"Консультант", N 11, 2004

Вопрос: Организация ошибочно отразила НДС с аванса, связанного с оплатой услуг, облагаемых по ставке НДС 0%, в декларации по НДС по ставке 20% за октябрь 2003 г. Услуги оказаны и собран пакет документов, подтверждающих право на применение ставки НДС 0% в ноябре 2003 г.

В декларации по НДС по ставке 0% за ноябрь 2003 г. организация приняла к вычету ранее уплаченный НДС с аванса.

Налоговая инспекция в результате камеральной проверки обоснованности применения ставки НДС 0% отказала в возмещении уплаченного НДС с аванса, поскольку это не было отражено в декларации по НДС по ставке 0% в октябре 2003 г.

Организация составила уточненные декларации за октябрь, в которых исправила допущенную ошибку, и представила декларацию по ставке 0% за декабрь 2003 г. с пакетом документов, включающим документы, подтверждающие обоснованность применения ставки 0% по услугам, оказанным в счет этого аванса. Налоговая инспекция отказалась рассматривать уточненные налоговые декларации за октябрь 2003 г., ссылаясь на ст.81 НК РФ. Уточненные декларации были представлены после того, как прошла камеральная проверка.

Правомерны ли действия налоговой инспекции? Как исправить допущенную ошибку?

Ответ: Как следует из вопроса, в декларации по НДС были ошибочно отражены, а в декларации по ставке 0% не отражены суммы НДС по авансовым платежам.

Прежде всего следует отметить, что ст.81 НК РФ регламентирует порядок внесения дополнений и изменений в налоговую декларацию, а также предусматривает случаи освобождения от ответственности за совершение налоговых правонарушений. Ссылка на положения данной статьи не может быть основанием для отказа в возмещении сумм налога, уплаченного с аванса по операциям, подлежащим обложению по ставке 0%, поскольку такой отказ не является видом ответственности за совершение правонарушений. Кроме того, в ст.81 НК РФ говорится об обязанности внесения в налоговую декларацию изменений и дополнений при обнаружении налогоплательщиком в поданной им декларации неотражения или неполного отражения сведений, а равно ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате. В случае же ошибочного заполнения декларации и отражения уплаты налога в другой декларации занижения подлежащей уплате суммы налога не происходит.

Что касается порядка возмещения сумм налога, начисленных на авансовые платежи в счет поставки товаров (работ, услуг), облагаемых по налоговой ставке 0%, то следует учитывать следующее.

Подпунктом 1 п.1 ст.162 НК РФ предусмотрено, что налоговая база увеличивается на суммы авансовых или иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров, выполнения работ или оказания услуг.

В соответствии с п.6 ст.164 НК РФ по операциям реализации товаров (работ, услуг), подлежащих обложению по ставке 0%, в налоговые органы налогоплательщиком представляется отдельная налоговая декларация.

Следовательно, при получении авансовых платежей по товарам (работам, услугам), подлежащим обложению НДС по ставке 0%, в налоговые органы представляется отдельная налоговая декларация, в которой отражаются суммы налога, уплаченные по таким операциям.

Как указано в п.3 ст.172 НК РФ, вычеты сумм НДС в отношении операций по реализации товаров, облагаемых по ставке 0% (включающих в себя суммы налога, уплаченные при получении авансовых платежей), производятся только при представлении в налоговые органы соответствующих документов, предусмотренных ст.165 НК РФ, и согласно п.6 ст.164 НК РФ на основании отдельной налоговой декларации.

Пунктом 2 ст.173 НК РФ установлено, что если сумма налоговых вычетов в каком-либо налоговом периоде превышает общую сумму НДС, исчисленную при реализации товаров (работ, услуг), то положительная разница подлежит возмещению налогоплательщику в порядке, определенном ст.176 НК РФ.

В п.4 ст.176 НК РФ предусмотрен особый порядок возмещения сумм НДС в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), облагаемых по ставке налога в размере 0%. При этом возмещение производится не позднее трех месяцев считая со дня представления налогоплательщиком отдельной налоговой декларации.

В течение этого срока налоговый орган проверяет обоснованность применения ставки НДС в размере 0% и принимает решение о возмещении путем зачета или возврата соответствующих сумм либо об отказе (полностью или частично) в возмещении.

Если налоговым органом принято решение об отказе в возмещении, он обязан в течение 10 дней представить налогоплательщику мотивированное заключение.

Если налоговый орган в течение установленного срока не вынес решение об отказе и (или) заключение не представлено налогоплательщику, налоговый орган обязан принять решение о возмещении на сумму, по которой не вынесено решение об отказе, и уведомить об этом налогоплательщика в течение 10 дней.

Таким образом, в рассматриваемой ситуации необходимо представить в налоговый орган исправленные декларации по НДС и по ставке 0% за период, в котором были допущены ошибки. Отказ в принятии исправленных деклараций неправомерен.

Вместе с тем необходимо представить пакет документов, предусмотренных ст.165 НК РФ для получения права на возмещение налога, а также налоговую декларацию по ставке 0%, применение которой подтверждено.

Отказ в возмещении должен быть мотивирован и возможен только в случае необоснованности применения ставки 0% и налоговых вычетов. Обоснованность налоговых вычетов не зависит от времени обнаружения и исправления ошибки в налоговой декларации (до или после обнаружения ошибки налоговым органом). Решение об отказе может быть обжаловано в вышестоящем налоговом органе или в суде.

С.Э.Петров

Юрисконсульт ЗАО "МЦФЭР-консалтинг"

Подписано в печать

17.05.2004

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——