"Финансы", N 5, 2004

ОСОБЕННОСТИ ОПРЕДЕЛЕНИЯ НАЛОГООБЛАГАЕМОЙ БАЗЫ

ПО НДС И НАЛОГУ НА ПРИБЫЛЬ

ПРИ ЛИКВИДАЦИИ ЗАВИСИМЫХ ОРГАНИЗАЦИЙ

Переход России к рынку, развитие частного предпринимательства и жестокая конкуренция в отдельных отраслях экономики приводят отдельные предприятия к состоянию банкротства. Порой единственным выходом из сложившейся ситуации является ликвидация такого предприятия. Далее в статье на примере Общества с ограниченной ответственностью (далее - ООО) учрежденного некоммерческой организацией, будут рассмотрены основные методы, которые применяются для оценки стоимости такого предприятия в целях определения базы для налогообложения.

Согласно ст.61 части первой ГК РФ ликвидация предприятия представляет собой прекращение им деятельности без перехода прав и обязанностей в порядке правопреемства к другим лицам. Следует отметить, что ООО может быть ликвидировано по решению учредителя. В соответствии с законодательством учредитель должен назначить ликвидационную комиссию и установить порядок и сроки ликвидации. С момента ее назначения к ней переходят полномочия по управлению делами. Если у ООО не хватает имущества, чтобы расплатиться с кредиторами, то некоммерческая организация отвечает по его обязательствам и несет риск убытков, связанных с деятельностью общества, только в размере стоимости внесенных им вкладов. Поэтому ликвидация в случаях, когда у ООО имеется значительная задолженность перед кредиторами, порой является единственным выходом для учредителя. Оставшееся после удовлетворения требований кредиторов имущество ООО передается его учредителям, имеющим вещные права на это имущество или обязательственные права в отношении этого юридического лица. В этом случае возникает обязанность по уплате НДС у некоммерческой организации. При этом налогооблагаемой базой является разница между стоимостью реально причитающегося ему имущества и его первоначальным взносом, так как реализацией товаров не признается только передача имущества в пределах первоначального взноса участников ООО (пп.5 п.3 ст.39 части первой НК РФ).

Стоимость реально причитающегося имущества организации-учредителю определяется чаще всего по данным бухгалтерского учета ликвидируемого предприятия. Однако если цена имущества по бухгалтерскому балансу отличается от рыночной больше, чем на 20%, то появляется необходимость проведения оценки в целях соблюдения налогового законодательства (п.3 ст.40 части первой НК РФ).

В соответствии со ст.40 НК РФ оценка имущества должна проводиться преимущественно методом сравнения продаж с целью выявления наиболее правильной рыночной цены объекта и определения налогооблагаемой базы. Для его применения в современных условиях необходимо выполнение нескольких условий.

1. Сложившийся и нормально функционирующий рынок оцениваемого объекта, подлежащего оценке.

2. Для объекта оценки должна быть возможность определения аналогов, с которыми в последствии его будут сравнивать.

3. По объектам аналогам должны быть известны цены сделки и основные характеристики, должна быть возможность определения элементов, по которым осуществляется сравнение объекта с аналогами.

5. Должна быть возможность определения по каждому из элементов сравнения характера и степени отличий каждого аналога от оцениваемого объекта.

При развитом рынке и наличии значительного количества статистических данных стоимость имущества определяется путем его сравнения с аналогами (при помощи ряда методов), по которым известны цены реализации. Основная проблема при использовании данного метода связана с трудностью нахождения аналога для сравнения, поскольку иногда объекты оценки являются слишком непохожими друг на друга. Если перечисленную информацию достать нельзя, то использование этого метода нецелесообразно.

В связи с этим предусматривается возможность использования затратного метода. Он основан на определении издержек на создание и реализацию имущества, в которое включаются патенты, лицензии, финансовые вложения, земля, объекты недвижимости, оборудование необходимое для выполнения производственных функций, дебиторская задолженность, запасы товаров на складах, денежные средства. Все перечисленные активы (кроме денежных средств) оцениваются исходя из затрат на их производство, которые, в свою очередь подразделяются на постоянные, не зависящие от объема производства, и переменные, т.е. затраты на эксплуатацию единицы объекта оценки.

Для объектов недвижимости, машин и оборудования, нематериальных активов определение стоимости с помощью затратного метода сводится к следующим этапам.

1. Определение постоянных и переменных издержек на их воспроизводство или замену. Под стоимостью воспроизводства понимается создание точной копии объекта с использованием одинаковых проектных решений, оборудования, квалификаций рабочих, материалов, изделий и конструкций, функциональных, эксплуатационных, конструктивных показателей и учетом износа. Под стоимостью замещения понимается воспроизведение объекта учитывающего износ, но отличающегося от него применением современных методов производства работ, материалов, конструкций, использованием новой технологии производства, дизайном и т.д. То есть в данном случае будет создан подобный актив, полностью отвечающий современным технологическим и эстетическим требованиям, если речь идет об оценке стоимости объекта недвижимости, максимально схожей по функциональным, эксплуатационным, конструктивным показателям - по машинам и оборудованию, максимально похожей - для нематериальных активов. Затраты могут быть определены в реальном или базисном уровне цен.

2. Определение прибыли предпринимателя на воспроизводство данного актива.

3. Определение износа актива.

4. Определение стоимости как суммы постоянных и переменных издержек на создание объекта, а также прибыли предпринимателя. После этого полученная величина должна быть откорректирована на величину износа оцениваемого актива.

Стоимость запасов определяется исходя из текущих цен, т.е. в ее основу заложен рыночный подход к ценообразованию.

Затратный подход не применяется для определения стоимости долгосрочных финансовых вложений и дебиторской задолженности.

Финансовые вложения оцениваются с использованием ст.280 гл.25 НК РФ, а также методических рекомендаций по применению гл.25 НК РФ. Согласно этим источникам в целях налогообложения необходимо определить рыночную стоимость актива. Для финансовых вложений, обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, это будет их биржевая котировка на день проведения оценки. Для прочих финансовых вложений база для налогообложения определяется выше описанным нами методом сравнения продаж. Кроме этого, может быть использован для расчета рыночной стоимости и доходный метод. Он оценивает финансовые вложения на основе возможных от их использования потоков доходов. Представить это можно с помощью использования следующей формулы:

PV = SUM(Ct / (1 + i)t) + M / (1 + i)n,

где: PV - текущая стоимость объекта оценки;

Ct - денежный поток конкретного периода;

i - ставка дисконтирования;

t - конкретный период оценки;

n - количество периодов;

M - остаточная стоимость объекта оценки (стоимость реверсии).

Определение стоимости с помощью доходного метода сводится к следующим этапам.

1. Определение длительности прогнозного периода, суммарных денежных поступлений за каждый конкретный период, и остаточной стоимости объекта;

2. Определение ставки дисконтирования.

Длительность прогнозного периода зависит от ряда факторов, обусловленных, как состоянием экономики в целом, так и факторами, непосредственно влияющими на объект оценки. На сегодняшний день для России он колеблется от 3 до 5 лет.

Прогнозирование денежных потоков осуществляется с помощью определения чистого операционного дохода, приносимого оцениваемым объектом. Для этого составляются прогнозные отчеты о доходах, приносимых финансовыми вложениями. Остаточная стоимость может определяться на основе прогнозирования тенденций рынка или на основе сегодняшней стоимости с учетом тенденций рынка к изменению.

Ставка дисконтирования определяется как средняя норма прибыли, ожидаемая инвесторами на капиталовложения в аналогичные объекты недвижимости в условиях данного рынка. Эта ставка тесно связана с риском и в нормально функционирующей экономике имеет прямую зависимость от того, насколько высоко инвестор оценивает уровень риска. Чем выше уровень риска, тем больше ставка дисконтирования и, соответственно, меньше стоимость будущих доходов.

С помощью применения этих методов получают рыночную стоимость имущества, используемую для расчетов при налогообложении.

Следует отметить, что кроме НДС при ликвидации платится также и налог на прибыль. Объектом для обложения налогом на прибыль в данном случае выступает разница между рыночной ценой получаемого некоммерческой организацией имущества (имущественных прав) на дату получения данного имущества и фактически оплаченной (вне зависимости от формы оплаты) им стоимости первоначального взноса (пп.4 п.1 ст.251, п.2 ст.277 НК РФ).

Таким образом, при ликвидации ООО организации-учредителю необходимо провести переоценку полученного имущества, от которой будет зависеть размер уплаченного государству НДС и налога на прибыль.

О.В.Борисова

Преподаватель кафедры

налогов и налогообложения

Московского университета

потребительской кооперации

Подписано в печать

12.05.2004

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——