"Налоговый вестник", N 6, 2004

ОПРЕДЕЛЕНИЕ НАЛОГОВОЙ НАГРУЗКИ НА ОРГАНИЗАЦИЮ

1. Общие положения

На макроэкономическом уровне для оценки налоговой нагрузки экономистами используется показатель отношения общей суммы налоговых доходов к объему внутреннего валового продукта (ВВП).

На микроэкономическом уровне показатель налоговой нагрузки отражает долю совокупного дохода налогоплательщика, которая изымается в бюджет. Он рассчитывается как отношение суммы всех начисленных налоговых платежей в организации к объему реализации продукции (работ, услуг).

Мировой опыт налогообложения свидетельствует о том, что оптимальный уровень налоговой нагрузки на налогоплательщика должен составлять не более 30 - 40% от дохода.

Уровень налогового бремени в Российской Федерации, рассчитываемый согласно показателю, предложенному Минфином России <1>, составил в 1999 - 2002 гг. около 32 - 34% к ВВП.

     
   ————————————————————————————————
   

<1> См.: Трошин А.В. Сравнительный анализ методик определения налоговой нагрузки на предприятия // Финансы. - 2000. - N 5. - С. 44.

Однако, по нашему мнению, нельзя сравнивать показатель налоговой нагрузки в Российской Федерации с показателями налогового бремени в развитых странах, поскольку в последних значительно выше доход на душу населения, высокая социальная защищенность членов общества, сформировавшиеся рыночные отношения, стабильная экономика, а российские предприятия работают в условиях нестабильных рыночных отношений, постоянно изменяющейся налоговой системы, отсутствия поддержки со стороны государства. Таким образом, можно сделать вывод, что налоговая нагрузка в Российской Федерации находится на уровне налоговой нагрузки развитых стран при более низком качестве услуг со стороны государства.

Налоговая нагрузка организации различается по отраслям экономики.

Так, в Тульской области наибольшее налоговое бремя (по поступлениям налоговых платежей) ложится на такие отрасли промышленности, как пищевая (свыше 22% ВВП), промышленность стройматериалов (около 19% ВВП), легкая промышленность (около 17% ВВП), а наименьшая налоговая нагрузка приходится на предприятия отраслей черной металлургии (за счет возмещения НДС по экспортным поставкам) и химической и нефтехимической промышленности (средний показатель - 6,5% ВВП).

2. Существующие методики определения налоговой нагрузки

на хозяйствующие субъекты

Разработанные в настоящее время методики определения налоговой нагрузки на хозяйствующие субъекты различаются по двум направлениям:

1) по структуре налогов, включаемых в расчет при определении налогового бремени;

2) по показателю, с которым сравнивают уплачиваемые налоги.

Общепринятой методикой определения налогового бремени на организации является порядок расчета, разработанный Минфином России, согласно которому уровень налоговой нагрузки - это отношение всех уплаченных организацией налогов к выручке, включая выручку от прочей реализации:

НП

НН = ------- х 100%,

В + ВД

где НН - налоговая нагрузка на организацию;

НП - общая сумма всех уплаченных налогов;

В - выручка от реализации продукции (работ, услуг);

ВД - внереализационные доходы.

Существенный недостаток такого расчета состоит в том, что он не позволяет определить влияние изменения структуры налогов на показатель налогового бремени. Рассчитанная по данной методике налоговая нагрузка характеризует только налогоемкость продукции (работ или услуг), произведенной хозяйствующим субъектом, и не дает реальной картины налогового бремени, которое несет налогоплательщик.

Е.А. Кирова <2> предложила еще одну методику расчета налоговой нагрузки, согласно которой:

- сумма уплаченных налогов и платежей во внебюджетные фонды увеличивается на сумму недоимки по налоговым платежам. Иными словами, налоговая нагрузка определяется не уплаченными организацией налогами, а суммой налогов, которая должна быть уплачена, то есть суммой начисленных платежей;

- в сумму налогов не включается налог на доходы физических лиц, поскольку он уплачивается работниками организации, а сама организация только перечисляет платежи;

- сумма косвенных налогов, подлежащих перечислению в бюджет, включается в состав налоговых платежей при расчете, поскольку они оказывают существенное влияние на финансовую устойчивость организации;

- сумма налогов соотносится с вновь созданной организацией стоимостью продукции, которая определяется как разность добавленной стоимости и амортизации.

     
   ————————————————————————————————
   

<2> Кирова Е.А. Методология определения налоговой нагрузки на хозяйствующие субъекты // Финансы. - 1998. - N 9. - С. 30 - 32.

Согласно данной методике налоговая нагрузка подразделяется на абсолютную и относительную. Абсолютная налоговая нагрузка представляет собой сумму налоговых платежей и платежей во внебюджетные фонды, подлежащих перечислению организацией. Она может быть исчислена следующим образом:

АНН = НП + ВП + НД,

где АНН - абсолютная налоговая нагрузка;

НП - налоговые платежи, уплаченные организацией;

ВП - уплаченные платежи во внебюджетные фонды;

НД - недоимка по платежам.

Однако абсолютная налоговая нагрузка отражает лишь сумму налоговых обязательств субъекта хозяйственной деятельности и не учитывает тяжесть налогового бремени. Для определения уровня налоговой нагрузки Е.А. Кирова предлагает использовать показатель относительной налоговой нагрузки, который рассчитывается как отношение абсолютной налоговой нагрузки к вновь созданной стоимости, иными словами, сумма налоговых платежей соотносится с источниками их уплаты.

Вновь созданная стоимость продукции организации определяется следующим образом:

ВСС = В - МЗ - А + ВД - ВР

или ВСС = ОТ + НП + ВП + П,

где ВСС - вновь созданная стоимость;

В - выручка от реализации продукции, работ или услуг (с учетом НДС);

МЗ - материальные затраты;

А - амортизация;

ВД - внереализационные доходы;

ВР - внереализационные расходы (без налоговых платежей);

ОТ - оплата труда;

НП - налоговые платежи;

ВП - платежи во внебюджетные фонды;

П - прибыль организации.

В этом случае относительная налоговая нагрузка определяется по следующей формуле:

АНН

ОНН = ---- х 100%.

ВСС

Достоинства данной методики заключаются в том, что на величину вновь созданной стоимости не влияют уплачиваемые налоги; в расчет включаются все налоговые платежи, уплачиваемые непосредственно организацией; на объективность расчета не влияет принадлежность к той или иной отрасли, а также масштабы организации. Таким образом, методика, предложенная Е.А. Кировой, применима к конкретному хозяйствующему субъекту.

Главным недостатком этой методики является отсутствие возможности прогнозирования изменения показателя в зависимости от изменения количества налогов, их ставок и льгот.

Иной подход определения налоговой нагрузки предложен М.И. Литвиным <3>; согласно этому подходу понятие "налоговая нагрузка" включает:

- количество налоговых платежей;

- структуру платежей;

- механизм взимания налогов.

     
   ————————————————————————————————
   

<3> Литвин М.И. Налоговая нагрузка и экономические интересы предприятий // Финансы. - 1998. - N 5. - С. 29 - 31.

Согласно методике М.И. Литвина показатель налоговой нагрузки определяется как отношение всех налогов к сумме источника средств для их уплаты:

SUM (НП + ВП)

НН = ------------- х 100%,

SUM ИС

где SUM (НП + ВП) - сумма начисленных налоговых платежей и платежей во внебюджетные фонды;

SUM ИС - сумма источника средств для уплаты налогов.

В сумму налоговых платежей включаются все налоги, уплачиваемые организацией, с учетом налога на доходы физических лиц.

М.И. Литвин предлагает рассчитывать налоговую нагрузку по вышеперечисленным группам налогов в соотношении со соответствующим источником уплаты. Общим показателем для всех налогов является добавленная стоимость, которая исчисляется следующим образом:

ДС = В - МЗ

или ДС = ОТ + НП + ВП + П + А,

где ДС - добавленная стоимость.

В отличие от Е.А. Кировой, М.И. Литвин не исключает из добавленной стоимости амортизационные отчисления.

Предложенная М.И. Литвиным методика исчисления налогового бремени имеет практическую значимость, поскольку она позволяет определить долю налогов в выручке организации, прибыли и долю заработной платы, амортизации, налогов и чистой прибыли в каждом рубле созданной продукции. Отрицательным моментом является то, что в состав налогов включен налог на доходы физических лиц, хотя организация выступает в роли налогового агента.

Способ расчета, предложенный А. Кадушкиным и Н. Михайловой <4>, позволяет определять налоговую нагрузку как функцию типа производства, изменяющуюся в зависимости от колебаний затрат на материальные ресурсы, оплату труда или амортизацию. Они определяют налоговое бремя как долю добавленной стоимости, отдаваемую государству. При этом налоги соотносятся с источником их уплаты.

     
   ————————————————————————————————
   

<4> См.: Трошин А.В. Указ. соч. - С. 45 - 46.

Расчет добавленной стоимости производится по следующей формуле:

ДС = А + (ОТ + ВН) + НДС + Но + П,

где ДС - добавленная стоимость;

А - амортизация;

ОТ - оплата труда;

ВН - платежи во внебюджетные фонды, начисляемые на оплату труда;

НДС - налог на добавленную стоимость;

Но - налоги с оборота;

П - прибыль.

Выручка определяется как сумма добавленной стоимости и материальных затрат: В = ДС + МЗ.

С учетом изменений, произошедших в законодательстве (отмена ряда налогов с оборота), формула добавленной стоимости примет следующий вид:

ДС = А + (ОТ + ЕСН) + НДС + П,

где ЕСН - единый социальный налог.

Согласно методике А. Кадушкина и Н. Михайловой вводятся структурные коэффициенты:

доля заработной платы в добавленной стоимости (включая начисления на заработную плату):

(ОТ + ЕСН)

Кот = ----------;

ДС

удельный вес амортизации в добавленной стоимости:

А

Ка = --;

ДС

удельный вес добавленной стоимости в валовой выручке:

ДС

Ко = --.

В

В соответствии с действующей системой налогообложения организация уплачивает следующие основные налоги:

1) НДС (расчет производится по ставке 20%):

ДС

НДС = ---- х 20% = 0,167 ДС;

120%

2) единый социальный налог:

ДС

ЕСН = ------ х 35,6% = 0,263 ДС х Кот;

135,6%

3) налог на доходы физических лиц:

0,356

Нп = 0,13 х (1 - ----- ) х Кот х ДС = 0,096 ДС х Кот;

1,356

4) налог на прибыль:

Нпр = 0,24 х (1 - НДС - Кот - Ка) х ДС = 0,24 ДС х (0,833 - Кот - Ка).

Сумма основных налогов, уплачиваемых организацией, позволяет определить долю добавленной стоимости, расходуемую организацией на налоговые платежи, то есть налоговую нагрузку:

НН = НДС + ЕСН + Нп + Нпр.

При подстановке коэффициентов формула примет следующий вид:

НН = ДС (0,367 + 0,119 Кот - 0,24 Ка).

Достоинством данной методики является то, что сумма налогов соотносится с добавленной стоимостью, то есть с источником дохода.

Недостатком метода, разработанного А. Кадушкиным и Н. Михайловой, является то, что в расчет включен налог на доходы физических лиц и не учитывается влияние таких налогов, как налог на имущество, платежи за пользование природными ресурсами, земельный налог.

3. Определение налоговой нагрузки на примере

конкретного субъекта хозяйственной деятельности

Рассмотрим налоговую нагрузку субъекта хозяйственной деятельности на примере предприятия Тульской области - ОАО "Тульский комбайновый завод".

По итогам финансово-хозяйственной деятельности за 2002 г. ОАО имеет следующие показатели (см. табл. 1).

Таблица 1

тыс. руб.

     
   ———————————————————————————————————————————T———————————T————————————————¬
   |         Наименование показателя          |Сокращение |     Сумма      |
   |                                          |обозначения|                |
   +——————————————————————————————————————————+———————————+————————————————+
   |Доходы от реализации (без НДС)            |     В     |   232 419,7    |
   +——————————————————————————————————————————+———————————+————————————————+
   |Начисленный НДС (по налоговым декларациям)|    НДС    |    41 130,8    |
   +——————————————————————————————————————————+———————————+————————————————+
   |Расходы за отчетный период:                                            |
   +——————————————————————————————————————————T———————————T————————————————+
   |материальные затраты (без НДС)            |     МЗ    |    76 496,0    |
   +——————————————————————————————————————————+———————————+————————————————+
   |НДС, подлежащий вычету (НДСв)             |    НДСв   |    16 284,0    |
   +——————————————————————————————————————————+———————————+————————————————+
   |расходы на оплату труда                   |     ОТ    |    52 937,0    |
   +——————————————————————————————————————————+———————————+————————————————+
   |амортизация                               |     А     |    24 947,0    |
   +——————————————————————————————————————————+———————————+————————————————+
   |налоги, относимые на себестоимость        |    Нсс    |    12 732,0    |
   +——————————————————————————————————————————+———————————+————————————————+
   |единый социальный налог                   |    ЕСН    |    19 976,0    |
   +——————————————————————————————————————————+———————————+————————————————+
   |внереализационные доходы                  |     ВД    |     6 926,1    |
   +——————————————————————————————————————————+———————————+————————————————+
   |внереализационные расходы                 |     ВР    |     8 834,8    |
   +——————————————————————————————————————————+———————————+————————————————+
   |в том числе налоги, уплачиваемые из       |    Нпр'   |     8 832,8    |
   |прибыли (имущество, реклама)              |           |                |
   +——————————————————————————————————————————+———————————+————————————————+
   |общая сумма начисленных налогов в бюджет  |           |    76 971,1    |
   |и внебюджетные фонды                      |           |                |
   +——————————————————————————————————————————+———————————+————————————————+
   |сумма начисленного налога на доходы       |           |     3 364,8    |
   |физических лиц                            |           |                |
   L——————————————————————————————————————————+———————————+—————————————————
   

Налоговые платежи, уплаченные ОАО в 2002 г., приводятся в табл. 2.

Таблица 2

тыс. руб.

     
   ————————————————————————————————T————————————————T———————————————————————¬
   |            Налоги             | Уплачено всего |      В том числе      |
   |                               |                +—————————T—————————————+
   |                               |                | текущие |задолженность|
   +———————————————————————————————+————————————————+—————————+—————————————+
   |Бюджет, всего                  |    55 456,4    |49 161,3 |   6 295,1   |
   +———————————————————————————————+————————————————+—————————+—————————————+
   |НДС                            |    35 353,6    |30 346,1 |   5 007,5   |
   +———————————————————————————————+————————————————+—————————+—————————————+
   |Налоги, уплачиваемые из прибыли|    10 968,7    |10 968,7 |      —      |
   +———————————————————————————————+————————————————+—————————+—————————————+
   |Налоги, относимые на           |     9 052,4    | 7 764,8 |   1 287,6   |
   |себестоимость                  |                |         |             |
   +———————————————————————————————+————————————————+—————————+—————————————+
   |Внебюджетные платежи           |    21 985,7    |16 641,7 |   5 344,0   |
   +———————————————————————————————+————————————————+—————————+—————————————+
   |В том числе ЕСН                |    16 641,7    |16 641,7 |      —      |
   +———————————————————————————————+————————————————+—————————+—————————————+
   |Всего по налогам               |    77 442,1    |65 803,0 |  11 639,1   |
   +———————————————————————————————+————————————————+—————————+—————————————+
   |Налог на доходы физических лиц |     3 694,6    | 3 694,6 |      —      |
   |(справочно)                    |                |         |             |
   L———————————————————————————————+————————————————+—————————+——————————————
   

Расчет налоговой нагрузки по методологии Минфина России производится следующим образом:

НПу

НН = ---------------- х 100%,

(В + НДСв) + ВД

где НПу - уплаченные ОАО налоговые платежи в бюджет и внебюджетные фонды.

НН = (77 442,1 тыс. руб. / ((232 419,7 тыс. руб. + 41 130,8 тыс. руб.) + 6926,1 тыс. руб.)) х 100% = 27,6%.

Налоговая нагрузка по платежам в бюджет составит 19,8%, а во внебюджетные фонды - 7,8%. Налоговое бремя по НДС достигает 12,6%, что составляет 63,6% всей налоговой нагрузки по платежам ОАО в бюджет. Если учесть тот фактор, что учетная политика ведется по методу начисления, а не по факту оплаты за отгруженную продукцию, то очевидной становится несправедливость налогового бремени, возложенного на хозяйствующего субъекта.

Однако данная методика не дает возможности произвести реальную оценку налоговой нагрузки на ОАО, а определяет лишь удельный вес налогов в сумме полученных доходов.

При расчете налоговой нагрузки по методике Е.А. Кировой абсолютная налоговая нагрузка ОАО за 2002 г. представляет собой сумму платежей в бюджет и внебюджетные фонды (без учета налога на доходы):

АНН = 76 971,1 тыс. руб.

Вновь созданная стоимость продукции определяется следующим образом:

ВСС = (232 419,7 тыс. руб. + 41 130,8 тыс. руб.) - (76 496 тыс. руб. + 16 284 тыс. руб.) - 24 947 тыс. руб. + 6926,1 тыс. руб. - (8834,8 тыс. руб. - 8832,8 тыс. руб.) = 162 747,6 тыс. руб.

Относительная налоговая нагрузка на ОАО, представляющая собой отношение абсолютной налоговой нагрузки к вновь созданной стоимости, составляет 47,3%.

Расчет налогового бремени по методу М.И. Литвина осуществляется следующим образом.

Определяется общий показатель, к которому соотносятся налоговые платежи, - добавленная стоимость продукции:

ДС = (232 419,7 тыс. руб. + 41 130,8 тыс. руб.) - (76 496 тыс. руб. + 16 284 тыс. руб.) = 180 770,5 тыс. руб.

Сумма платежей в бюджет и внебюджетные фонды, включая налог на доходы физических лиц (НПу), уплаченная ОАО за 2002 г., составляет 81 136,7 тыс. руб.

Согласно данной методике, в рассматриваемом периоде хозяйствующий субъект несет налоговое бремя в размере 44,9% добавленной стоимости продукции.

Если разбить налоговые платежи на группы в соответствии с источниками уплаты налогов, то расчет налоговой нагрузки позволит определить долю налогов в источниках средств для их уплаты.

Для НДС источником уплаты является выручка ОАО. Рассчитав отношение уплаченного НДС к выручке:

(35 353,6 тыс. руб. / (232 419,7 тыс. руб. + 41 130,8 тыс. руб.)) х 100% = 12,9%,

можно сделать вывод, что с 1 руб. выручки ОАО платит 13 коп. НДС.

Удельный вес уплаченных налогов, относимых на себестоимость продукции, в сумме расходов от реализации составляет:

((9052,4 тыс. руб. + 21 985,7 тыс. руб.) / 215 163,7 тыс. руб.) х 100% = 14,4%.

На долю налогов, уплаченных из прибыли ОАО, приходится:

10 968,7 тыс. руб.

     
   —————————————————— х 100% = 71,5%.
   15 347,3 тыс. руб.
   В результате 71,5% полученной прибыли израсходовано на внесение в бюджет налоговых платежей. Причем данные налоги уплачены не в полной сумме, подлежащей перечислению, и реальная налоговая нагрузка значительно выше.
   Расчет налоговой нагрузки по методике А. Кадушкина и Н. Михайловой осуществляется следующим образом.
   Согласно данной методике налоговые платежи соотносятся с добавленной стоимостью продукции (ДС = 180 770,5 тыс. руб.).
   Структурные коэффициенты, определяющие долю налогов в добавленной стоимости, рассчитываются следующим образом:
   — удельный вес оплаты труда, включая начисления на заработную плату:
   Кот = (52 937 тыс. руб. + 19 976 тыс. руб.) / 180 770,5 тыс. руб. = 0,403;
   — удельный вес амортизации:
   Ка = 24 947 тыс. руб. / 180 770,5 тыс. руб. = 0,138.
   В соответствии с методикой А. Кадушкина и Н. Михайловой налоговая нагрузка (НН) составляет 69 054 тыс. руб. (180 770,5 тыс. руб. х (0,367 + 0,119 х 0,403 — 0,24 х 0,138)).
   Данный расчет позволил определить уровень налогового бремени на ОАО (38,2% добавленной стоимости) и рассчитать сумму налоговых платежей, подлежащих перечислению ОАО в бюджет и внебюджетные фонды (включая налог на доходы).
   Рассмотренные выше методики расчетов имеют различные подходы в определении структуры налоговых платежей, которые включаются в расчеты. Наиболее полную оценку влияния налогового бремени на экономическое состояние ОАО дает способ расчета, предложенный А. Кадушкиным и Н. Михайловой, однако он не позволяет реально оценить налоговую нагрузку, поскольку не учитывает всех платежей, производимых ОАО.
   
   4. Предлагаемая методика расчета налоговой нагрузки
   
   В целях совершенствования способа расчета налоговой нагрузки следует внести изменения в ее порядок расчетов. В качестве основы целесообразно использовать метод А. Кадушкина и Н. Михайловой.
   Основные принципы предлагаемой методики заключаются в следующем:
   — в расчет включаются все налоговые платежи, подлежащие перечислению организацией в бюджет и внебюджетные фонды, то есть сумма начисленных платежей. Это связано с тем, что определение налоговой нагрузки по сумме уплаченных налогов, как правило, уменьшает действительный уровень налогового бремени;
   — налог на доходы физических лиц не включается в расчет, поскольку организация выступает лишь налоговым агентом при его уплате;
   — общим знаменателем, с которым соотносятся налоговые платежи, является добавленная стоимость продукции (ДС = В — МЗ).
   Помимо коэффициентов, определяемых в соответствии со способом А. Кадушкина и Н. Михайловой (это коэффициент оплаты труда и коэффициент амортизации), в состав структурных коэффициентов необходимо ввести дополнительные коэффициенты:
   1) удельный вес налогов, относимых на себестоимость продукции, за исключением единого социального налога (поскольку он уже включен в коэффициент оплаты труда), в добавленной стоимости:
   
              Нсс
       Кнсс = ———,
              ДС
   
   где Нсс — сумма налогов, относящихся на себестоимость продукции.
   Для больших организаций основная доля в налогах, относящихся на себестоимость, приходится на земельный налог;
   2) доля налогов, относящихся к внереализационным расходам и уменьшающих прибыль организации до налогообложения (налог на имущество, рекламу и т.д.):
   
               Нпр
       Кнпр' = ———,
               ДС
   
   где Нпр — сумма налогов, относящихся на внереализационные расходы.
   Для больших организаций эти коэффициенты имеют существенное значение при определении налогового бремени, поскольку платежи за пользование природными ресурсами, налог на землю, налог на имущество занимают значительную долю в общей сумме налогов и, как правило, их уплата наиболее затруднительна для организации.
   Расчет НДС и ЕСН производится в соответствии с методикой А. Кадушкина и Н. Михайловой:
   
              ДС
       НДС = ———— х 20% = 0,167 ДС.
             120%
   
   Следует отметить, что расчет НДС приведен для ставки 20%, действовавшей до 2004 г. С 1 января 2004 г. расчет НДС должен производиться по следующей формуле:
   
              ДС
       НДС = ———— х 18% = 0,153 ДС;
             118%
   
             ДС х Кот
       ЕСН = ———————— х 35,6% = 0,263 ДС х Кот.
              135,6%
   
   Формулу определения налога на прибыль следует скорректировать на суммы налогов, относимых на себестоимость продукции и уплачиваемых из прибыли организации:
   
   Нпр = 0,24 х (ДС — НДС — (ОТ + ЕСН) — А — Нсс — Нпр).
   
   При помощи структурных коэффициентов формулу определения налога на прибыль можно преобразовать следующим образом:
   
   Нпр = 0,24 х ДС х (0,833 — Кот — Ка — Кнсс — Кнпр').
   
   Общая налоговая нагрузка определяется как сумма подлежащих уплате налогов:
   
   НН = НДС + ЕСН + Нпр + Нсс + Нпр'.
   
   Из расчета исключен налог на доходы физических лиц.
   При замене расчетных составляющих структурными коэффициентами формула налоговой нагрузки примет следующий вид:
   
   НН = ДС х (0,367 + 0,023Кот + 0,076Кнсс + 0,076Кнпр' — 0,24Ка).
   
   При подстановке в данную формулу числовых значений можно определить уровень налоговой нагрузки на ОАО:
                12 732 тыс. руб.
       Кнсс = ——————————————————— = 0,070;
              180 770,5 тыс. руб.
   
                 8832,8 тыс. руб.
       Кнпр' = ——————————————————— = 0,049.
               180 770,5 тыс. руб.
   Общий уровень налоговой нагрузки на ОАО составит 78 273,6 тыс. руб. (180 770,5 тыс. руб. х 0,433).
   Таким образом, расчет определяет налоговую нагрузку на ОАО как 43,3% добавленной стоимости продукции.
   При сравнении полученных результатов по предложенному методу и методике А. Кадушкина и Н. Михайловой с фактической суммой налоговых платежей, подлежащей уплате ОАО в рассматриваемом периоде, можно определить погрешность расчетов (см. табл. 3).
   
   Таблица 3
     
   ————————————————————————T—————————————————————————————————————————————————¬
   |Наименование показателя|               Методики расчета НН               |
   |                       +————————————————————————T————————————————————————+
   |                       |     А. Кадушкина и     |       О. Пасько        |
   |                       |     Н. Михайловой      |                        |
   +———————————————————————+————————————————————————+————————————————————————+
   |Налоговая нагрузка     |69 054,3 тыс. руб.      |78 273,6 тыс. руб.      |
   +———————————————————————+————————————————————————+————————————————————————+
   |Сумма подлежащих       |80 335,9 тыс. руб.      |76 971,1 тыс. руб. (без |
   |уплате налогов         |(с учетом налога на     |учета налога на доходы  |
   |                       |доходы физических лиц)  |физических лиц)         |
   +———————————————————————+————————————————————————+————————————————————————+
   |Абсолютная погрешность |—11 281,6 тыс. руб.     |1 302,5 тыс. руб.       |
   |расчета                |                        |                        |
   +———————————————————————+————————————————————————+————————————————————————+
   |Относительная          |—14,0%                  |1,7%                    |
   |погрешность расчета    |                        |                        |
   L———————————————————————+————————————————————————+—————————————————————————
   

Таким образом, уточненная методика расчета имеет следующие преимущества:

- оценка уровня налогового бремени более объективна в результате включения сумм налогов, относимых на себестоимость продукции и уплачиваемых из прибыли организации;

- выведенная формула определения налоговой нагрузки позволяет более точно рассчитать сумму налоговых платежей, подлежащих уплате, и значительно снизить погрешность расчетов.

Для организации важное значение имеет наличие реальных финансовых ресурсов, имеющихся в его распоряжении. Следует учитывать тот факт, что сумма выручки рассчитывается по методу начисления, в результате добавленная стоимость определяется исходя из объема отгруженной продукции. Но при этом образовавшаяся дебиторская задолженность хозяйствующего субъекта может иметь длительные сроки погашения. Таким образом, денежные средства, полученные реально от реализации продукции в текущем периоде, как правило, значительно меньше той суммы, которую организация должна получить, если бы ее дебиторы своевременно оплатили поставки продукции. В целях компенсации недополученных денежных средств организации вынуждены привлекать заемные средства в виде кредитов банков или накапливать кредиторскую задолженность.

В связи с вышеизложенным представляется целесообразным ввести еще один показатель налоговой нагрузки - коэффициент денежного изъятия, представляющий собой отношение начисленных налоговых платежей к реально полученным организацией финансовым ресурсам:

НП

НН = ------- х 100%,

ДС - КБ

где НП - начисленные налоговые платежи в бюджет и внебюджетные фонды (без учета налога на доходы);

ДС - сумма денежных средств, полученных организацией за отчетный период;

КБ - заемные денежные средства (кредиты), привлеченные организацией в отчетном периоде.

Значения показателей ДС и КБ отражаются в форме N 4 "Отчет о движении денежных средств" бухгалтерской отчетности, представляемой организациями.

Заемные денежные средства следует исключать из общей суммы полученных денежных средств, поскольку они привлекаются лишь в целях преодоления недостаточности денежной массы в обращении, а не в результате ведения организацией производственного процесса.

Таким образом, предложенная автором формула расчета позволяет определить удельный вес налогов, подлежащих уплате, в общем объеме полученной денежной массы от реализации продукции (работ, услуг) или имущества.

В качестве примера можно рассчитать по данной формуле налоговую нагрузку на ОАО "Тульский комбайновый завод" за 2002 г.:

- сумма денежных средств, полученных от реализации продукции, имущества, а также в виде авансов, - 287 276 тыс. руб. (данные из формы N 4 "Отчет о движении денежных средств");

- сумма заемных денежных средств (кредиты) - 72 779 тыс. руб.;

- сумма начисленных налоговых платежей в бюджет и внебюджетные фонды (без учета налога на доходы) - 76 971,1 тыс. руб.

Расчет налоговой нагрузки на ОАО определяется следующим образом:

НН = (76 971,1 тыс. руб. / (287 276 тыс. руб. - 72 779 тыс. руб.)) х 100% = 35,9%.

Приведенный расчет показывает, что на уплату налоговых платежей за отчетный период приходится одна треть суммы полученных хозяйствующим субъектом собственных денежных средств.

О.Ф.Пасько

Советник налоговой службы

Российской Федерации

III ранга

г. Тула

Подписано в печать

07.05.2004

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——