений в аренду собственник помещения и арендатор являются сторонами договора гражданско-правового характера - договора аренды помещения, заключаемого в соответствии с гл.34 ГК РФ. Учитывая, что согласно ст.210 НК РФ собственник несет бремя содержания принадлежащего ему имущества, уплата платежей, так же как и поддержание помещения в надлежащем состоянии является его обязанностью вне зависимости от того, используется это помещение самим владельцем или сдается в аренду. В связи с этим указанные затраты собственника помещений (уплата коммунальных платежей, расходы, связанные с поддержанием помещения в надлежащем состоянии) не являются расходами, непосредственно связанными с получением дохода от оказания им услуги по сдаче в аренду принадлежащего ему помещения.

Профессиональные налоговые вычеты предоставляются:

- налоговыми агентами на основании письменного заявления налогоплательщика;

- по окончании налогового периода на основании письменного заявления налогоплательщика, представленного в налоговый орган вместе с декларацией по налогу на доходы, в случаях, когда доходы получены от физических лиц, не являющихся налоговыми агентами, либо от источника за пределами Российской Федерации;

3) физических лиц, получающих авторские вознаграждения или вознаграждения за создание, исполнение или иное использование произведений науки, литературы и искусства, вознаграждения авторам открытий, изобретений и промышленных образцов.

Профессиональные налоговые вычеты предоставляются:

- налоговыми агентами на основании письменного заявления налогоплательщика.

Если налоговый агент, выплативший автору авторское вознаграждение при исчислении с него налога на доходы, не предоставил профессиональный налоговый вычет в связи с отсутствием письменного заявления, автор обязан обратиться к налоговому агенту с заявлением о возврате налога и предоставлении вычета;

- по окончании налогового периода на основании письменного заявления налогоплательщика, представленного в налоговый орган вместе с декларацией по налогу на доходы, в случаях, когда доходы получены от источника за пределами Российской Федерации.

Согласно п.2 ст.4 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" граждане, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, ведут учет доходов и расходов в порядке, установленном налоговым законодательством Российской Федерации. В целях названного Федерального закона адвокаты, которые осуществляют адвокатскую деятельность в адвокатском кабинете, приравниваются в отношении порядка ведения учета хозяйственных операций к гражданам, осуществляющим предпринимательскую деятельность без образования юридического лица.

Физические лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, частные нотариусы и адвокаты, учредившие адвокатский кабинет, исчисляют налоговую базу на основе данных Книги учета доходов и расходов и хозяйственных операций индивидуального предпринимателя (далее - Книга учета), примерная форма которой приведена в приложении к Порядку учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей (далее - Порядок учета), утвержденному Приказом Минфина России и МНС России от 13.08.2002 N 86Н/БГ-3-04/430.

Доходы и расходы в Книге учета отражаются кассовым методом, т.е. после фактического получения дохода и совершения расхода, что подтверждается платежными документами. При этом учет полученных доходов, произведенных расходов и хозяйственных операций ведется в одной Книге учета раздельно по каждому из видов осуществляемой предпринимательской деятельности.

Доходом, полученным от осуществления деятельности, признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, включающая в себя все поступления от реализации товаров, выполнения работ и оказания услуг, а также стоимость имущества, полученного безвозмездно.

При определении доходов, полученных от осуществления деятельности, из них исключаются суммы налогов, предъявленные налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав) в соответствии с НК РФ. В частности, исключаются суммы налога на добавленную стоимость, налога с продаж <**>, акцизов, подлежащие уплате в бюджет в соответствии с НК РФ.

     
   ————————————————————————————————
   

<**> Отменен с 1 января 2004 г. в соответствии с Федеральным законом от 27.11.2001 N 148-ФЗ.

Под расходами понимаются фактически произведенные при осуществлении деятельности и документально подтвержденные первичными учетными документами затраты. При этом такие документы должны быть составлены по формам, со держащимся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации. Порядок оформления документов предусмотрен нормативными правовыми актами соответствующих органов исполнительной власти, наделенными в соответствии с законодательством Российской Федерации правом утверждать порядок составления и формы первичных документов для оформления хозяйственных операций. Документы, форма которых не предусмотрена нормативными правовыми актами, должны содержать обязательные реквизиты, поименованные в п.9 Порядка учета и обеспечивающие возможность проверки достоверности указанных в них сведений.

Необходимыми условиями для учета затрат при определении налоговой базы налогоплательщиков является подтверждение произведенных ими расходов первичными платежными документами, а также их непосредственная связь с полученными налогоплательщиками доходами.

К расходам у индивидуальных предпринимателей в составе профессиональных налоговых вычетов относятся также суммы налогов, предусмотренные действующим законодательством о налогах и сборах для осуществляемых ими видов деятельности (за исключением налога на доходы физических лиц), начисленные или уплаченные ими в налоговом периоде (например, фактически уплаченные суммы единого социального налога в отчетном (налоговом) периоде в пределах исчисленной суммы единого социального налога как в качестве плательщиков данного налога, так и в качестве работодателей, производящих выплаты наемным работникам, суммы страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, в том числе в виде фиксированного платежа, налога на имущество, непосредственно используемого для осуществления деятельности, налога на рекламу и др.).

В случае если налогоплательщик в текущем налоговом периоде погашает задолженность по уплате единого социального налога, исчисленного исходя из полученных доходов за прошлые налоговые периоды, задолженность по уплате страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, в том числе в виде фиксированного платежа, а также единого социального налога, начисленного на выплаты в пользу физических лиц за прошлые налоговые периоды, то расходы на погашение данной задолженности учитываются в составе профессиональных налоговых вычетов текущего налогового периода в пределах фактически погашенной суммы задолженности. При наличии задолженности по уплате налогов и сборов расходы на ее погашение учитываются в составе расходов в пределах фактически погашенной задолженности и в те отчетные (налоговые) периоды, когда налогоплательщик погашает указанную задолженность.

В состав профессиональных налоговых вычетов включаются фактически уплаченные индивидуальными предпринимателями в отчетном налоговом периоде суммы авансовых платежей по единому социальному налогу, уплаченные до 15 января года, следующего за отчетным, в случаях, если уплата произведена до подачи в налоговый орган декларации по налогу на доходы физических лиц.

В случае осуществления физическим лицом, зарегистрированным в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющим предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, нескольких видов деятельности при определении налоговой базы по итогам отчетного налогового периода производится сложение доходов и расходов по всем видам осуществляемой деятельности независимо от того, получен по каждому из них в отдельности доход или убыток.

Убытки, полученные в текущем налоговом периоде, уменьшают налоговую базу этого периода, но не уменьшают налоговую базу последующих налоговых периодов.

Если по итогам налогового периода окажется, что сумма налоговых вычетов, на получение которых налогоплательщик имеет право, превышает сумму доходов, подлежащих налогообложению, применительно к этому налоговому периоду налоговая база принимается равной нулю.

Пример 1. Предприниматель в 2003 г. осуществлял два вида деятельности.

Доход от первого вида деятельности составил 100 000 руб., профессиональные налоговые вычеты - 80 000 руб., доход, уменьшенный на сумму профессионального вычета, - 20 000 руб.

Доход от второго вида деятельности составил 60 000 руб., профессиональные налоговые вычеты 70 000 руб., следовательно, от осуществления данного вида деятельности получен убыток в сумме 10 000 руб.

Итого общая сумма дохода от осуществления предпринимательской деятельности в целом, уменьшенная на сумму профессиональных налоговых вычетов, составляет 10 000 руб. (160 000 руб. - 150 000 руб.).

При определении налоговой базы физических лиц, осуществляющих предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, расходы, подтвержденные документально (включая и уплаченные налогоплательщиками в соответствии с законодательством о налогах и сборах в отчетном налоговом периоде суммы налогов и сборов), не могут учитываться одновременно с расходами в пределах установленного норматива в размере 20%.

При осуществлении физическими лицами, осуществляющими предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, нескольких видов предпринимательской деятельности, профессиональный налоговый вычет в размере 20% исчисляется от общей суммы доходов, полученных от этих видов деятельности без учета расходов, подтвержденных документально хотя бы по одному из видов деятельности.

Положение о применении профессионального налогового вычета в размере 20% общей суммы доходов, полученных от осуществления предпринимательской деятельности, не применяется в отношении частнопрактикующих нотариусов и адвокатов, учредивших адвокатский кабинет.

В состав профессиональных вычетов нотариусов, занимающихся частной практикой, не включаются общие суммы тарифов за совершение нотариальных действий, составление проектов документов, выдачу копий (дубликатов) документов, выполнение технической работы в отношении лиц, предусмотренных ч.4 ст.22 Основ законодательства Российской Федерации о нотариате, принятых Законом РФ от 11.02.1993 N 4462-1. При совершении нотариальных действий в отношении граждан, имеющих право на льготы по уплате государственной пошлины, частнопрактикующие нотариусы не несут документально подтвержденных расходов в размере тарифа (госпошлины) и не получают доход за совершение указанных нотариальных действий, в связи с чем указанные суммы не соответствуют требованиям гл.25 НК РФ.

Подписано в печать

21.05.2004

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——