"Главбух", N 10, 2004

ИМУЩЕСТВО ПОЛУЧЕНО БЕЗВОЗМЕЗДНО.

ЭКОНОМИМ НА НАЛОГАХ

Коммерческие организации получают безвозмездное имущество - деньги, оборудование, материалы, - как правило, либо от учредителей, либо от крупных промышленных предприятий, которые таким образом рекламируют свою продукцию. На первый взгляд, получить что-либо бесплатно выгодно. На самом же деле такие подарки грозят получателю серьезными налоговыми последствиями.

В нашей статье мы предложили несколько способов, позволяющих принять бесплатное имущество и при этом существенно сэкономить на налоговых платежах.

Чем грозят безвозмездные поступления?

В налоговом учете стоимость безвозмездно полученного имущества относят на внереализационные доходы (п.8 ст.250 Налогового кодекса РФ). Из этого правила есть два исключения. Не облагается налогом на прибыль:

- имущество, поступившее от учредителя, доля которого в уставном капитале получателя превышает 50 процентов;

- имущество, поступившее от организации, уставный капитал которой более чем наполовину состоит из вклада получателя.

Такая льгота прописана в пп.11 п.1 ст.251 Налогового кодекса РФ. Но воспользоваться ею можно лишь в том случае, если "безвозмездное" имущество (за исключением денег) в течение года не передается третьим лицам.

В бухгалтерском учете стоимость безвозмездно полученных ценностей также относят на внереализационные доходы (п.8 ПБУ 9/99).

Если фирма получила деньги, бухгалтер делает такую проводку:

Дебет 51 (50) Кредит 91 субсчет "Прочие доходы"

- получены деньги безвозмездно.

В том же случае, когда фирма получает основные средства, нематериальные активы, материалы или товары, их нужно оприходовать так:

Дебет 08 (10, 41) Кредит 98 субсчет "Безвозмездные поступления"

- получены безвозмездно основные средства или нематериальные активы (материалы, товары).

Во внереализационные доходы стоимость такого имущества включают следующим образом:

- равномерно по мере начисления амортизации, если получено основное средство или нематериальный актив;

- по мере того, как материалы передают в производство, а товары продают.

Такой порядок прописан в Инструкции по применению Плана счетов.

Как видите, доходы по безвозмездно полученному имуществу в бухгалтерском и налоговом учете признают в разное время. Из-за этого в бухучете приходится начислять отложенные налоговые активы. Таково требование п.14 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02.

Но эта неприятность не единственная. Налоговики в некоторых регионах утверждают, что предприятия не вправе включать в расходы, уменьшающие налогооблагаемый доход, амортизацию, начисленную по основным средствам, а также стоимость списанных в производство материалов и проданных товаров, которые были получены безвозмездно. Такая точка зрения высказана, например, в Письме Управления МНС России по г. Москве от 18 сентября 2003 г. N 26-12/51421. Законных оснований для такого вывода нет: Налоговый кодекс не запрещает включать в расходы стоимость безвозмездно полученного имущества. Но свою правоту предприятию скорее всего придется доказывать в судебном порядке.

По какой стоимости оприходовать имущество, полученное безвозмездно? И в бухгалтерском, и в налоговом учете эта стоимость должна соответствовать рыночным ценам. Однако если в бухучете для подтверждения таких цен достаточно составить бухгалтерскую справку или получить экспертное заключение (п.10.3 ПБУ 9/99), то в налоговом учете рыночную цену придется устанавливать по правилам ст.40 Налогового кодекса РФ. Этого требует уже упомянутый нами п.8 ст.250 Кодекса. Как известно, правила, прописанные в ст.40, довольно запутанные и зачастую их не могут правильно истолковать даже налоговики. Из-за этого возникают споры между чиновниками и предприятиями по поводу того, какую именно цену считать рыночной. И хотя чаще всего победу в этих спорах одерживают налогоплательщики, существуют и прецеденты, когда суд поддерживает налоговиков (см., например, Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 14 апреля 2003 г. N А38-17/325-02).

Многие предприятия и в бухучете, и для целей налогообложения оценивают полученные основные средства по остаточной стоимости, а товары и материалы - по себестоимости, по которой они числились в налоговом учете у передающей стороны. Это тот минимум, который разрешен п.8 ст.250 Налогового кодекса РФ. Но, к сожалению, и в этом случае никто не гарантирует, что налоговики признают такую оценку соответствующей рыночным ценам.

Еще сложнее обстоит дело, если имущество поступает от гражданина, который, естественно, никакого налогового учета не ведет. В таком случае, чтобы застраховаться от придирок чиновников, стоит попросить у дарителя справку о том, по какой цене он в свое время приобрел данное имущество. Если этого сделать не удастся, придется прибегнуть к услугам независимого оценщика.

Пример 1. ООО "Глобус" в апреле 2004 г. получило безвозмездно металлический гараж от учредителя - физического лица, вклад которого в уставный капитал фирмы составляет 30 процентов. Учредитель представил документ, подтверждающий, что он купил гараж за 120 000 руб. ООО "Глобус" признало эту цену рыночной.

Амортизацию по гаражу стали начислять линейным методом. А срок полезного использования установили равным 60 месяцам.

Бухгалтер ООО "Глобус" сделал в учете следующие проводки.

В апреле 2004 г.:

Дебет 08 Кредит 98 субсчет "Безвозмездные поступления"

- 120 000 руб. - получен гараж безвозмездно;

Дебет 01 Кредит 08

- 120 000 руб. - введен гараж в эксплуатацию;

Дебет 09 Кредит 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль"

- 28 800 руб. (120 000 руб. х 24%) - отражен отложенный налоговый актив, начисленный на стоимость гаража, включенную в налоговом учете в апрельские внереализационные доходы.

Ежемесячно с мая 2004 г. по апрель 2009 г. включительно:

Дебет 25 Кредит 02

- 2000 руб. (120 000 руб. : 60 мес.) - начислена амортизация по гаражу;

Дебет 98 субсчет "Безвозмездные поступления" Кредит 91 субсчет "Прочие доходы"

- 2000 руб. - включена часть стоимости гаража во внереализационные доходы;

Дебет 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль" Кредит 09

- 480 руб. (2000 руб. х 24%) - списана часть отложенного налогового актива.

Как сэкономить на налогах?

Итак, очевидно, что помимо налоговых потерь безвозмездно полученное имущество несет с собой значительные трудозатраты для бухгалтера. Чтобы избежать этих проблем, нужно избавиться от "безвозмездности". А для этого договор с дарителем надо составить так, чтобы из него следовало, что ваше предприятие получило имущество не бесплатно, а на возмездной основе или во временное пользование. Расскажем, как это сделать.

Неоплаченная покупка

Самый простой способ обойти проблему с безвозмездным имуществом состоит в следующем. Заключите с дарителем обычный договор купли-продажи, по которому он обязуется продать вашей фирме основные средства (материалы, товары) по цене, которая равна их остаточной стоимости (себестоимости), увеличенной на НДС, если даритель платит этот налог. Оплачивать "покупку" не нужно: после того как истечет срок исковой давности, продавец спишет в учете непогашенную дебиторскую задолженность.

Правда, вашей фирме придется включить в доходы соответствующую кредиторскую задолженность перед продавцом (п.18 ст.250 Налогового кодекса РФ). Однако вы сделаете это спустя как минимум три года после покупки и тем самым существенно отложите налоговый платеж. Кроме того, этот доход будет меньше рыночной цены на полученное имущество.

Конечно, налоговики могут заподозрить неладное и все же попытаются приписать вашей фирме безвозмездное получение имущества. Но всерьез опасаться этого не стоит: вы в любой момент сможете предъявить договор купли-продажи, а также документы, подтверждающие ваше намерение оплатить товар и намерение продавца получить свои деньги (акты сверки расчетов, гарантийные письма и т.д.). В этом случае у чиновников не будет оснований, чтобы взыскать с вашей фирмы налог с безвозмездного дохода. Арбитражные суды в таких ситуациях, как правило, поддерживают налогоплательщиков (см., например, Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 27 сентября 2001 г. N А33-4282/01-С3а-Ф02-2221/01-С1).

А чем грозит такая операция организации-дарителю? Так же как и при безвозмездной передаче, она заплатит в бюджет НДС с остаточной стоимости "проданных" основных средств (себестоимости материалов или товаров). Причем, если даритель определяет выручку "по оплате", налог придется начислить лишь после того, как истечет срок исковой давности (п.5 ст.167 Налогового кодекса РФ).

Обратите внимание: покупатель этот НДС к вычету принять не сможет. Ведь "покупка" так и останется неоплаченной.

Доход дарителя от реализации имущества будет равен расходу - остаточной стоимости отгруженных основных средств (себестоимости материалов, товаров). Таким образом, налогооблагаемая прибыль по такой операции будет нулевой. Более того, как мы уже сказали, по истечении срока исковой давности даритель сможет списать на внереализационные расходы не полученную от покупателя выручку.

Если же даритель - гражданин, то ему вообще не придется подсчитывать доходы от "продажи" имущества. Ведь по п.1 ст.223 Налогового кодекса РФ налогооблагаемый доход считается полученным в тот момент, когда физическое лицо получает взамен проданного имущества деньги или иные ценности. В нашем же случае "продавец" от "покупателя" ничего не получает.

Таким образом, для дарителя продажа имущества, которое он намеревался передать безвозмездно, никаких негативных последствий не повлечет.

Пример 2. Изменим условия примера 1. Предположим, что ООО "Глобус", чтобы не платить налог на прибыль со стоимости гаража, заключило с учредителем не договор дарения, а договор купли-продажи. По этому договору ООО "Глобус" приобрело у учредителя гараж за 120 000 руб. Денег учредителю не выплачивали.

По этой операции ни ООО "Глобус", ни учредитель налогов не уплачивают.

Налогооблагаемый доход образуется у ООО "Глобус" только в апреле 2007 г., когда истечет срок исковой давности по договору купли-продажи. Но если ООО "Глобус" и учредитель непосредственно до этого проведут сверку расчетов, уплату налога можно будет отложить еще на три года.

Беспроцентный заем

Если гражданин или организация собираются передать вашей фирме деньги, то лучший способ избавиться от "безвозмездности" - заключить с дарителем договор беспроцентного займа. Деньги, полученные взаймы, не связаны с реализацией товаров (работ, услуг) и поэтому не облагаются НДС. Кроме того, у получателя займа не возникает налогооблагаемого дохода (пп.10 п.1 ст.251 Налогового кодекса РФ).

Само собой, одолженные деньги дарителю возвращать не нужно. Достаточно лишь периодически производить с ним сверку расчетов и таким образом переносить срок возврата на более позднее время.

Пример 3. ООО "Контур" понадобились деньги для закупки товаров. Учредитель фирмы - ЗАО "Ресурс", вклад которого в уставный капитал составляет 25 процентов, решил безвозмездно передать ООО "Контур" 50 000 руб. Чтобы не платить налог на прибыль с этой суммы, фирмы заключили договор, по которому ЗАО "Ресурс" передало ООО "Контур" 50 000 руб. в качестве беспроцентного займа.

Бухгалтер ООО "Контур" сделал в учете такую проводку:

Дебет 51 Кредит 66

- 50 000 руб. - получен беспроцентный заем от учредителя.

В налогооблагаемый доход полученные деньги ООО "Контур" не включило.

Рискованна ли такая операция? Да, незначительный риск есть. Дело в том, что, по мнению налоговиков, предприятие, получившее беспроцентный заем, пользуется безвозмездной услугой, и с ее рыночной цены нужно заплатить налог на прибыль. На самом же деле такие требования ничем не обоснованы, и заемщик никаких налогов платить не должен. Ведь в гл.25 Налогового кодекса РФ не сказано, как определить рыночную цену займов.

Попытки налоговиков отстоять свою позицию в арбитражных судах, как правило, заканчиваются поражением. В подавляющем большинстве случаев суды поддерживают предприятия, отказавшиеся платить налог на прибыль по беспроцентным займам. Самым последним примером тому служит Постановление ФАС Уральского округа от 26 февраля 2004 г. N Ф09-452/04-АК.

А.А.Трубников

Руководитель департамента

специализированных

аудиторско-консалтинговых проектов

АКГ "ИНТЕРЭКСПЕРТИЗА"

Подписано в печать

19.05.2004

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——