"Налоговое планирование", N 2, 2004

ПРОБЛЕМЫ РАЗГРАНИЧЕНИЯ ОСНОВНОЙ

И ПРЕДПРИНИМАТЕЛЬСКОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ

НЕКОММЕРЧЕСКИХ ОРГАНИЗАЦИЙ

В настоящее время в Российской Федерации насчитывается более 45 тыс. некоммерческих организаций. Как показывает практика, у многих из них возникает целый ряд методологических проблем в области бухгалтерского и налогового учета, порожденных несовершенством действующего законодательства.

В соответствии с п.1 ст.50 Гражданского кодекса РФ под некоммерческой подразумевается деятельность организаций, во-первых, не ставящих извлечение прибыли в качестве основной цели, и, во-вторых, не распределяющих прибыль между участниками.

Однако определять некоммерческие организации, лишь противопоставляя их коммерческим по принципу направленности на извлечение прибыли, на взгляд автора, не совсем правильно. При определении некоммерческой организации автор предлагает исходить из того, что основной целью ее создания является достижение общественного блага (пользы), т.е. выполнение "той или иной содержательной задачи, так называемой миссии, которая по разным причинам может иметь "неденежную" ценность для учредителей" <*>. Именно это и определяет детерминирующую роль невозможности или сложности извлечения прибыли. Некоммерческие организации не могут иметь в качестве основной цели извлечение прибыли не потому, что это продиктовано законом, а потому, что реально направленная на достижение общественно значимых благ деятельность по своей сути неприбыльна.

     
   ————————————————————————————————
   

<*> Экономика общественного сектора / Под ред. Е.Н. Жильцова и Ж.-Д. Лафея. М.: Экономический факультет МГУ. ТЕИС, 1998.

Вместе с тем практика функционирования некоммерческих организаций в странах с развитой рыночной экономикой показывает, что введение запрета на получение прибыли может отрицательно сказаться на их жизнеспособности. В российских же условиях такой запрет для некоммерческих организаций, многие из которых не имеют устойчивых внешних источников финансирования, может оказаться "смертельным".

Как известно, российская нормативно-правовая база, регулирующая порядок бухгалтерского учета и налогообложения некоммерческой деятельности, строго предписывает некоммерческим организациям раздельное ведение учета доходов и расходов по основной и предпринимательской деятельности.

В соответствии с действующим законодательством основная деятельность некоммерческих организаций может включать лишь те направления, которые соответствуют целям создания такой организации. Проблема, однако, состоит в отсутствии четких критериев этого соответствия, что зачастую порождает субъективную, произвольную его трактовку как бухгалтерами некоммерческих организаций, так и контролирующими их органами. Например, к основной нередко относят так называемую связанную деятельность <**>, не реализующую цели создания некоммерческих организаций непосредственно, а лишь находящуюся в функциональной зависимости от основной деятельности.

     
   ————————————————————————————————
   

<**> Комментарии к Федеральным законам "О благотворительной деятельности и благотворительных организациях" и "О некоммерческих организациях" / Канишевская Н.В., Рудник Б.Л., Тарасов А.С. и др. М.: АИА-Принт, 1996. С. 114-115.

Согласно подобной трактовке связанной может быть признана деятельность, технологически сопряженная с основной, служащая средством ее осуществления или удовлетворяющая сопутствующие потребности адресатов основной деятельности.

При этом технологическая сопряженность характеризуется использованием общей технологии или образованием единой технологической цепочки, при которой результаты связанной деятельности могут использоваться только в основной деятельности данной некоммерческой организации либо в деятельности других организаций и лиц, которая ей аналогична. Например, швейное производство при театре - это связанная с основной деятельность, если изготавливаемые костюмы используются участниками спектаклей самого театра или реализуются сторонним театрам, концертным организациям и т.п. В случае же направления изготовленной продукции для перепродажи в торговую сеть указанная деятельность не может быть признана связанной.

Связанная деятельность признается средством осуществления основной, когда без ее результатов основная деятельность невозможна или затруднена (скажем, настройка музыкальных инструментов в музыкальной школе).

Связанной признается также деятельность, направленная на удовлетворение сопутствующих потребностей (например, издание театром и распространение им на своих спектаклях и концертах программных буклетов).

Не менее актуальной представляется также проблема разрешенных для некоммерческих организаций направлений предпринимательской деятельности. В современной экономической литературе рассматриваются различные пути ее решения: от легализации любых не запрещенных законодательством видов предпринимательства (при частичном или полном распространении на них налоговых льгот) до полного исключения предпринимательской деятельности из некоммерческой сферы. Наиболее широкой поддержкой в настоящее время пользуется ограничительная концепция, в соответствии с которой для некоммерческих организаций приемлемы лишь исключительные виды предпринимательства при условии возложения на них в полном объеме бремени налоговых платежей, предусмотренных для коммерческих организаций. Именно такой подход и закреплен в российском законодательстве.

Пунктом 2 ст.24 Федерального закона от 12.01.1996 N 7-ФЗ "О некоммерческих организациях" жестко ограничены виды разрешенной предпринимательской деятельности. К ним относятся:

- производство товаров и услуг, отвечающих целям создания, приносящее прибыль;

- приобретение и реализация ценных бумаг, а также имущественных и неимущественных прав;

- участие в хозяйственных обществах и товариществах на вере в качестве вкладчика.

Однако практически все перечисленные виды деятельности неспецифичны для большинства российских некоммерческих организаций и малопригодны для полноценного использования в современных экономических условиях. Если производство товаров (работ или услуг) отвечает целям создания некоммерческой организации, то оно, как правило, неприбыльно, а если и способно приносить прибыль, то крайне незначительную. Если же трактовать некоммерческую деятельность как не имеющую основной целью извлечение прибыли, то рассматривать производство товаров (работ, услуг), приносящих прибыль, в качестве деятельности, отвечающей целям создания некоммерческой организации, по меньшей мере некорректно.

Деятельность по приобретению ценных бумаг, так же как и участие в хозяйственных обществах и товариществах на вере в качестве вкладчика, предполагает в качестве стартовых условий наличие немалых стартовых средств (или имущества), которые можно без потерь отвлечь от основной деятельности. А это, мягко говоря, не характерно для российских некоммерческих организаций, которые зачастую испытывают острую нехватку средств не только на инвестиции, но и на осуществление основной деятельности.

Наиболее реальную перспективу развития в некоммерческом секторе имеет, по мнению автора, деятельность по реализации имущественных (для организаций, обладающих значительной имущественной базой) и неимущественных (для организаций, обладающих различными видами интеллектуальной собственности) прав. Однако осуществление такой деятельности невозможно без эффективного менеджмента.

Необходимо еще раз подчеркнуть, что в части предпринимательской деятельности некоммерческая организация приравнивается к любой коммерческой и не имеет по сравнению с последней никаких налоговых преимуществ и льгот. Но если коммерческая организация может осуществлять любые не запрещенные законодательством виды деятельности, то круг разрешенных видов предпринимательской деятельности для некоммерческих организаций резко ограничен, что вряд ли может оказать положительное воздействие на процесс дальнейшего развития некоммерческого сектора в России. Проблему определения критериев основной и разрешенной предпринимательской деятельности автор предлагает решать в следующем порядке.

Во-первых, избрать в качестве базы для определения основных видов деятельности жесткие ограничительные признаки, в соответствии с которыми к основным будут отнесены:

а) не приносящая доход, т.е. некоммерческая деятельность (например, благотворительные концерты Союза композиторов);

б) деятельность, конкретно направленная на реализацию уставных задач (концерты Союза композиторов, на которых исполняются произведения только его членов).

Таким образом, основным видом деятельности будет признаваться деятельность, удовлетворяющая указанным признакам (благотворительный концерт Союза композиторов, на которых исполняются лишь произведения его членов).

Во-вторых, расширить круг законодательно разрешенных для некоммерческой организации видов предпринимательской деятельности, включив в него непосредственно связанную с основной, а также любую другую предпринимательскую деятельность, не запрещенную законодательством.

При этом предпринимательская деятельность некоммерческой организации, связанная с ее основной деятельностью, может поощряться государством посредством предоставления некоторых преференций (например, налоговых льгот), а любые другие виды предпринимательства, не связанные с основной деятельностью, будут вестись на равных условиях с коммерческой.

Разрешение некоммерческой организации любых видов предпринимательской деятельности (пусть даже не на льготных условиях) способно стать важным (а в ряде случаев - практически единственным) фактором ее выживания в рыночной экономике. В качестве дополнительного условия такого рода предпринимательства можно ввести строго целевое использование прибыли на инвестиции в основные виды деятельности.

М.В.Кошкина

К. э. н.,

доцент,

главный бухгалтер

РОО "Союз московских композиторов"

Подписано в печать

21.05.2004

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——