"Консультант", N 11, 2004

ИГОРНЫЙ БИЗНЕС:

ПРОБЛЕМЫ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ И АРБИТРАЖНАЯ ПРАКТИКА

Как показывает опыт проведения налоговых проверок, при исчислении и уплате налога на игорный бизнес у налогоплательщиков возникает ряд сходных проблем. Некоторые из них не удалось решить и вступившей с 1 января 2004 г. в силу гл.29 НК РФ. В статье автор анализирует арбитражную практику по налоговым спорам в сфере игорного бизнеса.

Игорный бизнес в России сегодня в числе самых высокодоходных. Как и любая деятельность, связанная с извлечением дохода, он подпадает под сферу регулирования налоговым законодательством.

Законодательная база налогообложения данной сферы определилась относительно недавно, когда были приняты Федеральный закон от 31.07.1998 N 142-ФЗ "О налоге на игорный бизнес" (далее - Закон N 142-ФЗ) и Инструкция Госналогслужбы России по его применению от 28.08.1998 N 50 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на игорный бизнес".

Законом N 142-ФЗ установлены общие принципы налогообложения, налогооблагаемая база и минимальные ставки налога, а также его плательщики. Поскольку налог на игорный бизнес относится к региональным налогам, порядок его исчисления регламентируется законодательными актами органов самоуправления субъектов РФ.

С 1 января 2004 г. действует гл.29 "Налог на игорный бизнес" НК РФ. С этой же даты утратил силу Закон N 142-ФЗ и, разумеется, перестала действовать и Инструкция по его применению.

Для налогообложения важно начало деятельности

Налог на игорный бизнес должен уплачиваться не с момента регистрации объектов, а с момента начала осуществления предпринимательской деятельности в области игорного бизнеса.

Налоговая инспекция провела камеральную проверку соблюдения ЗАО "Сэт" налогового законодательства при уплате налога на игорный бизнес, в ходе которой было установлено, что общество в феврале 2002 г. не уплатило, а в марте 2002 г. недоплатило налог на игорный бизнес при наличии зарегистрированного игорного оборудования. Причиной тому послужило то, что ЗАО "Сэт" должно было уплачивать налог на игорный бизнес с момента регистрации игровых автоматов в налоговом органе. В обоснование своей позиции налоговая инспекция ссылается на п.1 ст.6 Закона N 142-ФЗ, согласно которому суммы налога, подлежащие внесению в федеральный бюджет и бюджеты субъектов РФ, определяются плательщиком налога самостоятельно исходя из количества зарегистрированных объектов налогообложения и ставок налога.

В свою очередь ЗАО "Сэт" полагает, что исчислять налог на игорный бизнес следовало только со дня получения им лицензии на осуществление деятельности по организации и содержанию тотализаторов и игорных заведений.

ФАС Северо-Западного округа поддержал точку зрения общества в своем Постановлении от 13.11.2002 N А56-21193/02, приведя следующее обоснование.

Согласно ст.3 Закона N 142-ФЗ плательщиками налога на игорный бизнес признаются организации и физические лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность в области игорного бизнеса.

Статья 2 Закона N 142-ФЗ определяет игорный бизнес как предпринимательскую деятельность, связанную с извлечением игорным заведением доходов. Игорное заведение - предприятие, в котором на основании лицензии проводятся азартные игры и (или) принимаются ставки на пари: казино, тотализатор, букмекерская контора, зал игровых автоматов и иные игорные дома (места).

Из приведенных норм следует, что предприятие становится плательщиком налога на игорный бизнес только с момента, когда оно начало осуществлять предпринимательскую деятельность в области игорного бизнеса при наличии лицензии.

Из имеющихся в материалах дела приказов ЗАО "Сэт" видно, что работа зала игровых автоматов начата только с даты выдачи лицензии. Следовательно, только с этой даты ЗАО "Сэт" стало плательщиком налога на игорный бизнес.

Аналогичное мнение высказал и Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа в Постановлении от 22.10.2001 N А82-101/01-А/3.

Следует отметить, что в 2004 г., видимо, споры между налоговыми органами и налогоплательщиками продолжатся, т.к. в гл.29 НК РФ данная ситуация прописана нечетко.

Несвоевременная регистрация влечет штрафные санкции

Отзыв лицензии в связи с наличием на территории игорного заведения незарегистрированных объектов налогообложения не освобождает от ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах.

Налоговая инспекция провела инвентаризацию объектов игорного бизнеса, принадлежащих ООО "Казино "Околица", в ходе которой было установлено, что фактически на объекте имеется 14 игровых столов, тогда как зарегистрировано 11.

По результатам камеральной проверки расчета налога на игорный бизнес за март 2002 г., представленного обществом, и инвентаризации налоговая инспекция вынесла решения о доначислении обществу налога на игорный бизнес и привлечении его к налоговой ответственности.

Общество не согласилось с вынесенными решениями, объясняя это тем, что игровые столы использовались только для "проведения маркетинговых исследований" и были разобраны через два дня после их установки. Данное обстоятельство, по мнению общества, является нарушением лицензионных правил и не влечет за собой ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах.

Однако ФАС Северо-Западного округа в Постановлении от 05.11.2002 N А56-20408/02 данное мнение признал незаконным и поддержал действия налоговых органов по следующим основаниям.

Согласно п.1 ст.4 Закона N 142-ФЗ объектом обложения налогом на игорный бизнес, в частности, являются игровые столы.

Пунктом 2 ст.4 данного Закона предусмотрена обязательная регистрация общего количества объектов налогообложения каждого вида объектов игорного бизнеса в налоговых органах по месту нахождения указанных объектов до момента их установки. Изменение общего количества объектов налогообложения подлежит регистрации в течение пяти рабочих дней со дня их установки.

Общество не оспаривает, что игровые столы были фактически установлены, а факт использования игровых столов в предпринимательской деятельности даже для "проведения маркетинговых исследований" подтверждает наличие у него в марте 2002 г. объектов налогообложения, с которых не уплачивался налог на игорный бизнес.

Суд отметил, что неправомерное уклонение налогоплательщика от регистрации объектов обложения не может являться основанием для освобождения его от обязанности уплачивать налог при наличии объекта обложения налогом на игорный бизнес и от налоговой ответственности при его неуплате. Отзыв лицензии в связи с наличием на территории игорного заведения незарегистрированных объектов налогообложения является ответственностью за нарушение лицензионных правил и не освобождает субъекты игорного бизнеса от ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах.

Таким образом, налоговый орган правомерно доначислил обществу налог на игорный бизнес за март 2002 г. и привлек его к ответственности.

Отметим, что гл.29 НК РФ установила штраф за несвоевременную регистрацию объектов налогообложения, изменение их количества или отсутствие такой регистрации. Он равен трехкратному размеру ставки налога, установленной для данного объекта. Если требования НК РФ будут нарушены повторно, сумма штрафа увеличится вдвое.

Предприниматель НДС не платит

От уплаты налога на добавленную стоимость освобождены не только организации игорного бизнеса, но и индивидуальные предприниматели <*>.

     
   ————————————————————————————————
   

<*> МНС России придерживается противоположной позиции и считает, что при осуществлении игорного бизнеса имеет место объект налогообложения НДС, а пп.8 п.3 ст.149 НК РФ в части освобождения от налога применяется только к организациям (см. Письмо МНС России от 16.03.2004 N 04-3-01/153 "О рассмотрении обращения налогоплательщика").

Налоговым органом проведена выездная налоговая проверка деятельности индивидуального предпринимателя Пудника А.А., в ходе которой было выявлено неправомерное применение льготы по НДС.

По мнению налогового органа, предприниматель неправомерно воспользовался льготой по НДС, поскольку пп.8 п.3 ст.149 НК РФ от названного налога освобождены организации игорного бизнеса. Статьей 11 НК РФ предусмотрено, что под термином "организации" понимаются юридические лица, образованные в соответствии с законодательством РФ.

Следовательно, индивидуальный предприниматель признается плательщиком НДС.

Ссылка же предпринимателя на Закон N 142-ФЗ некорректна, поскольку порядок налогообложения НДС закреплен гл.21 НК РФ.

ФАС Восточно-Сибирского округа пришел к выводу о незаконности действий налогового органа. В своем Постановлении от 07.05.2002 N А10-7319/01-ФО2-1041/02-С1 суд привел следующие обоснования.

В проверяемом периоде предприниматель осуществлял деятельность по организации игорного бизнеса.

Согласно ст.146 НК РФ объектом налогообложения по НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в т.ч. реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации.

Статьей 2 Закона N 142-ФЗ предусмотрено, что игорный бизнес - это предпринимательская деятельность, не являющаяся реализацией продукции (товаров, работ, услуг), связанная с извлечением игорным заведением от участия в азартных играх и пари дохода в виде выигрыша и платы за их проведение.

На основании ст.39 НК РФ реализацией товаров (работ или услуг) организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в т.ч. обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, - и на безвозмездной основе.

При таком нормативном регулировании у индивидуального предпринимателя Пудника А.А., занимающегося организацией игорного бизнеса, отсутствует обязанность по уплате НДС.

Нет реализации продукции - ККМ не применяется

Закон РФ от 18.06.1993 N 5215-1 "О применении ККМ при осуществлении денежных расчетов с населением" <**> не распространяется на игорный бизнес.

Налоговой инспекцией проведена проверка соблюдения индивидуальным предпринимателем Баховой Е.А. требований Закона РФ от 18.06.1993 N 5215-1 "О применении ККМ при осуществлении денежных расчетов с населением" (далее - Закон N 5215-1), в результате которой установлено неприменение контрольно-кассовой машины при продаже жетонов для игровых автоматов.

     
   ————————————————————————————————
   

<**> В настоящее время действует Федеральный закон от 22.05.2003 N 54-ФЗ "О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт".

По мнению налогового органа, продажа и обмен игровых жетонов являются денежными расчетами, при осуществлении которых необходимо применять ККМ. Поэтому предприниматель Бахова Е.А., не исполнившая данное требование, была привлечена к административной ответственности.

В свою очередь предприниматель мотивировал свои действия тем, что, поскольку игорный бизнес - это предпринимательская деятельность, не являющаяся реализацией продукции (товаров, работ, услуг), вышеуказанный Закон не распространяется на данные правоотношения.

В данной ситуации ФАС Восточно-Сибирского округа посчитал выводы предпринимателя правильными и Постановлением от 17.01.2002 N А33-8587/01-С3а-ФО2-3398/01-С1 отменил решение налогового органа.

В соответствии со ст.2 Закона N 142-ФЗ игорный бизнес - это предпринимательская деятельность, не являющаяся реализацией продукции (товаров, работ, услуг), связанная с извлечением игорным заведением от участия в азартных играх и пари дохода в виде выигрыша и платы за их проведения.

Поскольку игорное заведение не занимается реализацией продукции (работ, услуг) населению, Закон N 5215-1 не подлежит применению в настоящем деле, следовательно, правовые основания для привлечения предпринимателя к ответственности за неприменение ККМ отсутствуют.

Сдвигая игровые столы, от налога не уйти

Если игровой стол представляет собой соединенные между собой четыре стола, каждый из которых имеет свое игровое поле, то имеют место четыре единицы налогообложения.

Налоговой инспекцией проведена выездная налоговая проверка индивидуального предпринимателя Толокольникова А.Ю. по вопросам правильности исчисления, удержания, уплаты и перечисления налога на игорный бизнес. В ходе проверки установлена неполная уплата налога на игорный бизнес в результате занижения дохода. Расхождения состояли в том, что налогоплательщиком были заявлены в инспекцию не все объекты, подлежащие налогообложению, а именно стол для игры в покер в казино "Бэтмен" представлял собой соединенные между собой четыре стола, составленные полукругом, каждый из которых имел свое игровое поле. То есть по сути каждый из них являлся отдельным объектом налогообложения.

Предприниматель считает, что правомерно производил уплату налога на игорный бизнес по имеющемуся одному столу для игры в покер как с одной единицы объекта налогообложения, поскольку игровое место не является объектом налогообложения, а конструкция стола не свидетельствует о наличии четырех столов для игры.

Рассмотрев жалобу предпринимателя, ФАС Волго-Вятского округа в своем Постановлении от 18.01.2002 N А43-341/01-30-6 не нашел правовых оснований для ее удовлетворения.

В соответствии с Законом N 142-ФЗ игровым столом признается специально оборудованное место в игорном заведении, предназначенное для проведения азартных игр с любым видом выигрыша, в которых игорное заведение через своих представителей участвует как сторона или как организатор и (или) наблюдатель. При этом непосредственно игра на игровом поле производится только в площади игрового поля, которое представляет собой специальным образом расчерченное пространство на плоскости игрового поля, предназначенное для ведения игры.

Как установлено налоговой проверкой и подтверждено заключением эксперта, фактически стол для игры в покер, представляющий собой соединенные четыре стола с одинаковой разметкой, является четырьмя единицами налогообложения.

В связи с этим выводы налогового органа о начислении Толокольникову А.Ю. недоимки, пеней и применении налоговых санкций по п.1 ст.122 НК РФ являются правомерными.

В гл.29 НК РФ данные сомнения решены в п.1 ст.370, согласно которому в случае, если один игровой стол имеет более одного игрового поля, ставка налога по указанному игровому столу увеличивается кратно количеству игровых полей.

Взимая плату за вход...

Взимаемая с посетителей ночного клуба плата за вход не является платой за проведение игры.

При проведении выездной налоговой проверки соблюдения ООО "Систама" законодательства о налогах и сборах выявлены факты неполной уплаты налогов на прибыль НДС и на содержание жилищного фонда и объектов социально-культурной сферы. Причиной тому послужило получение выручки от иных видов деятельности, а именно платы за вход в ночной клуб, подлежащей налогообложению в ином порядке, чем это предусмотрено Законом N 142-ФЗ.

Входящему в ночной клуб посетителю после приема у него денег за вход выдавались чек ККМ и карточка казино. В названной карточке указано, что ее владельцу предоставляется право бесплатной игры, поэтому, по мнению налогового органа, деньги, полученные как плата за вход, не являются доходом от организации игры. Кроме того, плата за вход не предусмотрена в составе объекта обложения налогом на игорный бизнес и является фактическим доходом общества, подлежащим налогообложению в общеустановленном порядке.

Общество же отклонило изложенные в акте налоговой проверки доводы, ссылаясь на то, что инспекцией не представлены доказательства, подтверждающие факты получения выручки от иных видов деятельности, подлежащих налогообложению в ином порядке, чем это предусмотрено Законом N 142-ФЗ, неуплаты налогов в результате неправомерных действий, а также размер налога.

Исследовав материалы дела, ФАС Восточно-Сибирского округа в своем Постановлении от 09.10.2002 N А33-10047/01-С3а-Ф02-2974/02-С1 пришел к выводу, что решение налогового органа является правомерным и подлежит исполнению по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, общество в соответствии с имеющейся лицензией осуществляет деятельность по организации и содержанию тотализаторов и игорных заведений, включая деятельность по содержанию казино. Пунктом 4 ст.6 Закона N 142-ФЗ предусмотрено, что при осуществлении игорным заведением других видов деятельности, не относящихся к игорному бизнесу, указанное заведение обязано вести раздельный учет доходов от этих видов предпринимательской деятельности и уплачивать обязательные платежи по этим видам предпринимательской деятельности в соответствии с законодательством РФ.

Однако общество в нарушение п.4 ст.8 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", п.6 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организаций" ПБУ 9/99, утв. Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, отражало выручку, не связанную с игорным бизнесом, не в полном объеме. При этом в валовую выручку не включались суммы, полученные от реализации входных билетов, которые учитывались в кассовых балансах общества как плата за игру.

Кроме того, как следует из кассовых балансов общества и подтверждается возражениями общества по акту выездной налоговой проверки, в казино вообще не установлена плата за игру. Фишки, на которые посетители казино обменивают деньги, являются эквивалентом поступающих в кассу казино и выдаваемых из кассы денежных средств. Выигрыш казино представляет собой разницу между суммой денежных средств, поступившей в кассу казино в обмен на фишки за рабочую смену, и суммой денежных средств, выданной из кассы казино за сдаваемые посетителями фишки за рабочую смену. Поскольку плата за игру не может являться составной частью выигрыша, а отдельно ее размер обществом не установлен, последнее необоснованно отнесло стоимость фишки к плате за игру.

При таких обстоятельствах у общества отсутствовали правовые основания для неисполнения решения налоговой инспекции о привлечении его к налоговой ответственности и требования об уплате налогов и штрафов.

Надо ли регистрировать игровое место?

Игровые места игрового автомата не подлежат регистрации в налоговых органах как самостоятельные объекты налогообложения налогом на игорный бизнес.

Налоговым органом ЗАО "Стэк Шоу" выдано свидетельство о регистрации 15 объектов игрового бизнеса. При этом в свидетельстве указаны как самостоятельные объекты налогообложения кредитный игровой автомат с денежным выигрышем "ИТА-2" и четыре игровых места в составе "ИТА-2".

Позднее общество, полагая, что игровые места не подлежат регистрации в налоговых органах и не являются объектом обложения налогом на игорный бизнес, обратилось в налоговую инспекцию с заявлением о внесении изменений в свидетельство и об указании в свидетельстве 11 объектов игорного бизнеса вместо поименованных 15, а также о зачете в счет предстоящих платежей по налогу на игорный бизнес излишне уплаченного по этой причине налога.

Налоговая инспекция отказала налогоплательщику в удовлетворении заявления, посчитав, что игровое место игрового автомата "ИТА-2" является объектом налогообложения и подлежит регистрации в порядке, установленном для игровых автоматов.

ФАС Северо-Западного округа не согласился с мнением налогового органа и Постановлением от 17.07.2001 N А56-2230/01 обязал его выполнить требования налогоплательщика в полном объеме по следующим основаниям.

Согласно п.1 ст.4 Закона N 142-ФЗ объектом налогообложения являются игровые автоматы. Пунктом 2 ст.4 данного Закона предусмотрена обязательная регистрация общего количества объектов налогообложения каждого вида объектов игорного бизнеса в налоговых органах по месту нахождения указанных объектов.

В соответствии со ст.2 Закона N 142-ФЗ игровой автомат - это специальное оборудование (механическое, электрическое, электронное и иное), установленное в игорном заведении и используемое для проведения азартных игр с денежным выигрышем без участия в указанных играх представителей игорного заведения.

Таким образом, общество и суды первой инстанции сделали правильный вывод, что игровые места игрового автомата не подлежат регистрации в налоговых органах как самостоятельные объекты обложения налогом на игорный бизнес.

Главой 29 НК РФ не внесена ясность в данную проблему, т.к. в этой главе вышеизложенная ситуация четко не прописана.

В.В.Мурзин

Советник налоговой службы РФ

III ранга

Подписано в печать

17.05.2004

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——